試析“營改增”對物流企業(yè)的影響

梅康明

一、“營改增”的含義、背景和主要內(nèi)容

“營改增”，即從2012年1月1日起，在部分地區(qū)和行業(yè)開展深化增值稅制度改革試點(diǎn)，逐步將目前征收營業(yè)稅的行業(yè)改為征收增值稅?！盃I改增”試點(diǎn)改革是國家實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅的一項(xiàng)重要舉措，也是一項(xiàng)重大的稅制改革。從長遠(yuǎn)角度來看，“營改增”能夠促進(jìn)各項(xiàng)產(chǎn)業(yè)的分工合作，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，有益于企業(yè)總體上經(jīng)濟(jì)效益的提高。2012年7月31日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局根據(jù)國務(wù)院第212次常務(wù)會議決定精神印發(fā)了《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于在北京等8省市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2012〕71號），明確將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍，由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東8個?。ㄖ陛犑校！盃I改增”試點(diǎn)先在交通運(yùn)輸業(yè)（包括陸路運(yùn)輸、水路運(yùn)輸、航空運(yùn)輸、管道運(yùn)輸）和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)（包括研發(fā)和技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動產(chǎn)租賃以及鑒證咨詢）生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)進(jìn)行。試點(diǎn)地區(qū)從事交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的納稅人自新舊稅制轉(zhuǎn)換之日起，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅；在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率，交通運(yùn)輸業(yè)適用11%稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)適用6%稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的有形動產(chǎn)租賃服務(wù)適用17%稅率。

二、營改增對物流企業(yè)稅負(fù)的影響

物流是指物品從供應(yīng)地向接收地的實(shí)體流動過程，根據(jù)實(shí)際需要，將運(yùn)輸、儲存、裝卸、搬運(yùn)、包裝、流通加工、配送、回收、信息處理等基本功能實(shí)施有機(jī)結(jié)合。物流企業(yè)是指專門從事物流活動的經(jīng)濟(jì)組織。因此，物流企業(yè)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)與交通運(yùn)輸業(yè)的綜合體，必然面臨著營改增改革的影響。增值稅納稅人分為一般納稅人與小規(guī)模納稅人。因此，“營改增”后對物流企業(yè)稅負(fù)的影響應(yīng)從以下兩個方面進(jìn)行分析。

（一）對物流企業(yè)一般納稅人稅負(fù)的影響

試點(diǎn)納稅人年應(yīng)稅營業(yè)額超過500萬元的，除另有規(guī)定外，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請認(rèn)定為一般納稅人。試點(diǎn)納稅人年（或連續(xù)12個月）應(yīng)稅營業(yè)額未超過500萬元的和新開業(yè)的試點(diǎn)納稅人，可申請成為一般納稅人。試點(diǎn)行業(yè)改革前后一般納稅人的具體適用稅率有：提供有形動產(chǎn)租賃服務(wù)（增值稅17%，改革前營業(yè)稅5%）；提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)（增值稅11%，改革前營業(yè)稅3%）；提供部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)（增值稅6%，改革前營業(yè)稅5%）。由此可見，交通運(yùn)輸業(yè)由原來征收3%的營業(yè)稅，營改增后改為按11%的稅率計(jì)算增值稅，名義稅率有了較明顯提高。對于一般納稅人，實(shí)行的是增值稅專用發(fā)票抵扣政策，那么其外購的燃料、修理費(fèi)和設(shè)備等取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行抵扣，這在一定程度上，可以降低物流企業(yè)的經(jīng)營成本，鼓勵企業(yè)進(jìn)行技術(shù)改造和設(shè)備更新，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。但是，對于物流企業(yè)來說，物流成本主要來自汽油的消耗、過路過橋費(fèi)用、人工工資和租地。按照稅法規(guī)定，只有油料消耗和修理費(fèi)能拿到增值稅發(fā)票，企業(yè)才可以進(jìn)行抵扣，而其他費(fèi)用卻不能抵扣。對于可以抵扣的油料消耗，由于物流企業(yè)全國各地跑，其取得的發(fā)票可能不在同一個區(qū)域，在這些區(qū)域中有的地區(qū)并沒有列入范圍之內(nèi)，這將使得物流企業(yè)的購進(jìn)項(xiàng)目不能抵扣增值稅，這就在一定程度上降低了物流公司的增值稅抵扣。與此同時，雖然物流企業(yè)當(dāng)期購入設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但考慮到設(shè)備使用期限較長，一般企業(yè)不可能每年大批量購進(jìn)設(shè)備，因此實(shí)際中可抵扣的金額有限，名義稅率的提高容易導(dǎo)致稅負(fù)增加。

政策還規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運(yùn)輸服務(wù)（包括輪客渡、公交客運(yùn)、軌道交通、出租車），可以選擇按照簡易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。因此，對于公共交通運(yùn)輸服務(wù)公司來說，由原5%營業(yè)稅稅率改為選擇3%增值稅簡易計(jì)稅方法，實(shí)際稅還是會有所下降。但目前對于其他運(yùn)輸企業(yè)而言，稅負(fù)還是較高。但從長期來看，未來交通運(yùn)輸業(yè)的營業(yè)成本可抵扣項(xiàng)目占比將逐漸提高，稅負(fù)有可能進(jìn)一步降低。

（二）對物流企業(yè)小規(guī)模納稅人稅負(fù)的影響

對于中小物流企業(yè)，可選擇改為增值稅的小規(guī)模納稅人，按照現(xiàn)行的增值稅相關(guān)政策規(guī)定，增值稅小規(guī)模納稅人按3%的征收率征收增值稅。從目前營改增的“6+1”行業(yè)看，原營業(yè)稅稅率為3%的交通運(yùn)輸業(yè)以及稅率為5%的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)，如果改革后應(yīng)稅服務(wù)未超過500萬以上的小規(guī)模納稅人，其適用稅率由原來的3%或5%，統(tǒng)一調(diào)整為3%，使得中小物流企業(yè)稅負(fù)明顯下降。

三、營改增對物流企業(yè)會計(jì)核算的影響

營改增后，試點(diǎn)物流企業(yè)由營業(yè)稅納稅人轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惣{稅人，其會計(jì)核算也隨之發(fā)生變化，特別是一般納稅人外購現(xiàn)行規(guī)定的項(xiàng)目予以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，這些企業(yè)的稅收核算和會計(jì)處理都會更為復(fù)雜。筆者認(rèn)為，試點(diǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)對自身的經(jīng)營業(yè)務(wù)種類進(jìn)行合理有效地細(xì)分，加強(qiáng)對“主營業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”等會計(jì)科目的明細(xì)核算，分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額、應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。正確處理不同銷售條件下銷售收入的確認(rèn)。同時，對取得的不同稅率、不同服務(wù)，不同稅率的進(jìn)項(xiàng)以及企業(yè)開展不同業(yè)務(wù)發(fā)生的銷售額所對應(yīng)的不同稅率的銷項(xiàng)，需要更加明細(xì)地核算。對“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”會計(jì)科目下“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等明細(xì)核算也應(yīng)更加重視，另外，特別要注意增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額因不能抵扣而需轉(zhuǎn)出的事項(xiàng)（適用一般納稅人計(jì)稅方法的納稅人，兼營簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、免征增值稅項(xiàng)目、非正常損失所涉及的購進(jìn)貨物和勞務(wù)或服務(wù)），以及因服務(wù)中止、折讓而退還購買方的增值稅額。

四、營改增對物流企業(yè)營業(yè)利潤的影響

營業(yè)利潤是反映企業(yè)盈利能力的主要指標(biāo)，影響營業(yè)利潤的因素有許多。例如，營業(yè)收入、營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加等。營改增后由于企業(yè)的稅制發(fā)生改變，隨之而來的會計(jì)處理以及營業(yè)利潤核算都將受到影響。第一，對物流企業(yè)營業(yè)收入產(chǎn)生影響。營業(yè)稅是價內(nèi)稅，而增值稅是價外稅。這將導(dǎo)致企業(yè)在確認(rèn)收入時原營業(yè)稅是含稅價確認(rèn)，而改革后則按不含增值稅價確認(rèn)銷售收入。除非企業(yè)的銷售價格隨之發(fā)生調(diào)整，否則在銷售價格不變的情況下，營改增后會直接減少企業(yè)的銷售收入的金額，從而影響物流企業(yè)的營業(yè)利潤。第二，對物流企業(yè)營業(yè)稅金及附加產(chǎn)生影響。企業(yè)營業(yè)稅一般通過“營業(yè)稅金及附加”核算，它會直接減少企業(yè)的營業(yè)利潤及利潤總額。與營業(yè)稅不同的是，增值稅是價外稅，不需要從收入中直接扣除。因此，一般物流企業(yè)的附加稅費(fèi)主要是城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。這兩種稅費(fèi)是以納稅人當(dāng)期實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營業(yè)稅稅額為計(jì)算依據(jù)征收的附加稅費(fèi)。所以，營改增后，無論一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，只要合理、合法地減少了當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納的增值稅額，就會相應(yīng)減少城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加的應(yīng)納稅額，進(jìn)而影響物流企業(yè)的營業(yè)利潤。

[1]葉治斌.試析“營改增”擴(kuò)容對廣東經(jīng)濟(jì)的影響[J],財(cái)會月刊，2012（12）.

[2]周艷.淺議“營改增”對物流企業(yè)的影響[J]，財(cái)會研究，2012（18）.