將平衡計分卡引入財政投資項目績效評價的路徑探討

●安 琳 梁 森 安景花

平衡計分卡是根據企業組織的戰略要求而精心設計的指標體系，在廣泛研究和不斷實踐中日益受到越來越多的關注。本文以中國人民大學研究生科學研究基金項目為背景，嘗試性地探討了在財政投資項目績效評價中構建基于平衡計分卡的戰略性績效管理體系的現實意義和主要方法。

一、平衡計分卡在財政投資項目績效評價中應用的可行性

（一）當前財政投資項目績效評價工作中存在的問題

我國政府投資項目績效評價還處于起步階段，尚未形成一個完整、系統的體系。在理論和實踐方面還存在很多問題。

1、基本理念和概念方面的問題。從審計、財政和發展改革委三個部門的現狀可以看出，三個部門對績效評價的認識存在差異。從審計部門的職能出發，會依據審計法的要求，對相關資金收支的真實性、合法性和效益進行審計。傳統的財務審計、后續的效益審計以及最新的績效審計，均以資金的流動、使用為主線展開。傳統的財務審計關注的是資金流動的真實、合規的結果，效益審計則是增加了對資金使用產生的直接效果的分析，績效審計擴大到對項目產生的影響的分析。從財政部門的職能出發，財政績效評價強調的是財政預算支出的績效水平。從國家發改委的職能出發，對投資項目的評價是核心內容。但是，不論審計、財政和發改委各自對績效評價的認識和理解如何，三個部門擁有一個共同的特征，即對績效評價的認識是在本部門職能基礎上形成的。這種認識，或者理念，帶有明顯的部門特征、內部特征，或者說政府特征。無論是績效審計，還是財政支出績效評價，或者是投資項目的管理，我國現行相關政策和制度安排中反映出的最典型的理念是“以我為主”，各個部門均是從自身的角度考慮、分析問題，履行管理職能。在這種思維模式，或者“以政府為主”的理念支配下，政府投資的績效評價往往成為了政府的“自我評價”，而不是更為客觀的第三方評價。在這種單向性理念支配下，績效評價的進一步發展受到制約。這種制約體現在多方面：一是執行績效評價的主體，只是相關的管理部門，并未包括受投資項目影響的各個利益群體對項目的評價；二是評價的范圍相對狹小，僅局限于績效評價對象的內部，較少考慮外部如財政固定資產投資項目績效評價中關注的重心在項目本身，評價指標大多數是項目內部因素的分析評價指標；三是各個相關部門所進行的績效評價工作盡管各自帶有本部門的特征，但具體到評價對象，如政府投資項目，則評價內容基本雷同。

除了理念落后之外，績效評價概念本身也存在爭議。目前，國內關于“績效”的概念并不統一，各個部門有各自的認識。一部分將“績效”視為“效益、效率和有效性”的統稱，包括行為過程和行為結果兩個方面。有的人則將“績效”視為“經濟性、效率性、效果性”的總和，即“3E”的概念。另外有人在經濟性、效率性和效果性的基礎上進一步擴大績效概念，加上了“環境性和適當性”兩個方面的理解，形成了“5E”的概念。概念上的不一致，給績效評價工作的開展帶來了影響。如果績效審計采用一種概念，而財政績效評價采用的是另外一種概念時，即使是同一個政府投資項目，其績效評價工作因評價主體的不同，也將會得出不同的結論。這種情況的存在，一不利于各個部門從不同的角度開展統一的績效評價工作，二不利于對評價客體（如政府投資項目）進行準確把握和判斷，三不利于建立統一的績效評價方法和指標體系，四不利于形成統一的績效評價政策。

2、評價方法和指標方面的問題。當前我國財政投資項目績效評價方法和指標方面主要存在以下問題：

一是指標體系分類不科學。例如當前在指標分類中我國財政投資項目績效評價大致分為定量和定性、共性和個性等指標大類，指標的科學性與實用性、全面性與簡明性難以兼顧。另外，一些指標體系在通用指標與專業指標之間的區分比較模糊，難以體現出指標體系的針對性；一些指標體系設計比較單一，沒有綜合考慮到財政投資項目績效評價的復雜性、財政投資項目種類的多樣性，使用單一指標體系難以反映財政專項資金的真實績效。

二是指標設計依據不科學。指標設計的依據應體現為績效評價價值導向。不同的財政投資項目、財政部門以及項目主管部門，績效評價的價值導向不同。但是目前我國的財政投資項目績效評價體系在指標設計時對價值導向的體現不明確，有的根據項目的投入、過程、產出、效果四個步驟設計指標體系；也有根據“3E”方法，將指標體系的內容歸于經濟性、效率性和效益性三個方面等。在確定指標標準時口徑不統一，缺少明確準繩，經常在不同的指標體系中混合使用計劃標準、行業標準、歷史標準、經驗標準等，造成多重標準，影響評價質量。另外，一些指標體系設計時以項目建設過程與項目的產出效益相結合為依據，雖然可以考評項目建設中各個進程的績效，但在實際操作中卻存在重復評價現象，比如資金使用通常具有連續性，但分塊進行績效評價既不容易操作，也難以保證評價的準確性。

3、工作制度和政策方面的問題。與績效評價方法和指標體系的建設相同，我國現行的績效評價工作制度和政策也不統一。審計署在2008至2012年審計工作規劃中提出了全面開展績效審計的要求，但沒有明確相應的績效審計工作制度，而是在既有制度下開展了績效審計的工作。和績效審計的相關政策，根據現有資料，也未見明確。相比較而言，財政部通過若干相關政策的出臺，建立了相應的工作制度和管理政策。如《財政支出績效評價管理暫行辦法》規定，財政部門和各預算部門是績效評價的主體。同時，財政部門負責制定績效評價規章制度，指導、檢查各部門的績效評價工作，并根據需要對部門支出績效實施評價和再評價。而部門負責組織實施本部門的績效評價工作。但是，財政部的工作制度和政策，只適用于財政支出績效評價工作，并不適用于其他部門開展的績效評價。

4、管理體制和辦法方面的問題。現行績效評價的管理體制和辦法，還處于部門分割和獨立的狀態。審計部門依據審計法的規定，結合自身工作特點，按照既有審計工作管理體制依法進行績效審計工作。而財政部門則依據財政部頒布的若干政策文件，開展財政支出績效評價工作。統一、專門針對政府投資項目的績效評價管理體制和辦法，還是一個空白。作為投資主管部門的國家發改委，也尚未出臺投資項目績效評價的相關政策，相應的管理體制和辦法自然也是空白。

這種狀況的存在，是我國績效評價工作起步晚、經驗少的歷史性結果，有其客觀原因。從總體上看，由計劃經濟管理體制向社會主義市場經濟管理體制轉變是一個相當長的過程，政府投資項目績效評價體制和辦法的建立，也需要長時期的探索。

（二）財政投資項目績效評價引入平衡計分卡的必要性

將平衡計分卡引入財政投資項目績效評價，是按照平衡計分卡原理分別確定財政投資項目的使命、愿景以及戰略，從而建立起一套基于平衡計分卡的財政投資項目績效評價指標體系。通過引入平衡計分卡，解決了在財政投資項目績效評價中關于評價內容即“評價什么”的問題，解決了指標體系標準與口徑不統一，指標內容不全面、不完整等問題。與其他績效管理指標體系相比，平衡計分卡關注的績效管理目標更具可操作性和有效性，可有效體現戰略導向作用。

二、平衡計分卡與財政投資項目績效評價指標的結合

（一）財政投資項目績效評價體系的平衡計分卡基本模式

第一步要確定一個適合財政投資項目績效評價特點的基本模型。可以根據企業組織平衡計分卡模型進行推衍和轉換，得到基于平衡計分卡模式的財政投資項目績效評價基本模型。羅伯特·卡普蘭和戴維·諾頓提出企業組織平衡計分卡基本模式如下圖1所示：

圖1

該模式清晰地反映了企業組織的戰略邏輯和價值創造途徑，并有效地體現了企業的盈利性特點,很多企業組織的平衡計分卡都是參照這一模式而設計的。由于財政投資項目的特殊性，使用平衡計分卡時不能照搬企業組織的模式，要根據財政投資項目的特殊性質和內容將客戶、財務、內部業務流程、學習與成長等基于企業組織的內容層面進行轉換，建立新的與財政投資項目相匹配的各層面具體內容，明確體現財政投資項目與企業組織績效評價的顯著區別。因此，將財政投資項目績效評價平衡計分卡模式設計為如下圖2所示：

圖2

（二）平衡計分卡指標在財政投資項目績效評價的指標轉換

1、明確使命、核心價值觀、愿景以及戰略。在財政投資項目績效評價平衡計分卡模式中，財政投資項目的使命、愿景以及戰略仍然位于平衡計分卡的頂端。要首先確定財政投資項目的使命、核心價值觀、愿景以及戰略，這是建立基于平衡計分卡的財政投資項目績效評價體系的基本依據，使命、核心價值觀、愿景以及戰略可以根據財政投資項目的具體職能來確定，分析當前發展水平與發展目標下財政投資項目應產生的效益以及應達到的預期職能目標。財政投資項目的使命、核心價值觀、愿景以及戰略會成為平衡計分卡目標設計的依據，從而幫助進一步明確工作內容和工作目標。分別來講，使命是財政投資項目存在的價值導向和需要發揮的終極職能，回答了目的問題，即“財政投資項目要在社會上發揮什么樣的職能、起到什么樣的影響、創造出什么樣的價值？”這一問題；核心價值觀是指財政投資項目績效評價旨在“保證財政經濟秩序，提高財政投資資金使用效益，促進廉政建設，保障我國經濟和社會健康發展”；愿景是指財政投資項目的發展規劃，反映了財政投資項目的未來發展方向和計劃，描述了“項目在若干年后是什么樣子？財政投資項目中長期目標和發展計劃是什么？”等問題；戰略則強調財政投資項目重點關注的領域，回答了“財政投資項目如何實現科學的良性循環與可持續發展？”這一問題。財政投資項目的戰略選擇在平衡計分卡中代表了財政投資項目在一定時期內所重點關注的內容或亟須發揮的關鍵作用。

2、客戶層面位置提高并被修改為利益相關者層面。由于企業組織的盈利性、獲得利益最大化以及滿足股東利益等目標特點，財務層面位于企業組織平衡計分卡基本模式的最上方。財政投資項目的目標與企業組織目標有著顯著差異，它追求的是最大化公共利益，財務收益要位居其次。所以“客戶”（各利益相關者）的訴求才是財政投資項目最應該關注的內容。另外，財政投資項目的利益相關者較企業更加廣泛，既包括財政投資項目的廣大受眾群眾，各種企、事業單位和社會團體，也包括與其發生關聯的上、下級政府及相關部門，因此在財政投資項目績效評價的平衡計分卡基本模式中，“客戶層面”應該轉換成范圍更廣的“利益相關者層面”。

3、財務層面根據財政投資項目的財務職責將其調整到與利益相關者并列的層面。具體而言，財政投資項目體現了財稅資金的利用、運作、效率等方面情況，應將財務層面調整到與客戶層面并列位置 （即與利益相關者并列位置），作為一種預期的績效目標，為財政投資項目業務流程提供牽引。

4、內部業務流程層面和學習與成長層面是實現項目終極目標的重要條件。對于財政投資項目和企業組織，業務流程和科技、團隊素質的發展都十分重要。財政投資項目的業務流程的效率、效果直接影響了項目終極目標的完成質量，而科技含量、團隊素質的提高也是項目社會價值的重要源泉和支撐，它們深刻影響戰略完成水平的高低。因此，在財政投資項目績效評價平衡計分卡中，內部業務流程和學習與成長層面經過轉化，成為了與企業組織績效評價相一致的因素模塊，仍然為實現戰略、使命、愿景的條件，為實現總體目標提供重要支撐。（本文系中國人民大學研究生科學研究基金、中國人民大學科學研究基金、中央高校基本科研業務費專項資金資助的項目成果，項目編號為【12XNH213】）