對會計師事務所進行行政監管的啟示與思考——以蘇滬兩省市為例

●廖志華 龔敏紅 覃榮平 羅居柳 文治國

開展注冊會計師行業行政監管工作是《注冊會計師法》賦予財政部門的一項重要職責。對于促進會計師事務所不斷提高執業質量，有效發揮注冊會計師行業在維護市場經濟秩序，保障財政管理工作健康運行等方面所具有的積極作用。近年來，江蘇、上海兩省市財政部門不斷改進會計管理工作，積極采取措施，認真履行行政監管職責，總結出了一套先進的做法。本文試從介紹蘇滬兩市的做法入手，探索改善我國會計師事務所行政監管的有效方式。

一、蘇滬兩省市履行會計師事務所行政監管職責的主要做法及成效

（一）財政監督機構與注協建立良好的溝通協調機制

蘇滬兩省市財政監督機構與注協不定期地溝通交流情況，互通信息。同時，將對會計師事務所執業質量的行政監管檢查與行業自律檢查結合起來，節約了監管成本，提高了監管效率。

江蘇?。骸皺M向聯合、縱向聯動”開展檢查，一是執行“六統一、八聯合”制度。即由江蘇省財政廳監督檢查局牽頭，會同廳會計處和省注協共同組織，按照“統一領導、統一計劃、統一布置、統一培訓、統一檢查力量、統一審理處理”來實施；在檢查中充分體現“八聯合”，即計劃聯合、培訓聯合、檢查聯合、審理聯合、處理處罰聯合、總結歸檔聯合、成果應用聯合、跟蹤反饋與后續監管聯合。二是采取省、市、縣財政監督機構 “三級聯動”的方式組織開展檢查。由江蘇省財政廳下文授權市縣財政監督機構對會計師事務所實施監管職責，并采取交叉互查方式開展對會計師事務所執業質量檢查。受委托的市、縣財政部門組織實施檢查后，由省財政廳統一進行復核審理和處理處罰。三是省市檢查組按照“同步進點、分別檢查”的原則，組織被查會計師事務所召開集中進點會議。在檢查中依據被查事務所的自查報告等相關材料，評估事務所可能存在的制度風險和審計風險，從而確定檢查樣本。同時，通過聯系點工作制度將省轄市和有關縣的跟蹤監控工作落實到具體責任人。

上海市：一是檢查工作中互有側重。監督檢查局重點從行政監管的角度檢查事務所的執業情況，注協則從事務所內部治理機制建設、職業道德準則、審計準則執行等方面檢查事務所遵章守法情況。二是明確延伸檢查事宜。注協在檢查中需要延伸到企業核實相關問題的，可提請當地財政監督機構配合。三是相互通報檢查情況并移交檢查結果。注協對于檢查中發現應予行政處罰的執業質量問題移交監督檢查局處理，監督檢查局對于檢查中發現情節較輕的執業質量問題，移交注協進行行業自律處罰，二者相互補充，形成合力。

（二）建立專家人才庫

蘇滬兩省市在對會計師事務所的日常監管過程中，十分重視對人才資料的積累，均建立了專家人才庫，并根據監督檢查需要充分發揮專家在實施檢查和審理工作中的重要作用。

江蘇省：一是建立審理專家庫。專家庫人員由注協、財政系統和會計師事務所的優秀人才組成，負責對監督檢查局受理復核后的檢查材料實施一般復核程序。二是實行查審分離制度。江蘇省出臺了《財政檢查復核辦法》，制定出簡易復核程序和一般復核程序。由各級財政監督機構負責實施對會計信息質量檢查的簡易復核程序；由審理專家庫中抽取的專業人員對會計師事務所執業質量檢查實行一般復核，并召開會計師事務所檢查項目復核會議，由各專家逐項審理。

上海市：一是建立執業質量檢查人才庫。通過注冊會計師自薦和事務所推薦，選拔了一批職業道德良好、專業知識扎實、富有實踐經驗和對檢查工作具有深刻理解的人員進入執業質量檢查人才庫。二是制定人才庫管理辦法。規定了檢查人才庫人員的條件、選拔流程、聘用方式及獎懲制度，明確了檢查人員的責任和權利，規范了檢查人員的檢查行為。

（三）建立會計師事務所考核評價制度

蘇滬兩省市把考核評價制度作為促進會計師事務所完善內部治理、提高執業質量的重要抓手，不斷健全對事務所的考核評價機制。

江蘇?。贺斦d專門成立了綜合評價工作委員會，制定了評價辦法、實施細則和工作指南，對事務所收入、人力資源、內部治理、質量控制與職業道德、黨建等26項指標以分數來量化，計算綜合得分并分類分級后，由省注協向社會發布評價結果。

上海市：注協開展對事務所分類管理考核評審工作，建立會計師事務所綜合分析評價和分類監督制度，將事務所誠信建設、綜合管理、執業質量等50項內容納入評價范圍，并對評為A類的會計師事務所進行公示。

（四）規范有序聘請會計師事務所參與財政檢查項目

蘇滬兩省市對聘請外部人員參與財政檢查工作都有規范的操作方式，以確保外聘檢查人員的相對穩定和檢查的質量。

江蘇省：一是建立聘請外部人員所在機構備選庫。由外部機構（含社會中介機構和其他專業機構，下同）向省財政廳提交書面申請，再由監督檢查局對外部機構及人員的資質、從業情況、職業操守等進行審核，符合條件方可進入備選庫。每年省財政廳根據財政檢查的具體需求在網站發布聘請公告，進入備選庫的外部機構才有資格報名參加檢查。二是規范聘請外部機構及人員的條件和程序。規定聘請的人員必須具有與財政檢查相適應的專業技能和資格，從事相關專業工作3年以上，并且職業道德良好。各處室經報批需聘請人員時，則由監督檢查局采用抽簽方式，從列入備選庫內且申請參加某項具體檢查的外部機構中選聘人員。三是統一聘請經費。廳辦公室設立“監督檢查專項資金”，由監督檢查局管理使用，列入廳年度檢查計劃項目聘請外部人員所需經費，一般從該專項資金中列支的，不得由被檢查單位承擔。

上海市：通過政府購買公共服務方式選聘會計師事務所，由市財政監督檢查局委托市政府采購中心具體開展。經過招標、投標、開標、評標、定標和公示階段，選出內部管理規范、質量控制嚴格、行業考核優勝、誠信記錄良好的會計師事務所以及道德素養高、專業能力強的注冊會計師參與檢查。

（五）實行雙向延伸檢查機制

蘇滬兩省市均將對會計師事務所的執業質量檢查與對企事業單位（含財政專項資金）的檢查雙掛鉤，即檢查事務所時，抽查部分涉及該所審計的單位；檢查單位時，根據需要延伸檢查審計該單位的會計師事務所。

江蘇?。阂皇菍⑵髽I會計信息質量檢查與會計師事務所的執業質量檢查相結合，即在進行會計信息質量檢查時，對發表不恰當審計意見的會計師事務所的執業質量進行延伸檢查。二是在開展會計師事務所執業質量檢查時，選擇對相關單位會計信息質量進行延伸檢查，以驗證單位會計信息質量的真實性和完整性，強化監督檢查效果。

上海市：通過政府購買服務方式委托會計師事務所具體實施對該市事業單位年度財務會計報表的審計工作，市財政監督檢查局反向對會計師事務所檢查工作質量、服務質量進行過程監控和事后考核評價，對發現違規的會計師事務所進行延伸檢查，并采取相關處罰措施。

近年來，蘇滬兩省市財政部門積極開展了對會計師事務所的行政監管工作，不斷加大監督力度，完善監督機制，取得了較好成效：一是有利于保障財政管理工作健康運行。通過對會計師事務所實施的雙向檢查，以及對參與財政檢查項目的事務所進行考核評價等做法，把對會計師事務所的行政監管和財政監督的日常工作相互交叉、滲透，在充分利用會計師事務所的力量協助開展財政監督工作的同時，通過復核、檢查相關會計師事務所的執業質量，充分發揮了注冊會計師行業在維護市場經濟秩序，引導社會資源合理配置，保護社會公眾利益等方面的作用，從而保障了財政管理工作健康運行。二是進一步提高了檢查成效和規避了監督檢查風險。通過建立專家人才庫和實行查審分離制度，可以使檢查隊伍相對穩定，檢查力量有效保障，從而提高了檢查質量和效率。檢查報告請專家進行審議，有效規避了檢查環節和處理處罰工作可能發生的行政執法風險。三是進一步增強了財政監督的威懾力和影響力。由財政監督檢查局牽頭，會同會計管理處、注協共同完成對注冊會計師行業的監管，部門間分工協作，力量因此得到整合，從而增強了財政監督的威懾力和影響力。四是有力地促進注冊會計師行業發展。通過對會計師事務所進行綜合考評，起到宣傳先進，激勵先進的作用，鼓勵和引導事務所規范完善內部管理機制，提升核心競爭力，形成行業自我發展和提升的良好激勵機制。同時，事務所通過參與財政檢查，積累了對財政專項檢查的經驗，在政府部門和企事業單位間也發揮了示范效應，搭建了政府相關部門、企事業單位購買會計服務的選擇平臺，科學引導企業及其他組織合理選聘事務所，有利于推動行業又好又快發展。根據綜合評價結果對不同級別的事務所實施與其等級相適應的監管標準和措施，確定了重點檢查對象，也進一步提高了行政監管效率和水平。

二、從蘇滬兩省市履行會計師事務所行政監管職責的做法得到的啟示

（一）必須重視加強對會計師事務所執業質量監管

我國注冊會計師行業發展起步晚，面臨著執業環境不佳，執業質量內部控制體系不嚴等問題，特別是一些中小型事務所，普遍存在審計程序不到位、內部質量控制不嚴格等問題。蘇滬兩省市每年都組織開展對部分事務所執業質量檢查，并以此促進其規范內部治理、嚴格執行審計準則、加強審計質量控制、完善職業道德建設，同時針對檢查發現的問題，堅持以懲處少數、教育多數為原則，通過行業懲戒與行政處罰相結合的方式，懲處了違法違規的注冊會計師及事務所，促進了行業的健康發展和事務所執業質量整體水平的提高。

（二）必須重視整合監管力量以增強監管合力

財政監督機構是財政部門履行對會計師事務所行政監管職責的職能部門，注協是注冊會計師行業內部對事務所進行行業自律的部門，兩個部門對會計師事務所肩負著共同的管理目標。蘇滬兩省市財政監督機構與注協注重加強溝通，密切配合，每年都不定期地召開聯席會議，聯合組織開展對會計師事務所執業質量檢查，共同制訂檢查工作方案，統一實施檢查，統一審理處理。按照各自的管理職責，對屬于行業自律范圍的一般違規問題，由注協進行行業懲戒；對重大的或者涉及違法的問題，由監督檢查局進行行業處罰，有效地整合了監管力量，實現了監管資源共享，提高了監管工作成效。

（三）必須重視注冊會計師人才儲備

注冊會計師行業是知識密集型的行業，從業人員較多，隨著經濟的發展，會計師事務所數量也不斷增加，要了解掌握整個行業的基本情況、發展趨勢，必須建立行業管理基礎數據庫。蘇滬兩省市均建立了完備的注冊會計師及其事務所的基礎數據庫，注協與財政監督機構都能及時了解掌握各事務所的基本情況，并在此基礎上，根據需要設立了注冊會計師專家人才庫。財政部門在開展會計信息檢查，尤其是對會計師事務所執業質量等專業性要求較高的檢查時，現有財政監督人員的專業知識尚無法完全滿足檢查需要，從專家庫中選擇專家對檢查人員進行檢查培訓、參加檢查，對檢查發現的重大問題由專家進行集中審理，可以有效地解決財政檢查人員對注冊會計師業務不夠熟悉、對問題把握不準等問題，從而使行政處罰更加恰當，從而有助于樹立行政處罰的權威性和威懾力。

（四）必須重視利用會計師事務所的專業優勢參與財政檢查

隨著財政收支規模的擴大、支出結構的調整以及財政改革和管理的不斷深化，財政監督機構人少事多的矛盾更加突出，特別是對一些專業性較強的專項檢查工作，財政監督機構人員存在著專業知識薄弱的局限性。蘇滬兩省市通過政府購買服務的方式，在開展會計信息質量檢查、財政專項資金檢查、部門決算報表檢查等專項檢查時，聘請綜合評價排名較好的會計師事務所或者專業能力較強的注冊會計師來參與，充分利用注冊會計師的專業優勢和人員力量，有效地解決了財政監督人員力量和能力不足的問題，使財政監督工作取得了顯著成效。

（五）必須重視建立健全綜合評價體系

綜合評價是對會計師事務所的業務收入、人員力量、執業質量、職業道德建設等方面的綜合考核，是鼓勵事務所做大做強的重要舉措。蘇滬兩省市把對會計師事務所的綜合評價作為規范事務所內部治理和嚴格執業質量控制的重要抓手，制定了對會計師事務所的綜合評價辦法，每年都對事務所進行綜合評價排名，并公開排名情況，對排名靠前的事務所在業務上給予扶持。如在政府購買事務所服務的招標中，設定條件規定綜合評價達到一定級別的事務所才能參與競標。通過對綜合評價體系的建設，促使會計師事務所爭先創優，鼓勵事務所做大做強，從而促進注冊會計師行業又快又好發展。

三、依照蘇滬經驗改進各地會計行政管理工作的方式

（一）夯實對會計師事務所管理的基礎工作

業務報備是了解掌握會計師事務所基本情況、業務開展狀況的基礎管理手段，建議一是進一步完善會計師事務所業務報備制度。要求事務所嚴格執行該制度，按規定時間及內容在業務報備系統中真實、完整地填報有關材料，使財政部門及時了解掌握當地會計師事務所的發展狀況，有針對性地對事務所進行指導和監管。二是在完善業務報備系統的基礎上，建立注冊會計師專家庫。選擇一些在行業內有影響、具備較豐富的執業經驗、業務水平高的注冊會計師作為專家進入人才儲備庫。在開展財政檢查，特別是涉及會計師事務所執業質量檢查時，從專家庫中挑選人員參與檢查或審理工作，一方面可以有效地彌補目前財政監督人員專業知識的局限性，提高檢查工作的質量和水平；另一方面可以避免因對會計師事務所行政監管執法不當、判斷偏頗而可能引致的監管風險。

（二）建立聯席會議制度

對會計師事務所的行政監管與行業自律的管理職能相輔相成。財政部門作為注冊會計師行業的主要行政監管部門，需要及時了解行業發展動態、熟悉行業情況；而注協作為行業自律的管理者，掌握大量的事務所基本情況資料和行業動態情況。為此，建議進一步加強行政監管與行業自律的合作，加強相互之間的溝通與協調，財政部門的監督檢查局、會計管理處與注協應建立聯席會議制度，一是注協定期將日常監管信息、行業動態、行業懲戒情況等事項向監督檢查局、會計管理處進行通報。二是監督檢查局將行政處罰情況及時告知會計管理處、注協。三是監督檢查局與注協每年應聯合開展會計師事務所執業檢查，統一制定檢查方案、統一實施檢查、統一審理，以避免重復檢查，提高監管工作成效。

（三）進一步加強會計師事務所執業質量監管

對會計師事務所執業質量的監管是財政部門行政監管的重點。按財政部提出 “對非證券資格會計師事務所要每五年輪查一次”的要求，每年需對20%左右的會計師事務所開展執業質量檢查。為此，建議各地財政部門在每年開展會計信息質量檢查時，應與會計師事務所執業質量檢查結合起來，一是檢查單位時根據檢查發現的問題延伸檢查為該單位出具審計報告的事務所，檢查事務所是否如實披露單位存在的問題。二是檢查事務所時，對事務所審計底稿中檢查程序不完善的單位進行延伸抽查，以結果反證事務所出具的審計報告類型是否恰當，通過雙向延伸檢查方式，促使事務所提高執業質量。