淺析平衡計分卡下的內部審計績效評價

（浙江財經大學 浙江杭州310018）

隨著我國社會經濟的迅猛發展，企業經營結構越來越復雜，內部審計已經成為經理人、審計委員會以及外部利益相關者的重要職能。一個健康有效的內部審計部門在健全公司治理機制、完善企業內部控制等方面起到了重要作用，其績效評價的優劣關系著內部審計部門運作效率的高低。因此，應該更加重視對內部審計的績效評價。然而，內部審計作用的發揮更多地表現為一種間接效應，部分服務很難準確衡量其經濟價值，平衡計分卡為解決內部審計績效評價這一難題提供了幫助。

一、內部審計績效評價的現狀分析

內部審計績效評價屬于部門層次的績效評價，應將內部審計部門作為一個總體，依據預先確定的評價程序，對內部審計部門的工作過程及其結果進行全面系統的評價和控制（Douglas F.Prawitt）。在實踐過程中，由于績效評價標準難以確定，使內部審計績效評價成為一項棘手工作，以至于大部分企業對內部審計部門的績效評價相當隨意，評價內容僅局限于審計報告的及時性、計劃完成情況、經費使用情況等指標。這不僅不能正確反映內部審計績效，相反會誤導內部審計部門的工作方向以及內部審計人員工作的積極性。

目前，我國尚未統一構建內部審計績效評價體系，評價程序不規范，機制不夠健全，相關理論研究比較薄弱。內部審計績效評價主要存在以下幾個問題：一是評價體系不全面。現代內部審計包括確認、監督和咨詢服務等多項職能，往往只針對確認和監督職能的履行情況進行評價，對咨詢服務并不評價，而這方面的職能正是內部審計的價值體現，現行評價指標不能全面衡量內部審計績效。二是可操作性差。在不同時期，內部審計部門的工作會隨著企業戰略目標的調整而轉換，現有的評價體系缺乏應變性，難以滿足績效評價的需要。三是僅限于評價當前狀態?，F行內部審計績效評價體系往往忽略了評價前、后期的工作，而孤立地看待當前績效狀況，無法從長期來進行全面評價，而內部審計工作的貢獻往往不能在當期就體現出來。

二、平衡計分卡在內部審計績效評價中的適用性

1992年，哈佛大學教授羅伯特·卡普蘭（Robert Kaplan）和諾朗諾頓研究院總裁戴維·諾頓（David Norton）在一項企業績效評價體系研究中，提出了一種全新的績效評價工具——平衡計分卡，從而打破了傳統上只注重財務指標的績效評價方法，提出應從財務、客戶、業務流程、學習與成長等四個維度審視績效。平衡計分卡的出現受到了學術界的廣泛關注，但有人認為平衡計分卡并不適用于部門績效評價，因為平衡計分卡平衡的是企業實現利潤的最終目標而引發其他層次的目標，并逆推實現這個目標所需要的各個要素。而部門與企業不同，比如內部審計部門，它的財務指標是什么，客戶指標又是什么？在實際中很難找到與之相對應的要素。筆者認為平衡計分卡同樣適用于內部審計績效評價。

（一）內部審計需要平衡的績效評價指標。內部審計面對著不同的客戶群和客戶需求，其績效評價需要制定一套平衡的指標來支持和激勵內部審計人員達到這些目標（Manny Rosenfcld，2000）。平衡計分卡包含了戰略目標，能夠支持內部審計部門建立平衡的績效指標。平衡計分卡通過財務、顧客、業務流程以及學習與成長等四個方面，將戰略目標轉化為可以量化的具體行動，促進內部審計部門努力地實現部門的戰略目標，不斷地改善內部審計業務流程，并對人員進行培訓，使內部審計部門得到不斷發展，以滿足董事會、管理層與內部審計客戶等各個利益相關者的需求。

（二）平衡計分卡的衡量方法有利于實現內部審計績效評價目標。內部審計績效評價最根本的目標就是提高內部審計部門的績效，更好地為企業戰略目標服務，平衡計分卡的衡量方法可以使內部審計的績效評價達到其目標。一方面，平衡計分卡可以把企業的戰略目標轉換為績效目標，然后通過具體的制度設計，將企業及其部門的行為與這些目標聯系起來，從而實現企業的戰略目標，提高企業經濟效益；另一方面，平衡計分卡能有效地衡量內部審計部門績效，因為平衡計分卡更加注重企業內部的可持續發展能力和潛在的價值創造能力，追求企業在長期目標與短期目標、組織績效和個人績效之間的平衡，能更好地發現問題，從而提高內部審計工作績效。

（三）平衡計分卡的準確性能夠滿足內部審計績效評價的要求。內部審計部門的投入成本與企業不同，衡量其效益非常困難，例如人力資本對內部審計部門的績效相當重要，但又往往難以進行量化。平衡計分卡的精確性可以滿足內部審計績效評價的要求，以企業的使命、戰略與愿景為出發點，從財務、顧客、業務流程、學習與成長等四個方面對企業進行全方位的量化，每個維度都可以制定細化的指標。在具體的實施過程中，以戰略目標為導向進行有效的溝通和協調，不僅可以將戰略變成具體行動，而且能有效地避免內部審計為了評價而評價，使內部審計績效評價為企業和部門的戰略決策而服務。

三、平衡計分卡下的內部審計績效評價體系

（一）財務層面的評價指標。在導入平衡計分卡時，必須結合內部審計部門的具體特征和性質，不能直接按照公司層面的財務指標來運用。內部審計績效評價的財務維度指標應反映財務資源如何滿足內部審計人員技能提升和內部審計流程改善的需要，內部審計部門的財務指標更多地體現了約束性，包括審計經費增長率、使用效率等方面。對于不同企業或者同一企業不同發展階段，指標選擇會有所不同，主要取決于企業戰略、文化以及內部審計特征等因素。內部審計隨著企業所處的發展階段不同，其職能定位、審計目標以及審計內容等方面存在差異，績效表現的形式會有所不同。

（二）客戶層面的評價指標。內部審計部門的客戶主要包括兩類：管理層中的董事會及其內部審計委員會，經營層中的經理及各部門負責人?？蛻艟S度指標反映的是內部審計能夠為經營層和管理層提供的價值，評價指標主要包括對內部審計工作的滿意度和重視程度，對風險的關注等。這些指標的值越高，內部審計價值越高。

（三）業務流程層面的評價指標。業務流程維度指標反映內部審計部門自身應該采取哪些戰略來提升企業價值，審計業務流程是決定內部審計質量的重要因素，一個注重效率的流程能提升內部審計的績效。相對而言，業務流程指標屬于驅動性指標，包括流程改進的次數、從審計工作結束到出具審計報告的天數等方面，體現了審計流程的改善和內部審計的營運效率。

（四）學習與成長層面的評價指標。學習與成長維度指標反映內部審計部門能否繼續提高并持續創造價值。學習和成長與內部審計部門創造的價值直接相連，內部審計人員的學習和成長能力決定了內部審計部門的可持續發展，指標包括內部審計人員教育程度、培訓費用等。學習和創新是內部審計部門發展的動力，是內部審計流程改善的基礎和動因，并最終為創造客戶價值服務。

四、相關建議

隨著我國企業管理水平的逐步提升，內部審計對企業的作用日益突顯。內部審計績效評價是衡量內部審計部門對企業的貢獻程度，也是激勵內部審計人員的重要機制。將平衡計分卡與內部審計有效結合，有利于內部審計績效的正確評價，對企業自身的發展也會起到推動作用。在運用平衡計分卡時，企業要結合自身的實際情況，建立有企業特色的平衡計分卡。企業處于不同行業，平衡計分卡四個維度的目標及衡量指標都會有所不同。即使目標相同，采用不同的指標來衡量，其權重也可能有所不同。另外，內部審計績效評價運用的平衡計分卡指標并非越多越好，必須根據企業的發展程度、部門的服務內容，設計符合企業自身的指標體系，提高績效評價的有效性。

表1 內部審計績效評價體系

內部審計部門在運用平衡計分卡時，應注重平衡各類指標之間的關系，要在平衡計分卡的框架下，以戰略為導向，實現一個動態與靜態、過程與結果的平衡，從而科學地評價內部審計績效。將平衡計分卡引入到內部審計績效評價，并加以有效的實施，有助于促進內部審計部門的科學化和規范化，更好地為企業創造價值，并提高內部審計部門在企業中的地位。