企業發展視野中營業稅改增值稅的核心價值研究

（河南經貿職業學院 河南鄭州450018）

自1994年全面啟動稅制改革后，我國形成了以增值稅為主導，消費稅、營業稅并行，協調一致、內外統一的流轉稅課稅體系。這既體現了我國在特殊社會環境下的稅收征管能力，同時也適應了當時經濟體制的發展狀況，極大地促進了我國財政收入的增長與社會經濟的發展。然而，隨著社會經濟的發展，營業稅的弊端越來越明顯，營業稅改增值稅已成為改革大勢所趨。

一、營業稅、增值稅的基本概念和差異性特征

營業稅主要是對中國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或者是銷售不動產的單位和個人，根據所取得的營業額所征收的一種稅。增值稅是對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人就其實現的增值額所征收的一個稅種。兩者均屬于流轉稅。

這兩種稅收的區別主要在于：首先，增值稅可以抵扣進項稅額，也即是以銷項稅額減去進項稅額的差額作為應納稅額。而營業稅則通常根據特定單位組織的營業收入總額和適用稅率來直接計算該企業的應納稅額，沒有抵扣進項稅額之說。其次，兩種稅收的納稅對象不同。營業稅的應稅對象主要包括建筑業和交通運輸業、文化體育業、娛樂業、服務業等。而增值稅則主要是針對工業和商業零售批發以及餐飲住宿等部分服務業征稅。最后，兩種稅收的適用稅率存在一定的差異。一般來說，營業稅的稅率保持在3％至20％之間。而當前增值稅一般納稅人標準稅率為17％，低稅率為13％，小規模納稅人稅率為3％，出口貨物適用零稅率。

二、營業稅與增值稅分立并行稅制體系所存在的問題

（一）營業稅：重復征稅及稅率過高

在新的市場經濟環境中，營業稅所呈現出的缺陷主要體現在以下三個方面：首先，重復征稅現象比較嚴重，尤其是規模較大的企業組織，每一道生產環節都有可能成為應稅勞務范疇，而下一個環節的稅款還需要重新計入基數，由此造成嚴重的重復征稅現象，增加企業的經營成本。其次，營業稅的稅率比較高。它嚴格按照銷售額來進行征稅，即使銷售額低于成本，企業處于虧損狀態，依然根據營業額征稅，而成本不能抵扣，由此導致稅負較高的結果。

（二）營業稅：破壞了增值稅的抵扣鏈條

增值稅主要是根據特定商品或者是勞務在市場流通過程中逐環節就增值額度來進行課稅，逐環節扣稅的方式避免了重復征稅問題，呈現出明顯的“中性”稅收特征。要想真正發揮其優點，就必須擴大增值稅的稅基，由此包含更多的商品、勞務或者是服務。而在當前的稅收體系中，交通運輸業和大部分的第三產業都是征收營業稅，導致增值稅征收范圍小，尤其是打斷了其抵扣鏈條，致使其中性效應大打折扣。一方面，增值稅的繳納者購買營業稅繳納者所提供的勞務，但無法獲得增值稅專用發票進行抵扣，由此增加其經營成本；另一方面營業稅繳納者購買增值稅繳納者所提供的貨物，不需要增值稅專用發票，從而導致銷售額不夠精確等。

（三）營業稅極大地抑制了服務業的發展

從當前產業發展與經濟結構的角度來說，我國大部分第三產業都征收營業稅，即在交易過程中，只要存在開票行為就得交稅，比如一家企業承接信息技術開發業務，需要繳納營業稅，如果將此業務分包給其他單位，這些單位就所承接的業務仍然要繳納一定的營業稅。這種重復征稅的現象導致不少單位不愿意采取外購服務或者是分包形式，而是通過單位內部力量進行處理，由此導致服務產生的內部化，不利于服務行業專業化細分和服務外包的發展。尤其是在對外出口的過程中，我國服務業按營業稅征收，無法獲得退稅待遇，導致服務含稅出口，這使我國服務產品在國際競爭中處于明顯的劣勢地位。

（四）行業界定困難不利于現行稅制體系的執行

從稅制執行的角度來說，營業稅與增值稅分立并行的稅制體系在具體執行的過程中存在明顯的困難，尤其是隨著多元化經營等新的經濟形式的出現，使這一問題變得愈加突出。以前《稅法》明確提出混合銷售，隨著信息技術的發展，商品和服務的界限變得更加模糊，不僅傳統商品開始進行服務化的轉型；而且二者之間的捆綁銷售行為也越來越多，要想準確地劃分商品和服務之間的銷售比例，從而再區分是按照營業稅還是增值稅進行課稅將會比較困難，這嚴重阻礙了現行稅制體系的執行。因此，市場的復雜化也加劇了我國稅制改革的緊迫性與步伐。

三、企業發展視野下的營業稅改增值稅的核心價值研究

營業稅改增值稅能夠使不同的行業在同一稅制下進行課稅，從而便于我國經濟結構的調整和優化，推動各個產業統一、公平、健康的發展，尤其是可以擴大增值稅的課稅范圍，進一步發揮增值稅的重要作用。從各個行業發展的角度來說，營業稅改增值稅的核心價值主要體現在以下幾個方面：

（一）“營改增”影響下的現代服務業稅負狀況

從現代服務業的角度來說，商業服務將從當前的稅制改革中大幅受益。依據《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》，文化創意、技術服務、研究發明、鑒證咨詢、物流輔助等現代服務業適用6％的稅率。現代服務業在營業稅稅制下的稅率為5％，只要企業進項抵扣達到1％以上，都能夠從此次稅改中獲益。對于那些規模較小的納稅人來說，如果僅僅提供部分的現代服務項目，相對于以前服務業5％的營業稅而言，其稅負則大大降低。另外，現代物流的特性使得層層外包、單項業務最終在全國甚至全球范圍內發展成為必然，而傳統的營業稅所帶來的重復征稅的行為給企業發展帶來巨大壓力。因此，營業稅改增值稅將極大地緩解物流企業的經營壓力，由此促進物流企業的快速發展。2012年上半年，上海市共有13.9萬戶企業納入營業稅改增值稅的改革范圍。其中服務業實現了10％以上的增長速度，利用外資增長20％以上。

（二）營改增影響下的交通運輸業稅負狀況

從交通運輸業的角度來說，營業稅改增值稅有利于行業的長遠發展，但對于交通運輸業個體會產生不同的影響。根據《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》，其適用的稅率從以往營業稅3％提升至11％。這對于部分運輸部門來說，其稅務負擔不降反升。比如像機場、航空、港口、水運、高速公路等，都屬于資本密集型企業，折舊和攤銷在運營成本中占有較大的比例，固定成本的進項稅是否能夠抵扣直接影響其稅負的大小。但如果是新建的交通運輸部門，需要購置大量的交通運輸設備，能夠在消費型增值稅稅制下直接扣除，從而極大地降低其運營成本，提高收益率。因此，營業稅改增值稅之后，對于那些資本密集度高、技術先進，尤其是新近建立起來的鐵路運輸業（高鐵經營）和航空運輸業會產生明顯的增值效益。

（三）營改增影響下的制造業稅負狀況

營業稅改增值稅之后，不僅大大拓展了增值稅的征收范圍，也加大了制造業接受應稅勞務抵扣的領域和數額，尤其是從試點企業所購進的倉儲、運輸、咨詢等服務項目也可以得到相應數額的抵扣。比如在營業稅改增值稅之后，某家制造業所應當支付的技術服務費由服務企業代扣代繳增值稅稅金，因此，這部分費用可以直接作為企業增值稅進項抵扣。這在一定程度上降低了該制造企業的增值稅稅負，從而大大促進了該制造企業引進技術服務的積極性，推動企業的技術化、高效化發展。

從另外一個角度來說，在營業稅改增值稅之前，很多制造企業為了避免由于服務采購活動所帶來的流轉稅重復征稅的問題，則往往會在企業內部設立需要的服務部門或者是技術研發機構等。這種大而全的企業機構設置既大大增加了企業負擔，同時也無法得到最先進的服務質量和技術指標。當前，營業稅改增值稅則打通了增值稅抵扣鏈條，從制度上解決了貨物與勞務稅制不統一所造成的營業稅重復征稅問題，降低企業引進社會服務的稅負顧慮，由此促進制造業領域的專業化分工，實現集中化發展。總體來說，在這次稅制改革過程中，我國制造業無疑分享了改革的果實，隨著稅制改革活動的不斷深入，相信龐大的制造業機構能夠從中獲得更多的稅收優惠。

（四）營改增影響下的金融業稅負狀況

從金融企業的角度來說，盡管當前的營業稅改增值稅未包括金融企業，但從未來發展的角度來說，一旦新的稅制全面展開，金融業也必然從中大為受益。當前，我國金融業所征收的營業稅的稅率為5％，遠遠高于郵電通信、交通運輸、建筑安裝等行業3％的稅率。另外，金融業除了繳納定額的營業稅之外，還必須繳納印花稅、所得稅、教育費附加、城市建設稅等。這種高稅負極大地制約了金融業的市場競爭與盈利能力。因此，從未來發展的角度來說，營業稅改增值稅能夠極大地降低其課稅負擔，金融企業必將從中受益并得到迅速發展。更重要的是，營業稅改增值稅所帶來的社會經濟效率的提升和發展又會從正面拉動對于金融的需求，從而推動金融業的發展。

（五）營改增影響下的融資租賃業稅負狀況

從融資租賃企業的角度來說，其同樣受益于此次稅改活動。2009年增值稅轉型改革之后，企業購買機器設備過程中所獲得的增值稅進項稅額能夠進行抵扣。然而，融資租賃企業一直都是繳納營業稅，無法開具增值稅發票，因此，也就無法抵扣增值稅進項稅額，既嚴重阻礙了該行業的發展，同時也極大地抑制了生產性企業通過融資租賃擴大生產規模的發展方式。在此次稅改活動中，增值稅征收范圍囊括了租賃業務，租賃公司可以開具增值稅專用發票，而租賃相關設備的企業可以抵扣增值稅進項稅額。經營融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產融資租賃服務，對其增值稅實際稅負超過3％的部分實行增值稅即征即退政策，這極大地減輕了這些企業的課稅負擔，不僅實現了融資租賃企業跨越式的發展；而且對于那些希望通過融資租賃方式獲得機器、設備的企業同樣產生鮮明的利好作用。

四、營業稅改增值稅過程中有可能存在的問題與應對措施

（一）營業稅改增值稅可能存在的問題

營業稅改增值稅的過程中不僅會觸犯各方利益，而且也對現有的稅收、財政體制產生一定的影響，因此，在執行新的稅收體制過程中必然會產生一系列亟待解決的問題：首先，大大減少了地方政府可用財力。以前，營業稅是地方稅種，征收所得歸地方政府支配。而營業稅改增值稅之后，地方分享25％，中央分享75％，從而削弱了地方政府的可用財力。基于現實，中央優先考慮了增值稅制度改革目標，規定改征增值稅后的收入仍由試點地區所得，由此擱置了收入分配方面的爭議。然而，隨著新的稅制體系在全國范圍內的推廣或者是增值稅立法的過程中，必然要解決這一問題。因此，這是營業稅改增值稅首當其沖的問題。其次，面臨著國地稅之間的關系問題。營業稅由地方稅務局管理，而增值稅則是由國家稅務局管理，因此，在營業稅改增值稅的過程中還面臨著明確征管主體的問題。近年來，地稅部門的收入功能逐漸萎縮，如果再剝奪其增值稅的征管權力，地稅部門的何去何從同樣是國家稅務局考慮的問題之一。最后，從當前試點情況來看，營業稅改增值稅并不會給所有企業帶來利好效果，部分企業已經出現稅負不減反增的狀況。因此，上海政府成立專項基金，使稅負增加的部分企業能夠獲得過渡性的財政扶持。然而，隨著營業稅改增值稅在全國范圍內的展開，即使其他地方政府也能夠建立專項基金，扶持相關企業，但也違背了強制性、無償性、固定性的稅收原則，因此，這同樣是稅務部門需要考慮的重要問題之一。

（二）營業稅改增值稅過程中的幾點建議

從國際先進經驗和增值稅制度的理論角度來說，將增值稅課稅范圍擴展至所有行業成為我國發展的必然趨勢。然而，考慮到我國的國情，在營業稅改增值稅過程中應注意以下幾個方面的問題：

首先，改革應循序漸進，分步進行。近期內將交通運輸業、建筑業、郵電通信業、融資租賃業等與銷售貨物相關的行業納入增值稅的課稅范圍，由此串聯增值稅的鏈條。在此基礎上選擇合適的時間，將倉儲、廣告、代理、銷售不動產、旅游業、轉讓無形資產等服務業納入增值稅征收范圍；最后再將增值稅擴展至農業以及農產品領域等等，由此保證增值稅內控機制的安全運轉。

其次，由于當前增值稅對小規模納稅人（年應稅銷售額在80萬以下）實施查賬和“雙定”征收，其避免重復征稅的“中性”特征并沒有在小規模納稅人中體現出來，因此，當前在營業稅改增值稅的過程中可以適當降低對小規模納稅人的認定標準。

第三，從當前增值稅本身所具有的“中性特征”的角度來說，為了盡可能減少經濟效率損失，避免違背稅收中性的原則，其稅率檔次的設置不應過多。根據國家慣例，增值稅一般采用2-3檔為宜。

第四，由于增值稅呈現出特殊的征稅方式，因此在營業稅改增值稅過程中部分實行稅收優惠政策的行業要充分注意優惠政策的制定與實施方式，否則可能導致優惠政策的接受者并非實際受益者，由此偏離稅收優惠政策的初衷，達不到預期的宏觀調控的目標。

最后，在營業稅改增值稅之后，應當按照一定的比例在中央與地方政府之間進行分成，由此彌補地方政府失去營業稅之后的收入缺口問題。這既可以避免地方政府通過鼓勵企業轉讓定價與中央爭奪利益的現象；同時也可以規范地方稅收競爭問題。

總體來說，營業稅改增值稅已成為我國稅制改革的大勢所趨。據國家統計局調查顯示：75％的信息技術和鑒證咨詢服務、85％的研發技術和有形動產租賃服務、70％的文化創意服務業納稅人稅負均有不同程度下降，加工制造業的稅負也普遍降低。這一稅制改革政策的實施還吸引了更多的國際性跨國公司落戶中國，國際跨國公司生產性服務投資的增加極大地促進了我國服務業的發展，提升了服務行業發展水平和國際競爭能力。然而應當充分注意到我國的現實國情，既要明確營業稅改增值稅的實際價值，更要明白面臨的諸多問題，在循序漸進的推廣過程中，采取有效措施化解這些問題。這樣才能發揮增值稅應有的功能價值和實際意義。