關(guān)于慈善捐贈激勵的稅收政策研究

摘 要：慈善事業(yè)是社會保障體系和社會公益事業(yè)的重要組成部分，本文針對我國現(xiàn)行的稅收政策在鼓勵慈善捐贈方面存在的問題，提出擴大捐贈免稅資格的范圍和增加可享受扣除的慈善機構(gòu)的數(shù)量、出臺實物捐贈抵扣規(guī)定、允許結(jié)轉(zhuǎn)或遞延抵扣、適時開征遺產(chǎn)稅與贈與稅等政策建議，發(fā)揮稅收對慈善捐贈的激勵作用。

關(guān)鍵詞：第三次分配 慈善 稅收

慈善事業(yè)發(fā)展水平是一個社會文明進步的標(biāo)志。慈善促使財富和資源能夠在社會各階層之間進行再次流動和重新分配，并增進社會整體福利水平的提高。發(fā)展慈善事業(yè)既是公眾表達意見、主張權(quán)利的基本形式，又是政府與社會的中介。因此，發(fā)展慈善事業(yè)利于增進社會整體福利，有利于促進社會各階層之間的相互理解、交流和互助，起著社會穩(wěn)定器的功效。我國的慈善事業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀與社會需求之間還有較大差距，主要表現(xiàn)在：公民主動參與慈善的意識還不強，企業(yè)慈善意識參差不齊，慈善組織動員社會資源能力差，組織建設(shè)亟待加強，政府對慈善事業(yè)的定位有待進一步明確，發(fā)展慈善事業(yè)的環(huán)境有待進一步改善。而財政政策的稅收的作用不容忽視，充分發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)功能，可為慈善激勵提供一個良好的稅制環(huán)境。

一、我國現(xiàn)行的稅收制度在促進慈善捐贈方面存在的問題

跟其他發(fā)達國家的慈善事業(yè)相比，我國的慈善事業(yè)還處于起步階段。2011年，美國慈善捐款總額占GDP的1.98%，同年我國人均捐贈占GDP的0.33%，新加坡的人均捐贈占其GDP的0.27%。慈善捐贈主要來自于企業(yè)和個人的稅后所得，社會捐贈的規(guī)模與稅收激勵密切相關(guān)，稅收優(yōu)惠能起到四兩撥千斤的作用，而我國現(xiàn)行的關(guān)于捐贈的稅收優(yōu)惠制度仍然存在諸多問題。

（一）我國現(xiàn)行稅法規(guī)定的慈善捐贈個人所獲得的稅收減免程序復(fù)雜

我國稅法規(guī)定，個人捐贈在應(yīng)納稅所得額30%以內(nèi)的部分可以在稅前抵扣，但是普通公民卻很難得到個人所得稅的減免，原因是個人捐贈后極少主動地索取捐贈憑證，而以捐贈憑證申請稅收減免的更是幾乎沒有，使得這一優(yōu)惠條款未落到實處。目前，我國個人捐贈減免稅在實際操作過程中程序繁雜，完整規(guī)范的退稅相關(guān)程序尚未形成，按照我國稅收減免程序規(guī)定，捐贈者若想得到捐贈的稅收減免需要經(jīng)歷層層審核以及自上而下逐級批準(zhǔn)的近10道程序，而且退稅程序繁瑣，增加了捐贈者的交易成本，不利于減免稅優(yōu)惠政策的及時落實和工作效率的提高，使得捐贈者的積極性受挫。

（二）捐贈者獲得稅收優(yōu)惠的慈善組織少

2012年中國民政部門登記注冊的各類民間組織已發(fā)展到47萬家，而專門從事慈善活動的中國慈善總會和各級慈善協(xié)會731家。按照我國稅法規(guī)定，只有向稅法所規(guī)定的可以接受捐贈的機構(gòu)所進行的公益、救濟性捐贈，才能獲許在法定的限額內(nèi)扣除。我國公益性捐贈單位的資格認定范圍過窄，公益性捐贈只適用于教育和民政事業(yè)，而不包括科技、文化、體育、衛(wèi)生、環(huán)境保護等其他公益事業(yè)，這些公益性事業(yè)單位不包含在接受免稅捐贈的范圍內(nèi)，無法出據(jù)減免稅憑證。在我國現(xiàn)有的慈善機構(gòu)和基金會的這類非營利機構(gòu)中，僅有中國紅十字會等 22家公益組織享有全額扣除優(yōu)惠的資格，而且這類組織與政府都有密切的聯(lián)系。

（三）缺乏對實物捐贈優(yōu)惠的具體規(guī)定

目前，現(xiàn)實生活中大量存在的實物捐贈不能享受稅收優(yōu)惠，我國稅法中還沒有關(guān)于企業(yè)捐贈實物用于公益事業(yè)在所得稅方面的具體優(yōu)惠規(guī)定，只是在某些特定情況下允許企業(yè)或個人捐贈的實物可在稅前扣除。我國稅法尚未明確實物捐贈的計價方法以及估價數(shù)額發(fā)生異議后如何處理，實物捐贈需要評估實際價值，操作起來非常困難。在現(xiàn)實生活中，慈善捐贈的方式較多，由于我國發(fā)展水平低，地區(qū)收入差距大，實物捐贈所占比重較高，因此，在我國鼓勵實物捐贈的現(xiàn)實意義更大。我國目前的絕大多數(shù)社會捐贈稅收激勵規(guī)定，除對第29屆奧運會、防治非典等的實物捐贈可稅前扣除外，只允許個人或企業(yè)的現(xiàn)金捐贈在稅前扣除，這不利于鼓勵企業(yè)和個人的捐贈行為。

（四）缺乏結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定

我國稅法規(guī)定納稅人的公益和救濟性的捐贈在該年度會計利潤總額的12%以內(nèi)的部分準(zhǔn)予在稅前扣除。因此，只有當(dāng)年具有利潤可納稅的企業(yè)下才可享受捐贈的稅收優(yōu)惠，如果是虧損企業(yè)，則無法享受捐贈的稅收優(yōu)惠政策，無法進行稅前扣除，這對當(dāng)年進行捐贈的虧損企業(yè)是極為不利的。美國關(guān)于捐贈的稅收優(yōu)惠規(guī)定如下：企業(yè)當(dāng)年超過稅前扣除限額部分的捐贈可以向后結(jié)轉(zhuǎn)5年，而且結(jié)轉(zhuǎn)的捐贈扣除要優(yōu)先于當(dāng)年的捐贈扣除，即使企業(yè)當(dāng)年虧損，也可以就以前納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)過來的捐贈額進行應(yīng)納稅所得額的稅前扣除。

（五）遺產(chǎn)稅與贈與稅的缺失

慈善捐贈的相關(guān)稅種設(shè)計不合理，使目前我國的稅制對捐贈行為無法起到最大范圍的激勵作用。中國至今沒有開征遺產(chǎn)稅、贈與稅等特殊稅種，因為他們更愿意把積累的財富留給子孫后代。遺產(chǎn)稅是個人所得稅的補充，征收起點較高，高收入者是其課稅的主要對象，它是抑制財富代際轉(zhuǎn)移的有效手段，能夠減小社會的貧富差距。在美國，由于個人向非營利性機構(gòu)的捐贈是免征個人所得稅、遺產(chǎn)稅與贈與稅的，因此，美國富豪愿意把自己的財產(chǎn)拿出來用做公益事業(yè)，把自己的財富轉(zhuǎn)向社會，比如捐給慈善機構(gòu)、基金會等非營利機構(gòu)。美國的遺產(chǎn)稅達到50%，當(dāng)遺產(chǎn)在300萬美元以上時稅率高達55%，美國的稅法規(guī)定可以引導(dǎo)更多的富人把自己的財產(chǎn)拿出來用作公益事業(yè)。

二、建構(gòu)促進第三次分配的稅制環(huán)境

（一）擴大捐贈免稅資格的范圍，增加可享受捐贈扣除的慈善機構(gòu)的數(shù)量

我國現(xiàn)存的公益組織較多，應(yīng)當(dāng)考慮擴大享受捐贈扣除的公益組織范圍。災(zāi)害救助、科學(xué)技術(shù)發(fā)展事業(yè)、扶貧濟困、環(huán)境保護和生態(tài)補償事業(yè)、教育事業(yè)、婦女兒童事業(yè)、社會保障事業(yè)、醫(yī)療事業(yè)、殘疾人事業(yè)可以將其納入享受捐贈人優(yōu)惠的公益組織的范圍。目前只對38 家“國字頭”公益機構(gòu)進行的捐贈才允許全額或部分抵扣，而針對其他大量的社區(qū)性公益機構(gòu)的捐贈則不享受捐贈稅前扣除的優(yōu)惠。而社區(qū)性公益機構(gòu)與捐贈者和接受贈群體間有著天然密切的聯(lián)系，更易于發(fā)揮其獨特的作用，它是社會公益事業(yè)的主要參與者，應(yīng)該得到大力發(fā)展。在放寬限制的同時，明確對互惠性的非營利性組織捐贈不予減免稅。

（二）出臺實物捐贈抵扣規(guī)定

實物捐贈應(yīng)當(dāng)被允許抵扣，而實物捐贈享受稅收優(yōu)惠的最大困難就是估價方面存在的問題，因此我國應(yīng)出臺實物作價的實施細則，對物品如何評估做出具體規(guī)定，這是進行實物捐贈抵扣的首要措施。同時，擴充捐贈類型，完善對實物捐贈的估價管理工作。在捐贈的類型方面，既有現(xiàn)金、有價證券的捐贈，又有實物捐贈。目前我國關(guān)于實物捐贈的稅收優(yōu)惠制度還未出臺，而實物捐贈按照實質(zhì)性原則也應(yīng)在稅收優(yōu)惠的范圍之列。國外關(guān)于實物捐贈的普遍做法是捐贈者事先通知稅務(wù)部門，按照獨立評估師的評估估價或類似財產(chǎn)同期價格折算成現(xiàn)金申報，由國家稅務(wù)部門審定，然后納入捐贈者的應(yīng)納稅所得額中予以扣除。

（三）允許結(jié)轉(zhuǎn)或遞延抵扣

應(yīng)該允許企業(yè)當(dāng)年超過限額部分的捐贈可以向前結(jié)轉(zhuǎn)至上一年度或遞延至下一年度進行應(yīng)納稅所得額的抵扣，結(jié)轉(zhuǎn)或遞延最長期限不超過5年。企業(yè)當(dāng)年捐贈超出的部分也可以在以后納稅年度的應(yīng)納稅所得額的稅前進行扣除。而我國稅法并沒有這方面規(guī)定，如果企業(yè)某個年度捐贈的數(shù)額較大，則超出部分無法享受結(jié)轉(zhuǎn)扣除，這在很大程度上抑制了捐贈數(shù)額，不能更好地調(diào)動捐贈者的積極性。允許企業(yè)對當(dāng)年捐贈超出捐贈限額的部分結(jié)轉(zhuǎn)至下一年度進行稅前抵扣，企業(yè)有的年度可能需要向社會提供較多的捐贈，例如重大自然災(zāi)害的突然發(fā)生，而有的年度企業(yè)卻無能力向社會捐贈或提供的捐贈較少。我國現(xiàn)行的稅法規(guī)定企業(yè)捐贈超過當(dāng)年稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的部分不允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，這是不符合國際稅收慣例的，而且不利于企業(yè)逐年消化一次性較多的捐贈。對于企業(yè)一次性數(shù)額較大的捐贈，可按照國外通行的做法針對超額部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，但期限最長不得超過 5 年。

（四）適時開征遺產(chǎn)稅與贈與稅

盡快開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，通過全覆蓋、累進制的個人稅收體系，引導(dǎo)富裕階層向慈善公益事業(yè)進行捐贈，促進第三次分配，從而提高其個人之間與代際之間的財富轉(zhuǎn)移的成本，推動捐贈的倒逼機制。在我國，遺產(chǎn)稅與贈與稅的開征可以引導(dǎo)富人向社會轉(zhuǎn)移財富，并帶動非營利機構(gòu)的發(fā)展。非營利機構(gòu)是政府服務(wù)的延續(xù)，慈善機構(gòu)、基金會對貧窮家庭進行醫(yī)療、教育等方面的救助，這是實現(xiàn)第三次分配的重要途徑。遺產(chǎn)稅的開征涉及到許多方面，而且需要很強的操作技術(shù)，所以它的實施必須要有一系列完善的配套制度作為支撐。實踐表明：高額的遺產(chǎn)稅和贈與稅會對捐贈產(chǎn)生較大的影響，發(fā)達國家的慈善稅收優(yōu)惠制度可以歸納為“一疏二堵”：“一疏”就是企業(yè)和個人的捐贈可享受減免所得稅的稅收優(yōu)惠；“二堵”就是使用高額的遺產(chǎn)稅和贈與稅提高資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的成本，從而促使富有的階層創(chuàng)立基金會。通過上述促進公益性捐贈的稅收政策的改進，整合更多的社會資源和帶動更多的民間財力投入我國的慈善事業(yè)，從而更好地促進我國的第三次分配。

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責(zé)任編輯：張莉莉