建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)價值規(guī)律研究

摘 要：從一般無形資產(chǎn)的研究理論出發(fā)，結(jié)合建筑施工企業(yè)的行業(yè)特點對建筑施工企業(yè)的主要無形資產(chǎn)進行歸類，提出關(guān)于建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)與核心競爭力的關(guān)系，闡述各類無形資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，為建筑施工企業(yè)提供一個更廣闊的視野進行管理決策。

關(guān)鍵詞：建筑施工企業(yè)；無形資產(chǎn)；價值變動

中圖分類號：F275.2 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）24-0177-05

隨著信息化和全球化的浪潮席卷而來，知識經(jīng)濟的序幕被拉開，對于所有企業(yè)來說，都面臨重新洗牌的局面，企業(yè)的價值已經(jīng)由工業(yè)經(jīng)濟時代的單純有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)變成有形資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的共同體。中國的建筑施工企業(yè)在改革開放的經(jīng)濟浪潮中，都一定程度上加大了對于有形資產(chǎn)的投入和引進，但是對于其無形資產(chǎn)的研究和發(fā)展還處于起步階段，基本上很難尋覓完整的建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)體系。建筑施工企業(yè)的發(fā)展越來越受到其擁有無形資產(chǎn)的影響，從無形資產(chǎn)的緯度構(gòu)建企業(yè)核心競爭力實施策略具有重要意義。

一、相關(guān)文獻回顧

目前，國內(nèi)外關(guān)于無形資產(chǎn)的定義、分類及評估研究的較多，也形成了一系列成果，并得到了廣泛的認同，這里不再贅述。但是針對建筑施工行業(yè)無形資產(chǎn)所進行的研究較少，基本上處于起步階段，尚未形成權(quán)威性的成果。《建筑施工企業(yè)會計》[1] 中關(guān)于無形資產(chǎn)中只介紹了一般無形資產(chǎn)的相關(guān)內(nèi)容及其減值的判斷標準，簡單列舉了幾個關(guān)于建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)方面的會計處理方法。

2007年，內(nèi)蒙古自治區(qū)烏海市建設(shè)委員會在《關(guān)于我市建筑施工企業(yè)現(xiàn)狀的調(diào)研》一文中明確指出：“資質(zhì)的獲取要實行嚴格的審批制度，高級資質(zhì)必須通過國家建設(shè)行政主管部門的批準才能獲得。因此，資質(zhì)既是對新進入者的行業(yè)壁壘，也是對已進入者的一種行業(yè)保護。建筑企業(yè)有具嚴格的市場資質(zhì)準入制度，有了資質(zhì)才可以經(jīng)營，因此其具有重要的無形資產(chǎn)屬性。

邵建英（2012）[2] 剖析了建筑行業(yè)無形資產(chǎn)的實體占有具有公共性；其實體獲利具有間接性；其資源特征具有二次開發(fā)性。張茂林（2000）[3] 認為建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的主要內(nèi)容包括專利權(quán)、商標權(quán)、非專利技術(shù)、商譽以及經(jīng)營秘密，并主要分析了無形資產(chǎn)對現(xiàn)代建筑施工企業(yè)工程承接、工程質(zhì)量以及施工生產(chǎn)效率的積極作用。建筑施工企業(yè)的無形知識資本包括五個方面，即人力資本管理、信息化建設(shè)、企業(yè)文化、企業(yè)風險管理以及領(lǐng)導者理念的創(chuàng)新，其是建筑施工企業(yè)無形知識資本的“五大核心”。

張鼎祖、譚立新（2006）[4] 研究了建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的管理，其無形資產(chǎn)具有與其他行業(yè)、其他企業(yè)不同的表現(xiàn)形式，比如企業(yè)資質(zhì)等級、經(jīng)營業(yè)績、各種優(yōu)質(zhì)工程獎、企業(yè)定額、所掌握的各種新工藝、新技術(shù)、新結(jié)構(gòu)、新材料的施工工藝以及具有的豐富施工管理經(jīng)驗和掌握的關(guān)鍵施工技術(shù)等等，提出了建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的培育應(yīng)重視人力資本投資、實施質(zhì)量戰(zhàn)略、實施企業(yè)文化戰(zhàn)略、鼓勵技術(shù)創(chuàng)新以及加強業(yè)績和資質(zhì)管理等。

目前國外以及香港特別行政區(qū)對建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)進行的專門研究也處于起步階段，對于瑞典Skanska及香港地區(qū)，其士國際等大型上市建筑施工企業(yè)近幾年年度報告的分析發(fā)現(xiàn)，這些企業(yè)對于其無形資產(chǎn)的重視及認識都早于中國內(nèi)地企業(yè)，并且這些企業(yè)在其財務(wù)報表上都不同程度地對無形資產(chǎn)內(nèi)容進行了披露，而且這種趨勢越來越明顯，研究其近幾年的年度報告可以發(fā)現(xiàn)，它們進行計量的無形資產(chǎn)內(nèi)容越來越多，數(shù)據(jù)也越來越詳細。以香港其士國際為例，2002年、2003年其財務(wù)報表上的無形資產(chǎn)包括凍房、食米儲存許可、電腦軟件等牌照，2004年無形資產(chǎn)項增加了專利權(quán)及牌照、研究及開發(fā)費用，2005年又增加了一些專利權(quán)及牌照，2006年增加了道路工程牌照、給排水工程牌照。對于瑞典Skanska，在2002年的年報中就將其在智利獲得的一條高速公路的特許權(quán)作為一項無形資產(chǎn)，并按使用年限25年攤提。國外及香港地區(qū)建筑施工企業(yè)對于無形資產(chǎn)的研究對于中國建筑施工企業(yè)具有一定的借鑒作用。

綜上所述，關(guān)于建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的研究沒有形成權(quán)威的成果，更沒有形成專著。大部分研究只是停留在建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的某一類，或者是對于建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)作用及管理方面的說明，尚未形成建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的系統(tǒng)理論體系。已有研究僅簡單分析了建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的內(nèi)容，沒有進行深入研究，國外建筑施工企業(yè)雖然將某些無形資產(chǎn)列入其財務(wù)報表，但是沒有進行深入系統(tǒng)的理論分析，都沒能形成廣泛的影響。本文希望構(gòu)建建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的分類體系，將企業(yè)核心競爭力與無形資產(chǎn)關(guān)聯(lián)。

二、建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)分類研究

（一）國內(nèi)外無形資產(chǎn)分類研究

在理論上，國內(nèi)外對于無形資產(chǎn)定義、分類及特征都進行了多方面的研究，許多研究成果都已被廣泛接受。國內(nèi)外有眾多研究者根據(jù)不同的標準對無形資產(chǎn)構(gòu)成項目進行分類，在此列舉一些具有代表性的分類觀點。

1.按取得方式不同分類：企業(yè)自創(chuàng)和外購無形資產(chǎn)。自創(chuàng)無形資產(chǎn)是指企業(yè)自身通過研發(fā)創(chuàng)造、長期經(jīng)驗積累等形成的專利、商標、專有技術(shù)等無形資產(chǎn)；外購無形資產(chǎn)則是企業(yè)通過兼并或購買從企業(yè)外部獲得的專利、資質(zhì)、專有技術(shù)等。

2.按無形資產(chǎn)能否獨立存在分類：可分為可確指和不可確指兩類。凡是具有專門名稱，企業(yè)可獨立取得、轉(zhuǎn)讓或出售的，稱為可確指的無形資產(chǎn)，如專利權(quán)、商標權(quán)等；那些不可辨認、不可單獨取得以及離開企業(yè)整體就不復存在的無形資產(chǎn)，稱為不可確指的無形資產(chǎn)，如商譽。

3.按無形資產(chǎn)產(chǎn)生的來源分類：《國際評估準則——無形資產(chǎn)評估指南》把無形資產(chǎn)分為權(quán)利類（Rights）、關(guān)系類（Relationships）、組合類（Grouped intangibles）、知識產(chǎn)權(quán)（Intellectual property）等四大類無形資產(chǎn)。權(quán)利類的無形資產(chǎn)由書面或非書面契約的條款產(chǎn)生的，對于契約方具有經(jīng)濟利益，如特許經(jīng)營權(quán)等。關(guān)系類一般是非契約性的，如與客戶、上下游的關(guān)系等。組合類無形資產(chǎn)通常一般是商譽，指不可確認的無形資產(chǎn)。知識產(chǎn)權(quán)是一類特殊的無形資產(chǎn)，常受法律保護，如商標、專利和專有技術(shù)等。

4.巴魯·列弗（Baruch Lev，2003）把無形資產(chǎn)分為：發(fā)明創(chuàng)造（創(chuàng)新活動）型無形資產(chǎn)、組織資本型無形資產(chǎn)、人力資本型無形資產(chǎn)。

5.按學科分類：王維平（2003）從一般無形資產(chǎn)的定義出發(fā)，給無形資產(chǎn)從多角度、多學科進行了比較詳細的分類，他認為無形資產(chǎn)按照會計學、法學和管理學三個不同學科的視角進行分類有利于探討無形資產(chǎn)的運營管理問題 [5]。

6.按內(nèi)容分類：可分為市場類無形資產(chǎn)、知識產(chǎn)權(quán)無形資產(chǎn)、組織管理無形資產(chǎn)。市場無形資產(chǎn)，指一個企業(yè)通過其所擁有的與市場相關(guān)聯(lián)的無形資產(chǎn)而可能獲得的潛在利益的總和，包括品牌的信譽、與客戶的關(guān)系、合同以及有助于生產(chǎn)、銷售的資格認證。知識產(chǎn)權(quán)無形資產(chǎn)，指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營實踐和科學實驗等創(chuàng)新過程中所發(fā)明創(chuàng)造的高新技術(shù)和技術(shù)訣竅而形成的精神產(chǎn)品的一種產(chǎn)權(quán)形式。組織管理無形資產(chǎn)，指企業(yè)管理層在組織、協(xié)調(diào)、管理、溝通等方面存在的優(yōu)勢而可能獲得的潛在利益。

（二）建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的分類

目前對于建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的研究較少，對其無形資產(chǎn)的分類幾乎沒有。建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)具有一般無形資產(chǎn)的特性，但又有其行業(yè)特殊性，結(jié)合行業(yè)特點與一般無形資產(chǎn)的經(jīng)典分類方法，從管理學角度將建筑施工企業(yè)的主要無形資產(chǎn)分為五大類（暫不研究建筑施工企業(yè)的土地使用權(quán)——邊緣無形資產(chǎn)）：資質(zhì)類、人力資本類、商譽類、客戶類、技術(shù)類（見圖1）：

分析建筑施工企業(yè)的經(jīng)營及生產(chǎn)特點，可以發(fā)現(xiàn)，上頁圖1中對建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的分類不具有絕對性，各類別之間也不存在絕對的邊界，而是存在不同程度的重疊及相互轉(zhuǎn)化的關(guān)系，因此，建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)之間具有相互轉(zhuǎn)化的因果關(guān)系及互補性（見圖2）。通過企業(yè)無形資產(chǎn)的整合，可以形成企業(yè)的人力資本優(yōu)勢、技術(shù)優(yōu)勢、市場優(yōu)勢等，共同構(gòu)建企業(yè)的核心競爭力。

三、構(gòu)建基于無形資產(chǎn)的核心競爭力

核心競爭力的概念是由布羅哈德和哈默在1990年提出，一般的競爭力理論來自于邁克·波特。企業(yè)核心競爭力是企業(yè)競爭力中那些最基本的能使整個企業(yè)保持長期穩(wěn)定的競爭優(yōu)勢、獲得穩(wěn)定超額利潤的競爭力，是將技能資產(chǎn)和運作機制有機融合的企業(yè)自組織能力，是企業(yè)推行內(nèi)部管理性戰(zhàn)略和外部交易性戰(zhàn)略的結(jié)果。一個連續(xù)成功的企業(yè)必定有其核心能力，這種能力需要開發(fā)、培養(yǎng)、不斷鞏固以及更新，因為即使建立了核心競爭力，也還有可能再瓦解。因此，如何建立并保持企業(yè)核心競爭力就成了企業(yè)經(jīng)營管理中的重要問題。

而中國建筑施工企業(yè)一般采取的是粗放式增長方式，沒有也難以形成企業(yè)的核心競爭力，這也是與國外大型建筑施工企業(yè)之間的差距根源之一。分析企業(yè)核心競爭力與建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的分類，可發(fā)現(xiàn)兩者之間存在緊密的內(nèi)在聯(lián)系，即研究建筑施工企業(yè)的無形資產(chǎn)可以為形成建筑施工企業(yè)的核心競爭力提供幫助，也可以將其核心競爭力分解到無形資產(chǎn)之中（見下頁圖3），通過改善企業(yè)無形資產(chǎn)，構(gòu)筑企業(yè)核心競爭力。企業(yè)無形資產(chǎn)的價值時刻在變動，了解企業(yè)各類無形資產(chǎn)的價值變動規(guī)律，可以更好地管理無形資產(chǎn)，提升企業(yè)競爭力。

四、建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的價值變動

（一）無形資產(chǎn)分類變動規(guī)律

1.資質(zhì)類無形資產(chǎn)。資質(zhì)類無形資產(chǎn)在其規(guī)定的年限內(nèi)整體價值變化不太大，引起其變化的因素有以下幾個：（1）整個行業(yè)（一般考慮企業(yè)主要競爭地區(qū)）同類資質(zhì)的許可數(shù)量，包括國內(nèi)企業(yè)資質(zhì)的升級或降級，國外同類資質(zhì)企業(yè)的進入，一般來說，數(shù)量的多少與該項資質(zhì)的價值成正比變化；（2）同類資質(zhì)的級別高低，高級別資質(zhì)的價值大于低級別資質(zhì)的價值；（3）對于某個企業(yè)而言，其資質(zhì)類無形資產(chǎn)的價值一方面取決于其擁有的建筑施工企業(yè)亞分類資質(zhì)的多少，而且取決于資質(zhì)的級別高低，因此對于某個企業(yè)來說，其資質(zhì)類無形資產(chǎn)的價值變化是上述兩項決定的，比如企業(yè)如果出現(xiàn)安全事故而被吊銷了其《安全生產(chǎn)許可證》或者是對于某一資質(zhì)的降級處理都會導致其該類無形資產(chǎn)價值的減值。

一般來說，由于近年來國家對于建筑施工行業(yè)資質(zhì)許可的嚴格控制，建筑施工企業(yè)在持續(xù)經(jīng)營過程中，其資質(zhì)類無形資產(chǎn)的價值是緩慢上升的，企業(yè)用于維護資質(zhì)及資質(zhì)升級的費用也是上升的。

2.人力資本類無形資產(chǎn)。建筑施工企業(yè)的人力資本類無形資產(chǎn)的具體指標可以列為以下幾項：項目經(jīng)理個數(shù)（2008年后全部改為建造師）、建造師個數(shù)、高級工程師個數(shù)、工程師個數(shù)、安全工程師個數(shù)、安全員、項目部個數(shù)、QC小組等等。由于建筑施工企業(yè)業(yè)務(wù)承接與上述指標具有某種聯(lián)系，主要負責人、項目負責人、專職安全生產(chǎn)管理人員（以下簡稱三類人員）必須通過國家規(guī)定的安全生產(chǎn)知識考試，建筑施工企業(yè)在日常管理中注重對上述人員的培訓及其職稱的升級。對于企業(yè)人員流動性不大的建筑施工企業(yè)，其人力資本類無形資產(chǎn)是逐步增值的；而對于人力流動較大的企業(yè)來說，其用于人力資本的成本會相對較高，人員的流失對企業(yè)的業(yè)務(wù)承接、工程的施工及技術(shù)的保密都會有較大的影響。因此，其人力資本類無形資產(chǎn)的減值往往是突變的。

3.客戶類無形資產(chǎn)。建筑施工企業(yè)客戶類無形資產(chǎn)是其最不穩(wěn)定的無形資產(chǎn)，其價值變動受到多方面因素的影響：第一，對于相關(guān)客戶關(guān)系的建立與日常維護情況；第二，已發(fā)生事實關(guān)系客戶的未來相關(guān)工程量；第三，其他同類企業(yè)與相關(guān)客戶關(guān)系的建立或終止；第四，客戶當事人職務(wù)的變動；第五，企業(yè)自身客戶管理系統(tǒng)的完善程度。

4.技術(shù)類無形資產(chǎn)。影響建筑施工企業(yè)技術(shù)類無形資產(chǎn)減值的因素有：（1）技術(shù)泄漏。建筑施工企業(yè)的技術(shù)主要是指一些專利和工法，而無論是專利或工法大部分都是應(yīng)用于施工現(xiàn)場，由于施工現(xiàn)場的保密程度不強，加之建筑施工企業(yè)保護技術(shù)秘密的意識尚未形成，容易造成技術(shù)的泄漏，這是其技術(shù)類無形資產(chǎn)減值的一個重要原因。技術(shù)類無形資產(chǎn)減值的另一個因素是技術(shù)的效用和稀缺性，對于建筑施工企業(yè)，其技術(shù)泄漏往往是造成其技術(shù)稀缺性降低的重要原因。（2）新材料、新設(shè)備的應(yīng)用。建筑施工企業(yè)隨著建筑材料業(yè)、建筑機械等行業(yè)的加速變化，也就加速了其技術(shù)效用的降低，比如，在20世紀90年代浙江伊麥克斯基礎(chǔ)工程有限公司在方樁的制樁及施工方法方面形成了一套成熟的工藝，但是由于新型基礎(chǔ)技術(shù)的新起，造成該方法的淘汰。其價值隨之消失，但由于建筑施工行業(yè)的特殊性，其一項技術(shù)的消失往往伴隨著另一技術(shù)的成熟，浙江伊麥克斯在方樁工藝淘汰的情況下，又形成了其預制樁施工的一系列工藝。（3）國家關(guān)于行業(yè)強制性新政策的實施。建筑施工企業(yè)的技術(shù)研究是在國家規(guī)范的基礎(chǔ)之上進行的，當國家有新的規(guī)范出現(xiàn)時，技術(shù)的使用性及價值往往受到較大的影響。如建設(shè)部與國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局聯(lián)合發(fā)布了《建筑節(jié)能工程施工質(zhì)量驗收規(guī)范》GB50411-2007正式在全國實行后，一大批不符合該規(guī)范的技術(shù)將面臨淘汰。這種淘汰不同于技術(shù)的壽命周期性淘汰，對于壽命周期性淘汰，由于地區(qū)間經(jīng)濟技術(shù)發(fā)展的不平衡，使得技術(shù)資產(chǎn)的壽命周期往往隨地區(qū)的不同而異，在一個地區(qū)失去壟斷性的普通技術(shù)在另一個地區(qū)仍然是適用的，仍然可以有價值，而由于規(guī)范是在全國強制實行，因此這種淘汰減值是一次性的，即這種因素引起的技術(shù)減值是突變性的。

5.商譽類無形資產(chǎn)。這里討論其自創(chuàng)商譽，對于建筑施工企業(yè)來說，主要有兩類自創(chuàng)商譽，即基于合同的商譽和基于過去經(jīng)驗的商譽。第一，基于過去經(jīng)驗的商譽在價值增值方向比較平穩(wěn)，比如企業(yè)的竣工工程獲得某種獎項，對于企業(yè)商譽的增加是漸進性的積累，但是，如果發(fā)生價值減少，則是突變性的驟減，比如過去所建的某項工程出現(xiàn)質(zhì)量問題，對于企業(yè)商譽來說，可能長久積累的商譽會發(fā)生突變性的下降。第二，基于合同的商譽，該項商譽價值的變動與企業(yè)合同額的大小有關(guān)，一般情況下，該商譽價值是在企業(yè)某一經(jīng)營時期內(nèi)是逐步遞增的，但是當有超大額長期合同出現(xiàn)時會發(fā)生突變性的驟增。

（二）無形資產(chǎn)整體變動規(guī)律

對于同一個建筑施工企業(yè)來說，在每一年的相同時間采用指標測度的方式對企業(yè)無形資產(chǎn)進行測度，可以分析企業(yè)整體無形資產(chǎn)變動規(guī)律以及影響企業(yè)無形資產(chǎn)變動的主要因素，通過對建筑施工企業(yè)無形資產(chǎn)的研究發(fā)現(xiàn)對于同一建筑施工企業(yè)而言，其無形資產(chǎn)的整體變動特點如下：

1.企業(yè)無形資產(chǎn)的整體變動是由其每一類無形資產(chǎn)的變動及相互作用決定的，因此分析每一類無形資產(chǎn)的變動是分析整體變動的基礎(chǔ)。

2.建筑施工企業(yè)的五類無形資產(chǎn)具有某種互補性，因此，其一類無形資產(chǎn)的變化往往導致連鎖反應(yīng)，最終導致企業(yè)整體無形資產(chǎn)的變化。比如，企業(yè)的某個工程出現(xiàn)質(zhì)量問題，導致企業(yè)商譽類無形資產(chǎn)的減值，可能導致企業(yè)客戶的流失合同量的減少、人才的流失，這就是一系列的連鎖反應(yīng)。

3.建筑施工企業(yè)的商譽類無形資產(chǎn)的減值對企業(yè)整體無形資產(chǎn)的減值影響最大，當出現(xiàn)重大質(zhì)量問題時，可能導致企業(yè)資質(zhì)的降級甚至取消，這種變化就是企業(yè)整體無形資產(chǎn)的突變性下降。

4.客戶類無形資產(chǎn)是建筑施工極不穩(wěn)定的無形資產(chǎn)，與其他一般生產(chǎn)企業(yè)或銷售企業(yè)不同，比如啤酒生產(chǎn)企業(yè)，其客戶關(guān)系相對穩(wěn)定，一旦某個客戶（比如酒吧或酒店）關(guān)系建立，他們的合作將是長期的，而建筑施工行業(yè)卻不相同，其客戶往往是變化的，因為大部分客戶的建設(shè)工程都是一次性行為，即使有連續(xù)幾個工程的建設(shè)，其工程的承接必須通過公開的招投標，結(jié)果往往受到很多因素的影響（比如報價等）。因此，在一定資質(zhì)條件下，加大對企業(yè)客戶類無形資產(chǎn)的培育及管理是企業(yè)整體無形資產(chǎn)穩(wěn)定發(fā)展的基礎(chǔ)。

參考文獻：

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