我國(guó)征收遺產(chǎn)稅的現(xiàn)實(shí)意義與制度研究

【摘 要】近年來，開征遺產(chǎn)稅的呼聲越來越高，然而反對(duì)者也不在少數(shù)。本文詳細(xì)分析了我國(guó)開征遺產(chǎn)稅的政治、經(jīng)濟(jì)條件及其利弊，得出了國(guó)有必要開征遺產(chǎn)稅的結(jié)論，并且根據(jù)我國(guó)實(shí)際情況提出了一套征稅方案。

【關(guān)鍵詞】遺產(chǎn)稅 條件分析 利弊分析 制度研究

【中圖分類號(hào)】F812.42 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A 【文章編號(hào)】1674-4810（2013）33-0012-03

一 遺產(chǎn)稅的歷史淵源

遺產(chǎn)稅是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)對(duì)死者留下的遺產(chǎn)征稅，國(guó)外有時(shí)稱為“死亡稅”。遺產(chǎn)稅最早產(chǎn)生于4000多年前的古埃及，出于籌措軍費(fèi)的需要，埃及法老胡夫開征了遺產(chǎn)稅。近代遺產(chǎn)稅則始征于1598年的荷蘭，其后英國(guó)、法國(guó)、德國(guó)、日本、美國(guó)等國(guó)相繼開征了遺產(chǎn)稅。

中國(guó)早在1940年7月1日就已正式開征過遺產(chǎn)稅。新中國(guó)成立后，1950年通過的《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》將遺產(chǎn)稅作為擬開征的稅種之一，但限于當(dāng)時(shí)的條件未予開征。1994年的新稅制改革將遺產(chǎn)稅列為國(guó)家可能開征的稅種之一。1996年全國(guó)人大批準(zhǔn)了《國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展“九五”計(jì)劃和2010年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要》，綱要中提出“逐步開征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅”。最近網(wǎng)友熱議的“80萬將成為我國(guó)遺產(chǎn)稅的起征點(diǎn)”則再一次將遺產(chǎn)稅推向風(fēng)口浪尖。

二 我國(guó)的社會(huì)貧富差距問題

遺產(chǎn)稅的最主要目的是緩和社會(huì)貧富差距，調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的再分配。那么我國(guó)究竟面臨著怎樣的社會(huì)貧富差距？

基尼系數(shù)是經(jīng)濟(jì)學(xué)中用于衡量居民收入差距的常用指標(biāo)，基尼指數(shù)在0和1之間，數(shù)值越低，表明財(cái)富在社會(huì)成員之間的分配越均勻。國(guó)際上通常把0.4作為收入分配差距的“警戒線”。

由于歷史等原因我國(guó)在最近十年一直未發(fā)布官方的基尼系數(shù)數(shù)據(jù)。但是國(guó)家統(tǒng)計(jì)局局長(zhǎng)馬建堂曾表示，中國(guó)全國(guó)居民收入的基尼系數(shù)，2003年是0.479，2004年是0.473，2005年是0.485，2006年是0.487，2007年是0.484，2008年是0.491。然后逐步回落，2009年是0.490，2010年是0.481，2011年是0.477，2012年是0.474。

而西南財(cái)經(jīng)大學(xué)中國(guó)家庭金融調(diào)查與研究中心在2012年12月曾發(fā)布報(bào)告稱，2010年中國(guó)家庭收入的基尼系數(shù)為0.61。北京大學(xué)中國(guó)家庭動(dòng)態(tài)跟蹤調(diào)查顯示，2012年中國(guó)基尼系數(shù)為0.49。

根據(jù)上述材料和數(shù)據(jù)分析，有理由相信中國(guó)的基尼系數(shù)在0.5以上，不僅超過了國(guó)際警戒線也超過了國(guó)際平均水平（國(guó)際平均水平為0.44）。這表明我們現(xiàn)在面臨著巨大的財(cái)

富分配不公，需要國(guó)家采取措施來調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富的二次分配。根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)，一旦社會(huì)財(cái)富的不公平超過一定水平很容易引起社會(huì)的不安和動(dòng)蕩。

三 我國(guó)開征遺產(chǎn)稅的基礎(chǔ)與條件

征稅是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的大事，如果條件不成熟而貿(mào)然征稅極易引起社會(huì)的敵對(duì)和混亂。筆者根據(jù)分析我國(guó)已基本具備條件。

從政治上說我國(guó)是人民當(dāng)家做主的社會(huì)主義國(guó)家，調(diào)節(jié)收入分配，實(shí)現(xiàn)社會(huì)公平，達(dá)到共同富裕，是社會(huì)主義國(guó)家義不容辭的責(zé)任和義務(wù)，也是社會(huì)主義制度優(yōu)越性的體現(xiàn)。而在經(jīng)濟(jì)上更有急迫性，改革開放以來我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，已經(jīng)有相當(dāng)大的一部分人先富裕起來，積累了相當(dāng)大的財(cái)富。《群邑智庫·2012胡潤(rùn)財(cái)富報(bào)告》顯示截至2011年底，除港澳臺(tái)之外的全國(guó)31個(gè)省、市、自治區(qū)中，千萬富豪人數(shù)第一次突破102萬人，比上一年增加了64260人，漲幅6.3%；其中億萬富豪人數(shù)已達(dá)63500人，比上一年增加了3683人，漲幅5.8%。目前，全國(guó)每1300人中有1人是千萬富豪。由此可見，目前中國(guó)已經(jīng)具備了征收遺產(chǎn)稅的經(jīng)濟(jì)條件，即在社會(huì)中存在著一個(gè)較龐大的富人階層，不會(huì)存在無稅可征的情況，同時(shí)也說明了開征遺產(chǎn)稅的必要性，同時(shí)我國(guó)富豪的增長(zhǎng)也是相當(dāng)之快，這就說明我國(guó)遺產(chǎn)稅的稅源將會(huì)長(zhǎng)期增長(zhǎng)，不會(huì)存在稅源枯竭的擔(dān)憂。而從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來看。目前包括美國(guó)、日本在內(nèi)的100多個(gè)國(guó)家開征了遺產(chǎn)稅，取得了較好的成果，積累了經(jīng)驗(yàn)。這些都為我國(guó)開征遺產(chǎn)稅提供了良好的借鑒，使我國(guó)在開征時(shí)不至于盲目和被動(dòng)。同時(shí)大量國(guó)家開征遺產(chǎn)稅也在一定程度上限制了富人移民。

四 遺產(chǎn)稅的利弊分析

開征遺產(chǎn)稅是一件具有爭(zhēng)議性的事情，在開征之前首先要分析其利弊因素。

1.開征遺產(chǎn)稅的正面效應(yīng)

第一，縮小貧富差距，緩和社會(huì)矛盾，促進(jìn)社會(huì)公平。遺產(chǎn)稅是一種富人稅，即通過向富人的遺產(chǎn)征稅，使富人向后代遺留的財(cái)產(chǎn)減少，從而調(diào)節(jié)了再分配促進(jìn)公平。政府?dāng)U大了財(cái)源，使得政府有了更多的財(cái)富投資與教育醫(yī)療等公共領(lǐng)域，而這些領(lǐng)域也是窮人急切需要得到改善的領(lǐng)域，這樣窮人就獲得了更大的好處，同時(shí)也削弱了富人和窮人之間的馬太效應(yīng)，促進(jìn)了社會(huì)的公平。

第二，財(cái)富得到更有效率的利用。如果拋開征收成本的問題，單從經(jīng)濟(jì)效益來看，征收遺產(chǎn)稅能調(diào)節(jié)公平，縮小貧富差距。同時(shí)從利用來說，如果遺產(chǎn)稅的稅款能專款專用無疑能發(fā)揮更大的作用，如投入到醫(yī)療、教育、養(yǎng)老等領(lǐng)域。根據(jù)經(jīng)濟(jì)學(xué)的邊際效用分析，對(duì)于富人來說增加一塊錢的醫(yī)療教育也許得不到明顯的改善，然而對(duì)于窮人來說，可能會(huì)使其境況得到明顯好轉(zhuǎn)，這樣讓這部分金錢的邊際效應(yīng)增加，讓部分稅款花費(fèi)在窮人身上從而得到更大的效用，同時(shí)也符合遺產(chǎn)稅開征的初衷和目的。

第三，擴(kuò)大稅收來源。2012年，全國(guó)稅收收入完成110740億元（不包括關(guān)稅和船舶噸稅，未扣減出口退稅），比2011年增長(zhǎng)11.2%，增收11175億元。2006年，美國(guó)遺產(chǎn)稅收入占聯(lián)邦稅收總收入的比重是1.16%，日本遺產(chǎn)稅收入占國(guó)稅總收入的3.09%。據(jù)此可以推算我國(guó)遺產(chǎn)稅的金額應(yīng)該占比在2%左右，則稅款在2000億左右。這個(gè)數(shù)據(jù)可以通過初步計(jì)算得到，筆者算法按下文方法計(jì)算的稅收。我國(guó)目前千萬級(jí)別的富翁在100萬人以上，做保守估計(jì)，平均每人5000萬的財(cái)富，按下文5000萬級(jí)別的應(yīng)繳納900萬稅款，則稅收總額為100萬×900萬=9萬億，目前我國(guó)千萬富豪按6%的比例增加，如果按這個(gè)比例減少的話，稅款應(yīng)為9萬億×0.06=5400億，按主流觀點(diǎn)我國(guó)目前稅收成本在8%左右，考慮到遺產(chǎn)稅的征收難度，提升到20%那也應(yīng)有超過4000億稅款，同時(shí)扣除偷稅避稅的也不應(yīng)低于2000億，但是其實(shí)這是非常保守的計(jì)算。所以這是一筆非常客觀的收入。可見，遺產(chǎn)稅對(duì)入我國(guó)的稅源增加效果比較顯著。

第四，完善稅制，推進(jìn)稅制的深化發(fā)展。改革開放三十多年來，我國(guó)的稅制改革從未止步，取得了巨大的成就，有力地調(diào)節(jié)了國(guó)家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。但是，近年來隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，部分稅制改革的進(jìn)程已不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。上海社會(huì)科學(xué)院法學(xué)所張國(guó)炎研究員在接受《瞭望東方周刊》采訪時(shí)表示：“在中國(guó)開征的18種稅收當(dāng)中，有8種稅的2004年的年收入不足100億元，其中固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅僅為3.4億元，而筵席稅、屠宰稅更是少得可憐。”顯然如果能以遺產(chǎn)稅替代這一部分的稅收，不僅能簡(jiǎn)化稅收程序，也不會(huì)減少國(guó)家稅款，對(duì)于稅制改革來說是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。

第五，彰顯社會(huì)公平，促進(jìn)社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)。遺產(chǎn)稅的征收是彰顯社會(huì)公平的重要手段，其實(shí)在一些征收遺產(chǎn)稅的國(guó)家，遺產(chǎn)稅款較少，然而依然在征收，這是因?yàn)橄Ｍㄟ^遺產(chǎn)稅來彰顯社會(huì)公平，減少社會(huì)階層的對(duì)立，促進(jìn)社會(huì)的團(tuán)結(jié)和諧。同時(shí)遺產(chǎn)稅也向鰱魚效應(yīng)一樣，使“富二代”產(chǎn)生危機(jī)感，促使其不斷發(fā)奮圖強(qiáng)，創(chuàng)造出更大的社會(huì)財(cái)富。同時(shí)也削弱了“富二代”與“貧二代”的馬太效應(yīng)，促進(jìn)了社會(huì)的競(jìng)爭(zhēng)，使得社會(huì)能良性發(fā)展。

所以說，遺產(chǎn)稅的開征是有必要的而且是急迫的，對(duì)于彰顯社會(huì)公平也是能起到作用的。

2.遺產(chǎn)稅的負(fù)面效應(yīng)

第一，民營(yíng)企業(yè)困境。由于我國(guó)富一代的財(cái)富主要以民營(yíng)企業(yè)的形式存在，很多人擔(dān)心征收遺產(chǎn)稅將對(duì)我國(guó)的民營(yíng)企業(yè)產(chǎn)生沖擊。這種情況肯定會(huì)客觀存在的。但是這種情況畢竟是少數(shù)，只要有比較合理的遺產(chǎn)稅制度和隨著我國(guó)民營(yíng)企業(yè)的股權(quán)改制的推進(jìn)，這些風(fēng)險(xiǎn)會(huì)降低。

第二，富人移民問題。很多人對(duì)遺產(chǎn)稅的反對(duì)主要表現(xiàn)在富人移民導(dǎo)致財(cái)富轉(zhuǎn)移。但是縱觀全世界因?yàn)檫z產(chǎn)稅而移民的富豪并不多見。因?yàn)橐泼駝?dòng)機(jī)是很復(fù)雜的因素，如社會(huì)文化、產(chǎn)業(yè)所在、語言習(xí)慣、政治利益等因素，所以單純從遺產(chǎn)稅導(dǎo)致移民并不可靠。相反，在美國(guó)等國(guó)家很多富人呼吁擴(kuò)大遺產(chǎn)稅的征收范圍。

第三，我國(guó)相關(guān)制度不完善，征稅成本高。目前反對(duì)者認(rèn)為我國(guó)目前很多與遺產(chǎn)稅相關(guān)的制度不完善，政府對(duì)財(cái)富的控制力較低，會(huì)造成征稅成本過高，得不償失。但是現(xiàn)代社會(huì)第一個(gè)征收遺產(chǎn)稅的國(guó)家是1598年的荷蘭。我們有理由相信，那時(shí)的荷蘭肯定沒有現(xiàn)在的中國(guó)制度健全，但是那個(gè)時(shí)候就能征收起來，現(xiàn)在沒有道理不可以。再者，隨著改革開放以來，與征稅有關(guān)的制度也不斷得到了完善，如會(huì)計(jì)審計(jì)制度等。而且經(jīng)過市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的檢驗(yàn)我國(guó)有一批專業(yè)素質(zhì)較高的稅收人才，相信可以較好地解決這個(gè)問題。而且隨著遺產(chǎn)稅的征收經(jīng)驗(yàn)的積累，這種情況會(huì)不斷好轉(zhuǎn)。

五 我國(guó)應(yīng)采取的遺產(chǎn)稅對(duì)策

1.起征點(diǎn)問題

起征點(diǎn)宜高不宜低。遺產(chǎn)稅本質(zhì)上是一種富人稅，如果起征點(diǎn)太低則違背了初衷。按我國(guó)目前現(xiàn)狀，如果按照千分之一的征收比例，則起征點(diǎn)應(yīng)該在1000萬元。這既體現(xiàn)了富人稅的目的，又不損害中產(chǎn)階級(jí)的利益，同時(shí)又不會(huì)因?yàn)槠鹫鼽c(diǎn)太高而無稅可收。

2.征收方法問題

遺產(chǎn)稅的征收有總遺產(chǎn)稅、分遺產(chǎn)稅和總分遺產(chǎn)稅。總遺產(chǎn)稅是對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人死亡后遺留的財(cái)產(chǎn)總額綜合進(jìn)行課征。規(guī)定有起征點(diǎn)，一般采用累進(jìn)稅率，不考慮繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系和繼承者的個(gè)人情況。分遺產(chǎn)稅是對(duì)各個(gè)繼承人分得的遺產(chǎn)分別進(jìn)行課征。考慮繼承人與被繼承人的親疏關(guān)系和繼承人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，采用累進(jìn)稅率。總分遺產(chǎn)稅也稱混合遺產(chǎn)稅，是對(duì)被繼承人的遺產(chǎn)先征收總遺產(chǎn)稅，在對(duì)繼承人所得的繼承份額征收分遺產(chǎn)稅。但是由于我國(guó)稅收機(jī)制不完善和考慮到征稅難易和征稅成本，筆者認(rèn)為按我國(guó)目前現(xiàn)狀應(yīng)采取總遺產(chǎn)稅制。這樣既有利于簡(jiǎn)化征收流程又節(jié)省征收成本。同時(shí)在總遺產(chǎn)稅的基礎(chǔ)上實(shí)行累進(jìn)稅率，從5%～45%，詳細(xì)見下表。

由上表可知，一份5000萬的遺產(chǎn)最多征收900萬，不到其20%，這樣既起到了維護(hù)富人利益的同時(shí)也為國(guó)家征收到了稅款。

3.遺產(chǎn)稅與贈(zèng)與的關(guān)系

由于贈(zèng)與也是一種財(cái)富轉(zhuǎn)移的方式，目前世界上所有開征遺產(chǎn)稅的國(guó)家同時(shí)也開征了贈(zèng)與稅。但是贈(zèng)與行為本身又有特殊性。如在遺產(chǎn)人病危前轉(zhuǎn)移發(fā)生的贈(zèng)與行為就有很大的轉(zhuǎn)移財(cái)富的動(dòng)機(jī)，但是如果遺產(chǎn)人是在青壯年的贈(zèng)與則可能是簡(jiǎn)單的贈(zèng)與行為。這樣就比較難以擬定贈(zèng)與行為的動(dòng)機(jī)與意圖。按國(guó)際通行的做法是按照遺產(chǎn)人死亡前的一定年限內(nèi)發(fā)生的贈(zèng)與收稅。如英國(guó)就是7年，即遺產(chǎn)人在生前7年內(nèi)的贈(zèng)與財(cái)富需要收稅。我們?cè)诖颂岢隽艘环N核算思維，即將贈(zèng)與財(cái)富統(tǒng)一到遺產(chǎn)里面進(jìn)行核算，不單獨(dú)設(shè)立贈(zèng)與稅。如一份遺產(chǎn)為4500萬，而生前發(fā)生了500萬的贈(zèng)與行為，則應(yīng)該按5000萬的遺產(chǎn)核算，為900萬的稅款。500萬為1/10的遺產(chǎn)，則承擔(dān)1/10的稅款90萬。這樣就簡(jiǎn)化了征收手續(xù)，同時(shí)也更加合理。

4.遺產(chǎn)核算問題

一般而言，遺產(chǎn)分為貨幣資金遺產(chǎn)和非貨幣資金遺產(chǎn)。其中貨幣財(cái)產(chǎn)比較容易核算但是不易被查證，容易被隱藏。而非貨幣遺產(chǎn)既不易被核算又容易被隱藏。其中像房產(chǎn)等不動(dòng)產(chǎn)等比較好核算，但是其中像古玩字畫等就不易被核算。這就給稅務(wù)機(jī)關(guān)造成了比較大的困難和較高的征收成本。筆者認(rèn)為對(duì)于古玩字畫等資產(chǎn)，其中能查到購買價(jià)的按購入價(jià)核算，不能查證的按同等貨相近的物品的市場(chǎng)價(jià)核算，或者可以請(qǐng)專家評(píng)定。總之筆者認(rèn)為對(duì)于這類資產(chǎn)的核算也應(yīng)遵循宜高不宜低的原則。

5.用捐贈(zèng)款抵扣遺產(chǎn)稅

在其他國(guó)家都普遍存在用捐贈(zèng)款抵扣稅款的制度。我國(guó)也可以采取這樣的規(guī)章。即在身前一定年限類的捐贈(zèng)款可以抵扣一部分遺產(chǎn)稅，同時(shí)贈(zèng)與的年限一樣同為7年，即7年類的捐贈(zèng)款可以按一定比例抵扣，可初步擬定為50%。即如果身前捐贈(zèng)100萬元，遺產(chǎn)稅款為300萬，則可以抵扣50萬，即只用繳250萬。這樣可以促進(jìn)我國(guó)的慈善事業(yè)的發(fā)展，營(yíng)造良好的社會(huì)氛圍。

6.遺產(chǎn)稅款的專款專用

遺產(chǎn)稅的征收本意是促進(jìn)公平，所以稅款的專用就顯得特別重要。筆者認(rèn)為國(guó)家應(yīng)設(shè)立遺產(chǎn)稅專款賬戶，全國(guó)的遺產(chǎn)稅稅款統(tǒng)一上繳中央，然后用于特定用途，其中筆者認(rèn)為應(yīng)主要投入到貧困地區(qū)教育、醫(yī)療和養(yǎng)老等領(lǐng)域，使稅款的邊際效用達(dá)到最大，真正起到促進(jìn)社會(huì)公平的目的。

遺產(chǎn)稅的征收和使用是一個(gè)關(guān)系重大的問題，牽涉到社會(huì)的諸多方面，我們應(yīng)慎重對(duì)待待遺產(chǎn)稅。同時(shí)還要加快相關(guān)配套措施的建設(shè)進(jìn)程，如財(cái)產(chǎn)實(shí)名制、財(cái)產(chǎn)價(jià)值評(píng)估機(jī)制等制度，以期在征收的時(shí)候能起到較好的作用。任何一項(xiàng)新制度的引入都會(huì)產(chǎn)生積極與消極兩個(gè)方面的影響，雖然中國(guó)目前還有一些制度不是十分完備，但不應(yīng)以這種客觀現(xiàn)實(shí)的存在而將開征遺產(chǎn)稅這種新的制度拒之門外，尤其是當(dāng)形式具備開征遺產(chǎn)稅的可行性條件的時(shí)候。因而，從長(zhǎng)期來看，中國(guó)開征遺產(chǎn)稅是一種必然趨勢(shì)。

參考文獻(xiàn)

[1]禹奎.我國(guó)開征遺產(chǎn)稅的現(xiàn)實(shí)意義分析[J].涉外稅務(wù)，2010（10）

[2]王濱.遺產(chǎn)稅在中國(guó)的發(fā)展空間[J].生產(chǎn)力研究，2010（8）

[3]古建芹、翟子斌.中國(guó)開征遺產(chǎn)稅的可行性研究[J].經(jīng)濟(jì)與管理，2009（9）

[4]莊桐財(cái).論遺產(chǎn)稅開征的現(xiàn)實(shí)路徑選擇 [J].孝感學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（S1）

[5]王熙.我國(guó)開征遺產(chǎn)稅的若干問題思考[J].經(jīng)濟(jì)論壇，2009（8）

[6]彭騰.論我國(guó)的遺產(chǎn)稅缺失[J].蘭州商學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（3）

[7]郭慧麗、劉樹庚.關(guān)于我國(guó)開征遺產(chǎn)稅的構(gòu)思[J].當(dāng)代經(jīng)濟(jì)，2009（9）

〔責(zé)任編輯：高照〕