所得稅會計模式的國際比較

【摘要】當前國家流行的所得稅會計模式主要包括三大類，即英美模式、法德模式以及混合模式，本文在對三種模式進行比較分析的基礎上，提出了未來我國所得稅會計模式的改革方向。

【關鍵詞】 所得稅會計 所得稅會計模式 國際比較

一、所得稅會計基本概述

所得稅會計指的是對納稅人應納稅所得制訂的理論體系和會計核算方法，是稅務會計的重要組成部分，可以表現為按照一國的所得稅法規體系進行的獨立會計活動。

所得稅會計信息的使用者主要包括作為納稅主體的企業和國家稅收機關。國家稅收機關是所得稅會計信息的最重要使用者，其利用企業所得稅會計相關信息檢查企業是否按照所得稅法規的要求及時足額地繳納稅款。另一方面，對于企業來說，依法計稅是企業貫徹稅收政策和維護國家利益的體現。同時，企業管理者承擔著資產管理責任，使投資者權益最大化是其基本職責，納稅必然會造成企業的實際現金流出，因此所得稅成本自然成為企業管理者十分關注的問題。所得稅會計具有雙向性，源于其信息使用者具有雙重性，故所得稅會計的目標有兩個： 首先是向企業提供稅收成本的會計信息；其次是向稅務機關提供企業依法納稅的會計憑證信息。

基于這樣的特性，不同國家在采取何種所得稅會計模式上存在加大分歧，因此本文對國家上不同模式的所得稅會計進行梳理，并提出我國所得稅會計模式的改革方向。

二、所得稅會計主要國際模式

西方國家大都以所得稅為主體稅種，所以歐美國家采用的稅務會計模式就是本文所指的所得稅會計模式。

（一）英美所得稅會計模式

英美模式強調“真實與公允”，為保護債權人和投資者的利益，要求會計制定要為投資者的投資行為給予客觀公允的信息。這一模式下側重的是債權人與投資者的利益，而稅法對納稅人的財務會計中所反映出的成本、收益等信息的確定不發生直接影響，各個會計要素的確認、計量、記錄等都遵循財務會計準則進行核算。期末如果會計銷售、會計收益與納稅銷售、納稅所得不一致，再依照稅法的規定予以調整，計算納稅銷售、納稅所得。

英美所得稅會計模式的優點在于他有助于財務會計體系的完善和所得稅會計的體系形成，具體來講主要包括一下幾個方面：

第一，這種模式所得稅會計依照稅法的規定詳細列明調整項目，編制稅務報表，這樣可以使財務報表對納稅人財務狀況及經營成果的反映滿足真實公允的要求。第二，這種模式企業經營活動基礎上調整確認納稅銷售、納稅所得，使之符合稅法的要求，這樣可以使財務會計真實地反映納稅人的財務狀況、經營成果，并按會計準則對資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤等要素進行確認、計量。第三，在實踐操作中，需要所得稅會計對財務會計的處理結果進行調整，使之符合稅法的要求，這就促成了所得稅會計的形成，并使之自成體系和不斷完善，以適應納稅活動的要求，這樣就有助于不斷完善所得稅會計體系。第四，財務會計的賬務處理可以按一般會計準則、要素確認和計量的標準、報表編制要求進行，并不受稅法規定的制約這樣使會計準則隨著社會經濟的發展不斷地予以修訂和完善，從而有助于不斷完善會計準則。

同時，這種模式也存在著一些不足。例如：采用這種模式將導致企業經營性的會計信息，如會計銷售、會計收益與最終的納稅銷售、納稅所得記錄不一致，在實務中計算應納稅款時，要進行一系列復雜的調整，增加了操作的難度。

（二）法德所得稅會計模式

于英美模式不同，法德模式的主要指導思想主要是受法國拿破侖法典以及重商主義盛行的影響，它強政府（財稅部門）對商業企業以及企業會計的管控。這一模式下以稅收為主要導向，稅法對納稅人的經營活動中發生的收入、成本、費用和收益的確定產生直接影響，會計準則與稅法的規定保持一致，并嚴格按照稅法對會計事項的財務會計進行處理。由于應稅收益與計算的會計收益一致，故無需進行所得稅會計調整。這種模式下強調財務會計報告必須與稅法的相一致，所得稅會計也就不需要從財務會計中分離出來。

法德模式的優點在于其克服了英美所得稅會計模式的缺點，會計憑證信息中的銷售、收益與繳納的稅款銷售、所得一致，這樣就省去一系列復雜的調整，實務中，操作較為便利。期末計稅時，可直接根據財務報表所確定的計稅依據計算應納稅款。

但其缺點體現在：英美模式的優點正是該模式所缺乏的。首先是這種模式下不能按會計準則進行確認與計量，這樣是因為資產、收入、費用等會計要素的確認、計量受稅法規定的直接影響。其次是財務報表中記錄的會計信息不符合真實公允的要求，對納稅人財務狀況和經營成果的記錄不能反映出納稅人的實際情況。再次是明顯強化了稅法效力，這會使財務會計核算背離一般會計準則。

（三）混合所得稅會計模式

混合所得稅模式以企業為導向，兼有英美、法德兩種模式的特點，吸收各自模式的優點，避免了單一所得稅模式的不足，實踐中更具實用性；但不同國家在實踐過程中又各有其特色，有的偏向于英美模式，而有的則偏向于法德模式。以日本為例，即為典型的混合模式。日本會計實踐《商法》、《證券交易法》和《公司所得稅法》的影響較大，公司會計會受到所得稅法的直接影響，要求按會計實際收益計算應該繳納的稅款，這與典型的法德所得稅會計模式極為相似。但在上市公司股東大會上通過的財務報表中所反映的收益額卻不能直接用于納稅的申報，要以財務報表收益額為基礎并進行必要的調整后再計算納稅額。從這個角度來看，它又具有英美模式的特點。

綜上，不同國家會根據各自不同的社會經濟環境，選擇各自偏重的所得稅會計模式：在英、美等國家，所得稅會計是獨立于財務會計的專項會計分目；而在法、德等國家，所得稅會計則完全融于財務會計；最后在混合模式著稱的日本、荷蘭等國，所得稅會計與財務會計又分開的地方也有融合的地方。

三、我國所得稅會計模式的選擇

從以上分析可以看出，不同國家會根據不同的國家體制、資本市場結構等因素采取適合自己的所得稅會計結構。根據我國的實際特點，本文主張實行適度分離的所得稅會計模式。本文所指的適度分離模式，是綜合考慮稅法與所得稅會計的基礎上，并且獨立于原有會計體系的所得稅會計體系。但這種與原有的財務會計分離的體系要控制在一定范圍內，以適應我國特殊的會計環境。在綜合結合我國的特殊經濟體制與會計體制的基礎上，在所得稅會計與財務會計兩種會計體系獨立并行基礎上，綜合考慮會計管理體制的特點與國家宏觀調控需要，不能使兩種體制分離程度太大。

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（編輯：劉婷婷）