淺析房地產企業土地增值稅的籌劃

郁天嬋

國家稅務總局自開征土地增值稅以來，陸續出臺相關政策，不斷明確相關問題，加強清算力度。在此環境下，房地產企業所承受的稅收負擔越來越大。因此只有加強土地增值稅納稅籌劃，才能減輕稅負，提升市場競爭力。

一、土地增值稅的相關概念

（一）納稅義務人

土地增值稅的納稅義務人是指通過轉讓國有土地使用權、地上建筑物和附著物，從而獲得收入的單位和個人。地上建筑物和附著物主要是指房地產，因此房地產開發企業是土地增值稅的主要納稅義務人。

（二）稅率

土地增值稅實行四級超率累進稅率，增值率不超過50%的部分，稅率按30%；增值率介于50%至100%的部分，稅率為40%；增值率介于100%至200%的部分，稅率為50%；增值率超過200%的部分，稅率為60%。增值率是指增值額與扣除項目金額的比率。

（三）扣除項目

稅法準予扣除的項目主要包括：①為取得土地使用權所支付的金額；②房地產開發成本和費用；③與轉讓房地產有關的稅金；④舊房及建筑物的評估價格；⑤其他扣除項目。

（四）計算方法

土地增值稅的計算依據是納稅人轉讓房地產所取得的增值額及相應的稅率。其計算公式是：應納稅額=∑（每級距的土地增值稅*適用稅率）

二、土地增值稅納稅籌劃的主要思路

（一）利用征稅范圍進行籌劃

1.合作建房

房地產企業可尋找合作企業，一方出地，一方出資金，共同開發，建成后按比例分房。因為稅法規定對未進行產權轉讓的自用房產免征土地增值稅。

2.代建房行為

房地產企業可與部分客戶通過簽訂合同確定合作關系，以受托的名義開發房地產，待開發完成后，向客戶收取代建費用。因為房地產企業的代建房行為，其房產權屬未發生轉移，取得的收入屬于勞務收入性質，不需繳納土地增值稅。

3.股權轉讓

房地產企業可選擇股權轉讓的方式合理避稅。因為股權轉讓不繳土地增值稅，只繳企業所得稅。

4.改售為租

房地產企業在開發完成后，可選擇出租。因為雖有租金收入，但其產權、土地使用權未轉讓，不需繳納土地增值稅。

（二）利用銷售收入進行籌劃

1.合理定價

房地產企業按所在地民用住宅標準建造的居住用住宅出售，增值率未超過20%的，免征土地增值稅。超過20%，應就其全部增值額納稅。可見房價的變動不僅會導致是否交稅，還會導致適用不同的稅率。因此要充分考慮提高房價帶來的收益與增加的稅負之間的關系，從而做出最優的決策。

2.分散收入

房地產企業可以將裝修、裝潢等從房產銷售中分離，在簽訂合同時分成房地產轉讓和附屬設備購銷合同兩部分。一方面減少土地增值稅，因為售價降低控制了增值率，降低了適用的稅率；另一方面減少印花稅，因為稅率由產權轉移數據的0.05%降至購銷合同的0.03%。

3.代收費并入房價

房地產企業在售房時代收的城建配套費、維修基金等可以并入房價也可以單獨核算。如代收費計入房價向購買方一并收取，可作為轉讓房地產所取得的收入計稅，在計算扣除項目金額時予以扣除。這一行為不影響房產增值額，但會增加其扣除項目金額，降低增值率，從而減少土地增值稅。

4.多次轉讓項目

多次轉讓項目能為企業帶來一定的收益，但是產權轉移時需繳納過戶手續費、印花稅等費用。企業應綜合測算，在節約的稅收和增加的費用之間作出分析，從而在降低稅負的同時增加收益。

（三）利用扣除項目進行納稅籌劃

1.房產開發費用的比較

根據《土地增值稅暫行條例實施細則》，房地產開發企業的利息有兩種扣除方法：①若能提供金融機構證明的，在按商業銀行同類同期貸款利率計算的范圍內據實扣除，其他房地產開發費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的5%計算扣除；②若不能提供金融機構證明或不能按轉讓房地產項目分攤的，利息不單獨扣除，但其允許扣除的房地產開發費用為取得土地使用權所支付的金額與房地產開發成本之和的10%。可見利息費用的扣除是可選擇的，企業在納稅籌劃時應根據實際情況將①和②進行比較，選擇扣除費用較大的方案。

2.成本與費用的劃分

開發費用只能扣除一定比例，不能全額扣除。但會計準則對費用的劃分無嚴格規定。實際工作中許多費用介于期間費用和開發間接費用之間。因此，企業如把部分開發費用合理轉移到開發成本中，不僅可以全額扣除，還可以在其他項目中加計扣除20%，加大了扣除項目金額，減少了土地增值稅。

3.人防工程的處置

房地產開發企業建造的各項公共配套設施，建成后移交給全體業主或無償移交給政府、公共事業單位用于非營利性社會公共事業的，準予扣除相關成本費用，未移交的，不得扣除相關成本費用；如企業將人防工程的地下車庫出租，其產權未發生轉移，不納土地增值稅，但也不能扣除相應的成本費用。所以企業應該分別測算出租和無償移交應納的土地增值稅，選擇對企業有利的方案。

（四）利用稅收政策進行籌劃

1.分別核算增值額

稅法對普通標準住宅有優惠政策，因此如果房地產企業同時開發多個項目，應將普通住宅單獨核算，使得銷售普通標準住宅的房產享受免稅政策。

2.降低適用稅率

根據土地增值稅的稅率可知，當增值率達到一定標準時，就應依法納稅或按更高的稅率納稅。所以，實際工作中首先要測算增值率，然后設法降低在臨界點的增值率。房地產企業可以考慮增加公共配套設施費和間接開發費用的投入，一方面可以減征甚至免征土地增值稅，另一方面改善小區環境，有利于促進房地產的銷售和企業品牌的建設。

3.延遲清算時間

在預售方式下，有些工程尚未竣工而已售面積卻已超過85%，但因項目尚未結算，成本不可計量，施工票據不全，嚴重影響土地增值稅。所以房地產企業在符合國家法律法規的前提下，盡可能延遲土地增值稅清算，不僅可以降低土地增值稅稅額，還能獲取貨幣時間價值，緩解企業資金壓力。

4.分攤土地成本

房地產企業受讓土地使用權后，分期分批開發、轉讓房地產的，其允許扣除項目金額的分攤方式有：①按照轉讓土地使用權的面積占總面積的比例；②按建筑面積；③其他方式。因此在計算扣除項目金額時，可以選擇盡量使各期各批增值率趨同的分攤方法，降低整個企業的土地增值稅。

三、土地增值稅納稅籌劃應注意的問題

房地產企業的土地增值稅納稅籌劃是一項復雜的工程，企業需要妥善處理各個細節，正確面對在實際中遇到的各種問題。

（一）符合法律法規

房地產企業有權利用稅收優惠政策提供的空間進行籌劃，但是稅收籌劃不是偷逃稅。因此稅收籌劃的前提必須是遵守稅法等相關法律法規。

（二）考慮整體收益

房地產企業在依法進行土地增值稅籌劃時，必須結合具體情況、綜合分析各項稅種，認真衡量“節稅”與“增稅”的綜合效果，進行整體籌劃，選擇最佳方案。

（三）關注稅收政策

稅務籌劃的有效性取決于各因素的綜合作用，而各因素在不斷變化，因此房地產企業必須及時關注相關政策法規，把握最新發展趨勢，選擇最佳納稅籌劃方式。

（四）完善財務工作

房地產企業要建立完整正確的財會處理方式，規范財務工作，為土地增值稅納稅籌劃提供有效的憑證，增加納稅籌劃的合理性，避免不必要的風險。

隨著國家稅務總局對土地增值稅清算規定的細化，房地產企業應通過合理合法的手段，利用稅收籌劃方式，結合其他管理活動，綜合考慮企業的戰略目標和開發成本，使企業價值最大化。

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