從公平角度看我國個人所得稅稅收征管制度的完善

劉萍

從公平角度看我國個人所得稅稅收征管制度的完善

劉萍

（云南開放大學 學習支持服務中心，云南 昆明 650223）

符合現實國情并能有效實施，是一個良好稅制必須滿足的硬標準。稅制設計和稅收征管是決定個人所得稅成敗的關鍵因素。本文以公平與效率的基本理論和二者之間的邏輯關系探討為視角，分析我國個人所得稅征管的實施現狀，提出應以追求公平價值優先為我國個人所得稅的征管制度的指導思想以及完善個人所得稅征管方式的理論建議。

公平；效率；稅收征管

個人所得稅是以自然人取得的各種應稅所得為征收對象的一種直接稅，是對個人收入進行的分配調整，它不僅具有籌集財政收入的功能，更是實現社會公平的一把利器。

一、個人所得稅公平理論概述

稅收公平思想最早可以追溯到夏朝，其在《禹貢》中的提出了分等征賦思想。而《周禮》中的平均負擔則是對分等征賦思想的進一步發展。商鞅的“賦稅平”的平均稅負思想，更類似于現代稅負公平原則中的縱向公平。曹操的《收租令》開篇即強調：“有國有家者，不患寡而患不均”，而且曹操將稅收是否均平的問題提高到了治國強兵的高度。之后王安石的“摧抑兼并，均平賦役”的稅收思想又分別以其獨有的特色思想充實了稅負平衡理論。

從古到今我國歷來就有追求稅收公平的歷史傳統。政府和納稅人對一直都有對稅收公平的自然愿望。

現代意義上的公平即公正，不偏不倚，它應包括社會成員之間的權利公平、機會公平、過程公平和結果公平，呈現的是一種合理的社會狀態。最早關注稅收效率理論的是亞當·斯密，其在《國富論》中提出的“一切賦稅的征收，須設法使人民所付出的，盡可能等于國家所收入的”，核心即是政府應努力降低征稅成本。

一般說來,效率主要存在于經濟學的研究范疇，指在特定經濟活動中投入與產出之間的比率。公平則屬于社會倫理學研究的范疇， 強調的是正義性優先。公平和效率并舉是理論上的一種理想狀態，但實際上效率和公平從微觀經濟上是一種此消彼長的關系。但從宏觀的社會發展上看， 不公平的社會不可能存在真正的效率， 即沒有公平就沒有效率。社會不公平表現在經濟上，就是貧富差距超過了人們能承受的限度，造成社會矛盾尖銳， 繼而就會引起社會動蕩。當一個社會處于嚴重的動蕩之中， 是不可能有什么效率而言的。而提高效率的最終意義在于促進公平，二者有著相互統一協調的一面。

歷史證明，社會的進步與發展必然是在一種相對不平衡的動態過程中逐漸推進的，不可能是均衡式地整體推進。國家加強宏觀調控，努力保障經濟社會可持續發展， 實質上是為了調節社會公正和效率之間的關系，使社會不公保持在社會可承受的范圍內。

在改革開放初期，政府的主要任務是治窮，因此“效率優先，兼顧公平”理論受到了追捧，并成為了經濟工作中的一項重要政策。但目前

高收入群體偷逃稅比例很高，以工資薪金為主要收入來源的社會階層構成了個人所得稅的最大稅源。由此造成的后果是個稅逆向調節，財富集中度越來越高，貧富差距不斷拉大。目前在我國已基本實現小康的前提下，政府的首要任務是實現和諧社會的構建，防止兩極分化以及縮小城鄉收入差異，國情的變化要求政府必須重視公平問題。

二、我國個人所得稅稅收征管的現狀評析

個人所得稅法作為一個新興法規，廣大民眾對它還比較陌生，加之傳統的賦稅文化以及社會環境的影響，我國公民本身對納稅的積極性就不高，更何況是對自身利益影響的個人所得稅。而作為個人所得稅制主要基石之一的稅收征管制度建設上是滯后的，個人所得稅稅收征管基本的程序制度是由《稅收征收管理法》規定，這個文件是2001年頒布的，至今已經13年了，而且該征管法主要是圍繞著企業法人展開，對個人為納稅人的規定不多，而專門的《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》是1995就頒布，其中有也不少規定是和現實環境不匹配的。再加上稅務機關征管手段的落后，效率低，致使個人所得稅稅款流失嚴重，而個人所得稅也成為了我國各稅種中的“第一難征稅”。

而我國目前民主法制不健全，尚未形成在民主的有效制約下公正執法、違法必究的社會環境，高收入群體中普遍的守法意識還未形成，這樣的納稅環境也是稅收征管存在的客觀障礙。

我國個人所得稅征管缺乏有效的征管體系，現有的稅收征管水平顯然不能滿足復雜稅制的征管要求。而對于社會上影響較大的高收入者偷逃個人所得稅的現象，征管上更是漏洞百出。

此外，法律沒有賦予稅務機關更多的特別權力再加上本身的征管力量有限，使其不能更有效地查處打擊偷逃漏稅者，從而加重偷漏稅現象的泛濫。

對于偷逃稅款的行為處罰力度不夠，《稅收征管法》第六條規定：拒不申報納稅，不繳或者少繳應納稅款的納稅人、扣繳義務人構成偷稅的，稅務機關可以對其處以不繳或少繳稅款50%以上5倍以下罰款。構成犯罪的追究刑事責任。《刑法》第201條對偷稅罪的處罰規定是7年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額一倍以上五倍以下罰金。但是現實情況中，我國對于偷逃稅行為大都采取的是以罰代法的措施。偷稅罪雖然入了《刑法》，但是在司法實踐中對偷漏稅行為的追究力度遠遠低于其他經濟犯罪行為。這些因素使得制度的規定對納稅人起不到威懾作用，很多高收入納稅人寧愿鋌而走險。

三、我國個人所得稅征管方式完善的思考

征管水平是制約稅制設計的技術性因素，越是復雜的稅制越需要高的征管水平，同時也需要必要的資金投入，而資金投入意味著征稅效率的降低、成本的增加。但是，要保障我國個人所得稅的有效實施，除了科學合理的稅制設計外，稅收征管方式的完善也必須是其題中之義，沒有完善的、體現稅收公平的征管方式，任何良好的稅制設計都將是空談。

法學家弗里德曼指出：“這是一個法律文化趨同的時代，即隨著時間的流逝，法律制度變得更為相似。”因此我們對西方發達國家個人所得稅制的經驗不僅僅是借鑒其先進經驗，而是隨著經濟全球一體化的進程中的一種逐漸趨同。稅收征管方式的完善，不僅要解決國內出現的問題，還要考慮參與國際競爭。

完善代扣代繳、自行申報制度，有效監控個人涉稅信息，營造有利的納稅環境，提高偷逃稅的違法成本將是個人所得稅征管改革的基礎環節，也是征管程序制度立法的重要內容。

（一）進一步完善包括個人所得稅代扣代繳、自行申報納稅的征管制度

在稅收征收管理法中進一步明確代扣代繳單位的主要負責人、財務部門負責人等有關人員的義務及應承擔的法律責任，并提高征管制度的法律層次，增強其權威性，使代扣代繳和自行申報納稅落到實處。

在英美等的西方國家，“稅收契約”理論得到了民眾普遍認同，國家征稅和人民納稅是一種權利和義務的相互交換，而且交換雙方的利益因交換而得到滿足，呈現的是一種良性的雙向流動，所以自行申報制度能得到很好的實

施。為保證稅收征管制度的順利實施，應不斷增強公民自行申報納稅意識，并加強對個人自行申報納稅的管理，實行代扣代繳和自行申報納稅并重的征管辦法。具體說，我們可以借鑒英美國家的做法，對于個人綜合課征所得項目，采取每月（或每次）按預扣除率預扣預繳、年終自行申報、匯算清繳、多退少補的征管辦法；對于個人分類課征所得項目，采取每次按稅率代扣代繳和年終自行申報的征管辦法。

（二）建立完善的個人收入監控體系

美國能夠有效的落實稅收申報制度，很大程度上是因為其建立了嚴密高效的信息稽核系統，基本實現了交叉稽核。在美國每個人均有一個編號，固定每年審驗1.5%左右的納稅人，每個納稅人都面臨被查到的危險，在自估申報時，不得不顧忌是否如實申報。結合我國實際，筆者認為可以采取如下措施：

其一，應該采用統一的納稅代碼（比如身份證號碼）對個人所得稅納稅人進行識別和登記，以實現對納稅人各種來源收入的完全監控。代碼的通用性，使稅務部門與其他部門實現數據信息的共享成為了可能，稅務機關能定期或不定期主動地對代扣代繳義務人的扣繳申報情況和個人自行納稅申報的情況進行交叉稽核、分析評估。其二，加強各相關部門之間的協作和資源共享，盡快實現與銀行、工商、海關、公檢法等部門的計算機聯網。資源共享后，使得稅務機關對一些高收入者的隱蔽性收入實施監控成為了可能。其三，發揮新聞媒體、中介機構的社會監督作用。

（三）重點監控高收入者

根據世界銀行的最新報告，美國5%的人口掌握了60%的財富。中國則是1%的家庭掌握了全國41.4%的財富，財富集中度遠遠超過了美國，成為全球兩極分化最嚴重的國家之一。因此加強對我國高收入群體的稅收征管，不僅具有較大的經濟意義同時也具有無與倫比的政治影響力。

稅務機關可以將主要目標鎖定在高收入者的身上，比如說高管、富商、壟斷行業管理者、演藝人士等，甚至可以成立專門的部門并配置專門的人員對重點行業的高收入者的納稅情況進行定期或者不定期的檢查、監督。對于無論是在收入或者支出都不好監控的納稅人，稅務機關可以要求其他部門配合進行調查。政府應進行政策性的傾斜，加大對負有征收個人所得稅稅務機關的投入。雖然這些措施會增加稅收成本甚至于會降低稅收的效率，但是從長遠上看，筆者認為這是利大于弊的。

（四）建立信譽約束機制，營造有利的納稅環境

為了加強對納稅人繳納個稅情況的監督，應建立個人誠信納稅檔案并與其社會信譽形象掛鉤，這個可以仿照銀行貸款的信譽評級制度。這樣操作一方面能為稅收監控提供重要信息，另一方面又能為建立社會信用體系提供可靠依據。

西方國家的民眾都知道一句俗語——人一生唯有納稅和死亡不可避免，這種稅收意識與西方國家持久的宣傳是密不可分的。在大力做好稅法宣傳的基礎上，我國應該學習英美等國預算內容公開化的做法，公民可以多渠道的了解各級預算收支的情況。只有當公民知道自己所納稅款的去向、確知政府將錢使用在恰當的用途上，真正認知到自己的納稅義務時，公民才能認真履行。公民還應該享有對預算從編制到修改、再到執行的全程監督權，并且能有順暢的表達自己的意見的權利，以便能形成良好的納稅環境。

（五）建立有效的稽核和處罰制度，加大對偷逃個稅的處罰程度

在美國，對于有意偷逃稅收者，是對其處以25000-100000美元的高額罰金或1-5年的監禁，或兩者并處的嚴苛的處罰。并且收入署對于大案每年起訴5000件左右，并且其成功率在97%左右，對于偷逃稅款行為絕不姑息，即在美國偷逃稅的違法成本相當高昂，并且被查到的幾率很大。

由此，建立稅款追查制度，加大對偷稅的處罰力度在我國是可行的。對于偷逃稅者可以適用連帶責任，具體就是“直系親屬和納稅人的經濟活動及經濟利益同直接相關的，可向直系親屬追索；納稅人有第三方的債權時，稅務機關可向納稅人的債務人追索”。對查處的偷漏稅行為，實行高額罰款增加其違法成本，并將其偷稅行為公之于眾，以做到“罰一儆百”。同

時，對那些偷漏稅已經構成犯罪的納稅人，應依法追究其刑事責任，不能單純地以罰代法，必須維護法律的嚴肅性。

另外，有必要改變對納稅人偷稅行為首次處罰和第二次處罰適用相同標準的做法。一邊是過高的邊際稅率，另一邊是較弱的處罰力度，二者衡量后許多高收入納稅人寧愿選擇成為“逃稅累犯”。因此對于“累犯”，應該按照偷逃稅的次數，對其進行加成處罰。

（六）對依法納稅人設置合理的激勵機制

我們在對公民繳納個人所得稅時設置了種種剛性規定，誠然稅收是具有無償性的特征，稅收 “取之于民，用之于民”，但“取之于民，用之于民”對于廣大的納稅人來說內容過于空泛，因此，筆者認為對于那些按時、足額交納個人所得稅的個人、代扣代繳義務人應設立一定的激勵獎勵機制。當然這些激勵機制既可以是物質的也可以是精神層面上的。

我國《個人所得稅法》的11條規定，應給予扣繳義務人所扣繳稅款2%的手續費。這其實是一種變相的激勵措施。筆者認為，激勵措施不能僅適用于扣繳義務人，對于依法自行申報的納稅人，認真履行繳納個人所得稅納稅義務的公民個人，稅法層面上都應該一視同仁的對其行為給予肯定，只是采取不同的激勵措施而已。對于那些按時自行申報的個人，可以在年度終了時，給予一定的稅收抵免優惠；對于積極交納個人所得稅的個人，可以以代扣代繳單位提供的繳稅證明來享有一定的公共服務優先權，比如說子女入托優先、辦理相應證照優先等（具體的措施可以由地方部門來制定實施，但必須報國務院審批備案）；對于有顯著納稅貢獻的個人，可以對其實行社保、醫保、養老保險的優惠政策。這些激勵措施，應該反映在個人所得稅法的條文中，以法律的形式確保其實施。這樣有利于提高公民的納稅遵從度，良好的納稅環境的行成。

四、結語

誠然，完善個人所得稅的征管方式，勢必將加大征稅機關的負擔，加大國家征稅成本，影響國家征稅效率，但是就我國目前的現實情況上看，將稅收的價值追求由原來的效率序位第一變為公平優先是符合我國政治、經濟發展需要的，應以追求公平價值為指導思想來進一步完善我國的稅收征管制度。

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Improvement of China’s Individual Income Tax Collection and Management System from the Perspective of Fairness

LIU Ping
（Learning Support Services Center,Yunnan Open University,Kunming 650223,Yunnan）

Realistic national conditions and effective implementation are a hard standard for a good tax system.Tax design and tax collection and management are the key to the success of individual income tax. Based on the basic theory of fairness and efficiency and their logical relationship,the paper explores the implementation status of China’s individual income tax collection and proposes some guiding thoughts of individual income tax collection system and theoretic suggestion for the improvement of individual income tax collection and management measures in pursuit of fair value priority.

fairness,efficiency,tax collection and management

F920.0

A

2095-6266（2014）03-045-04

2014-6-10

劉萍（1983－），女，云南建水人，講師，碩士，主要從事法學研究。