房地產稅公平性的稅制因素影響及對策

姜龍

（遼寧大學 經濟學院，遼寧 沈陽 110036）

【經濟學與管理學】

房地產稅公平性的稅制因素影響及對策

姜龍

（遼寧大學 經濟學院，遼寧 沈陽 110036）

近年來，我國貧富差距拉大問題逐漸凸顯出來。2011年，我國基尼系數已經達到0.477，超過了0.4的國際警戒線。作為政府調節收入分配、影響社會公平的重要手段，房地產稅的調節效果究竟如何成為社會熱議的眾矢之的。為此，分析房地產稅公平性的稅制因素影響和研究改進我國房地產稅公平性的相應對策是十分有價值的。

房地產稅；轉嫁與歸宿；稅率

一、稅制因素影響分析

稅收理論中，房地產稅稅負轉嫁與歸宿、房地產稅收入負擔率、房地產稅稅率設計都是影響調節收入分配功能發揮的重要方面，對調節收入作用大小產生影響，甚至可能產生逆向調節貧富差距的效果。

（一）房地產稅轉嫁與歸宿分析

稅負轉嫁是指稅收負擔的再分配，主要包括前轉、后轉、消轉、混轉、資本化等形式；稅負歸宿是指稅負經過轉嫁以后最終由哪些人承擔。稅負轉嫁、歸宿是一個問題的兩個方面，稅負轉嫁是從運動過程來研究稅收負擔，稅負歸宿是從運動結果來研究稅收負擔。一般來說，房地產稅特點是不容易轉嫁、歸宿清晰，但稅負轉嫁與歸宿問題相當復雜，房地產稅轉嫁與歸宿在學術界仍然是一個頗具爭議的話題。這一問題之所以重要，是因為對房地產稅轉嫁與歸宿討論，實際上就在于房地產稅到底是累退的、累進的還是按比例分配的，關系到房地產稅是否具有收入分配功能以及這種分配功能的作用方向如何。

稅負轉嫁規律認為，對供給彈性大、需求彈性小的商品課稅容易轉嫁，對供給彈性小、需求彈性大的商品課稅不容易轉嫁，課稅范圍廣的商品稅負容易轉嫁，課稅范圍窄的商品稅負不容易轉嫁，壟斷商品課稅容易轉嫁，競爭性商品課稅不容易轉嫁。一般而言，房地產行業恰恰符合壟斷性商品、需求彈性較小、供給彈性較大的商品課稅這幾個特點。總體上講，買房容易轉嫁稅負，購方不容易負擔。財產稅收資本化是在供需較為平衡情況下可能會出現的現象。在需求大于供給的房地產市場中，房地產保有階段的稅負以資本化形式全部轉給售房者的可能性不大。以下就自有自住房、投資投機者、開發商囤房下，房地產稅轉嫁情況分別分析。

1.自有自住房的房產稅無法轉嫁

一般地說，納稅人利用市場供需關系，通過提高價格等手段，把本身繳納的稅款負擔轉嫁給他人，實現稅負轉嫁。自有自住房的業主本身是住房消費者，不可能再進行住房買賣活動，因而談不到提高銷售價格售房，所以他所繳納的房產稅只能由自身直接負擔，根本談不到稅負轉嫁問題。

2.投資投機者的房產稅難以轉嫁

投資投機炒賣住房，來自于開發商手中，經過一次買賣后成為二手房，已負擔了在開發、流轉過程中的各項稅款。按照一般情況，購房者愿意直接從開發商購買一手商品房，同等條件下，二手房的價格必定要低于新開盤的一手商品房。而且投資投機炒房者，其信息宣傳等方面不如開發商，一般通過中介成交，還要繳納中介費用，而開發商則不是此種情況。基于投資投機者的市場地位，其稅負不易轉嫁。

3.開發商囤房的房產稅難以轉嫁

房地產持有環節稅，是由住房業主繳納，在一般情況下，開發商并不需要繳納房產稅。只有在開發商超過法定期限的囤地、捂盤囤房等某些特殊情況下，開發商才要繳納房地產稅。在特殊情況下的征稅，帶有一定懲罰性，持有成本高于一般正常經營的開發商。由于處于相對劣勢，受總供需關系支配，開發商為了促進加速房地產開發、銷售的周轉，很難單獨提價轉嫁稅負。

山西省醫學會心電信息專委會和山西省醫師協會心電醫師分會在2017年討論并發表了《山西省心電圖危急值報警和心電圖重大陽性值提示標準(試行)》[1]，2018年進一步討論并通過了《山西省動態心電圖重大陽性值提示建議》。在該建議擬定過程中，專家們參考了中華醫學會心電生理和起搏分會心電圖學學組制定的《動態心電圖工作指南》[2]和國際動態心電圖與無創心電學會發布的《2017專家共識聲明:門診心電圖和體外心臟監測/遠程監測》[3]，還參考了歐洲心臟病學會、美國心臟病學會、美國心臟協會和世界心臟聯盟共同起草的《第四版心肌梗死全球統一定義》[4]。

房地產稅轉嫁與歸宿對收入公平影響，在理論界主要存在累進論、累退論、受益論三種觀點。作為房地產稅累退論代表人物，納澤認為房地產稅相對現行貨幣收入是均衡的，在一定程度上是累退的。他假定房地產稅像課征于商品的消費稅那樣運行，因而房地產稅將提高住房價格，稅負與消費數量成比例地將負擔施加于住房消費。低收入者住房消費占其收入的比重較高，高收入者比重較低，因此就房地產稅占收入比重來說，低收入者比高收入者要更大，從而使得房地產稅呈現累退性。根據美國稅收和經濟政策研究所于2002年在美國各地所做的調查結果顯示，房地產稅似乎在各類家庭中確實呈現累退性。然而，房地產稅的累退論存在不足之處，即房地產稅并不完全類似于消費稅，在某種程度上它也具有資本稅性質。房地產稅不能全部視為被作為消費附加而被消費了，在不同程度上也被資本化了。而且，房地產稅累退論采用靜態的局部均衡分析方法，對房地產稅動態的復雜經濟作用機理來說，該方法過于簡單。

房地產稅累進論則認為房地產稅是累進的或至少是按比例分配的。艾倫、Mieszkowski和佐喬認為在對住宅、工業及商業不動產等全部土地及房屋建筑征收房地產稅情況下，房地產稅可看作對資本價值收入征稅，因此房地產稅是資本稅，而不消費稅。由此推斷，在全國范圍內適用平均稅率的房地產稅歸宿將按資本所有者所擁有的資本量成比例負擔。又由于高收入者所擁有大部分的資本，所以房地產稅被認為是累進的。但是房地產稅累進論也存在問題，房地產稅并不是完全的資本稅，比如住宅更多的是一種消費品而不是生產資本，把住宅作為資本進行分析不符合經濟學邏輯。總的來說，房地產稅累進論讓我們看到了房地產稅的另一面，拓展了房地產稅分析視野，從不同角度分析了房地產稅公平性。

受益論認為房地產稅既不是累退的也不是累進，而只是類似于使用者收費。蒂布特、奧茨、漢密爾頓作為受益論主要代表，研究認為由于居民流動性、轄區間競爭、嚴格分區以及房地產稅收入和地方公共支出對應性，使房地產稅具有受益稅特征。房地產稅與地方公共支出對房產價值產生反向的資本化作用，使房地產價值維持在一個穩定且緩慢上升的動態均衡狀態。房地產稅類似于使用者收費而對經濟決策沒有產生任何扭曲效應，因此也就沒有收入再分配功能。但是受益論推理過程囿于諸多假設條件，使得它的結論正確性受到質疑。

現實情況要比以上理論分析的情況復雜得多，受益論、累退論或累進論誰更站得住腳，只有依靠實證研究的檢驗。

（二）房地產稅收入負擔率分析

房地產稅占收入比重對調節分配具有重要作用。稅收具有累進性時，房地產稅占收入比重能夠起到加速或則減緩調節作用發揮的作用。證明過程如下：

由于稅收的分配收入功能，即

如果稅收具有累進性，會有稅收GN1/GN2大于1，使得a與GN1/GN2具有正相關關系。即a越大，GN1/GN2就越大，代表稅收改善收入分配的功能越強；a越小，GN1/GN2就越小，代表稅收改善收入分配的功能越弱。

（三）房地產稅稅率分析

差別化稅率是累進稅制的一個重要因素。在其他條件不變的條件下，稅率越具有累進性，越能發揮調節收入作用。下面將加以證明：

假設社會上只存在兩個人，分別為：窮人用P來表示、富人用r表示。Yp表示窮人的稅前收入，Yr表示富人的稅前收入。yp表示窮人的稅后收入，yr表示富人的稅后收入。G代表政府對窮人的轉移支付，轉移支付的額度為a為系數富人的稅收，tp表示窮人的平均稅率，tr表示富人的平均稅率。I能夠表明收入的不平等程度，具體計算如function1所示。I的值越大，表示貧富差距越大；I的值越小，表示貧富差距越小。如果tr值與I值成相反方向變化，即就可以說明累進稅率具有貧富差距調節作用。證明過程如公式3、公式4所示。

這表明富人的平均稅率越高，富人和窮人的收入不平等系數就越小，即差別化稅率可以起到調節收入差距的作用，在稅制設計時應注重發揮累進稅率的調節作用。

二、提升我國房地產稅公平性的對策研究

（一）理清稅制優化思路

首先需要理清“財稅領域需要解決關鍵問題、稅制改革目標、征收依據和稅制設計”四者之間關系，關鍵問題決定稅制改革目標，稅制改革目標決定征稅依據，征收依據又決定稅收制度設計。關于我國產財稅改革的主要目標，主要有三種代表性的觀點：一是調節貧富、二是調節房價、三是完善稅制。本文認為，從我國經濟社會環境和長期面臨的問題來看，只有調節貧富、促進社會公平才是房地產稅改革的最主要理由，才能成為廣大人民群眾所擁護的稅制改革的根本理由，其他目標只能兼顧而次之。

（二）提高房地產稅收比重

從房產稅、城鎮土地使用時占房地產稅比重的變化特征看，總體上呈現先小幅波動后大幅下滑的趨勢：自1994年開征至1998年，不動產稅占廣義房地產稅比重一直基本保持著在70%左右，可見當時處于“保有稅占明顯優勢”的情況；而從1999年年以來，隨著房地產市場交易量的大幅增長，不動產流轉稅、收益稅方面收入增長明顯加快，不動產保有稅占廣義房地產稅比重開始大幅度下滑，從1999年的60%，下滑到2011年的30%以下，2011年房產稅占房地產稅比重為13%，土地使用稅占房地產稅比重為15%。我國現階段出現了“重流轉輕保有”的房地產稅格局。本文認為，鑒于我國稅收比重實際情況，應該提高房產稅、城鎮土地使用稅占廣義房地產稅比重，提高房產稅、城鎮土地使用稅調節能力。

（三）優化現有房地產稅稅制設計

我國的房產稅、城鎮土地使用稅對個人自有住房部分給予了減免，主要針對法人征收，還不是完整意義上的直接稅，因而要加快房地產稅稅制改造的設計、試點和推行。上海、重慶的房產稅試點，在稅制設計上存在不利于社會公平的因素。例如，在納稅對象上，上海以戶籍區分決定是否應繳納稅款，不利于社會公平。再如，上海、重慶的稅制設計中都沒有考慮到房產存量與收入流量是否完全對等問題，沒有針對孤老、失業、殘疾等人群的設計稅收減免規定。

（四）注重發揮差別化稅率傳導作用

保有環節稅收對于市場自住需求影響不大，能夠起到鼓勵合理消費的作用。對于投資者，影響其未來的投資決策的關鍵是能否成功實現持有成本轉嫁，對于投機者來說未來的不確定性使其盡快尋找機會退出。具體過程為：房地產按價值征收稅款使房地產持有成本發生改變（高檔房地產稅收成本較高，中低檔房地產稅收較低）從而影響了個人的實際收入。

三、結語

房地產稅改革是一個長期漸進的復雜過程，我國中央政府推進房地產稅改革將采取了一個長期而且謹慎的方式，“試點——擴大試點范圍——全國推廣”的路徑有其政治上的合理性，有利于保持國家社會穩定，是我國社會經濟改革的重要策略智慧，是房地產稅改革路徑的合理選擇。本文僅分析房地產稅公平性的稅制因素影響，并且對改進我國房地產稅公平性提出了一些不成熟的看法，沒能詳細研究房地產稅改革的發展阻礙、優化途徑等問題，勢必會影響本文結論的實用性。作者將把這些問題作為下一步研究的重點。

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【責任編輯 李 菁】

F812.42

A

1674-5450（2014）05-0055-03

2014-06-24

姜龍，男，遼寧營口人，遼寧大學經濟學博士研究生，遼陽市審計局審計師。

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