美國遺產稅制度及其對中國的啟示

●王潔若

遺產稅是對財產所有者去世以后遺留的財產征收的稅收，通常包括對被繼承人的遺產征收的稅收和對繼承人繼承的遺產征收的稅收。財產稅是現代課稅體系的三大稅種之一，隸屬于財產稅的遺產稅是其中不可或缺的一個組成部分，具有財產稅的一切典型特征。早在4000多年前的埃及，法老胡夫由于籌集軍費的需要，對當時的大地主以及大貴族等開征了遺產稅，這就是世界上已知有記錄的最早的遺產稅。1598年，荷蘭率先開征現代意義上的遺產稅，此后，相繼有100多個國家和地區開征遺產稅。目前，全世界大約有2/3的國家和地區征收這種稅。在歐美等國家，遺產稅又被稱為“羅賓漢”稅種，意為遺產稅具有“劫富濟貧”的功能與特色，在進行社會財富再分配方面起到了不可估量的作用。俗話說：“沒有三代以上的富豪”，用此形容一些發達國家的遺產稅再合適不過。由此可見，遺產稅的調節力度是相當高的。

中國也曾經在20世紀中期開征過遺產稅，后來由于種種原因而停征。近些年來，隨著改革開放、經濟發展和稅制改革的不斷深入，是否需要通過開征遺產稅來調節不斷加大的社會貧富差距等已經成為一個重要話題。

一、美國遺產稅制度

作為一個典型的聯邦制國家，為了防止納稅人利用遺產稅稅率和贈與稅稅率的不同而逃稅，美國名義上開征聯邦贈與稅和聯邦遺產稅，但是二者使用相同的稅率與抵免條款。 先課稅再分配，是美國遺產稅制度最顯著的特點。美國現行的遺產稅制度經過多次議會提案與法律修改，變得相當復雜，以下簡要介紹其基本內容。

（一）納稅人

美國遺產稅制屬于總遺產稅制，從1976年開始，美國將遺產稅和贈與稅合并，將稅率表和寬免項目進行了統一（即上文所述“二者使用相同的稅率與抵免條款”的開始），將其重新命名為“財富轉移稅”。次年，即從1977年開始至今，美國一直征收統一的遺產和贈與稅，并為防止將遺產隔代轉移以逃避應交遺產稅的行為，還同時開征了隔代轉移稅。美國遺產和贈與稅原則上以贈與人為納稅人，即按照其全部贈與額征稅。

（二）稅率及起征額

美國遺產稅的起征點較高，并按物價指數浮動。在2011年，美國繳納遺產稅的起點提高到個人為500萬美元，夫妻為1000萬美元，稅率降低至35%。2013年又恢復到最高稅率55%，遺產稅個人豁免額為100萬美元，隔代資產轉讓稅個人豁免額為136萬美元。

（三）征稅對象及范圍

遺產總額是指被繼承人留下的全部財產的價值，包括各類動產和不動產所有權、有形和無形的個人財產。比如土地、房屋、機器設備、存貨等是有形資產，而商標權、專利權、特許經營權、商譽等是無形資產。無形資產的價格計算通常都按照當時的公平市場變現價格來確定其價值，比如股票、基金、房地產等都按照當時的市價來確定。贈與人直接、間接或者以信托贈與形式贈與的不動產或者動產、有形或者無形資產、都應當繳納贈與稅，具體包括現金、珠寶、股票、年金、人壽保險、房地產等。

(四）遺產額與贈與額的估價

稅法對于遺產額與贈與額的估價有著詳細的規定標準，具體參照時間不可隨意而為，一般將根據被繼承人去世之日或者其他可替代的時間點的市價作為依據估算遺產的價值。對于贈與的財產，應當使用贈與日財產的市價進行估量。其余同遺產額的確定原則相同。

二、美國與我國遺產稅開征條件比較

中國稅制不合理的一個重大原因在于增值稅所占比重太大。2012年，中國稅收總收入100601億人民幣，其中增值稅41211億人民幣，占稅收總收入的41%，已成為我國第一大稅種。由于增值稅屬于價內稅，隱含在商品價格里，而普通民眾所依賴的生活必需品價格缺乏彈性，導致窮人生活負擔加重。

相比較在美國，第一大稅種是個人所得稅，所占比重超過聯邦稅收總額的一半；第二大稅種以及第三大稅種分別為社會保險稅以及公司所得稅，有力地調節了社會財富分配。我國社會貧富差距逐步擴大，財產稅作為一種有力調節的稅收方式，應逐步向著加大依靠財產稅，減少增值稅的稅制改革方向發展。

（一）開征遺產稅經濟基礎比較

由社會學家丹尼斯·蓋伯特、威廉·湯瑪森、喬瑟夫·希吉和詹姆士·漢斯林共同提出一套分為六個社會階層的系統，分別是上層階級，上中產階級、下中產階級、勞動階級、勞動貧窮階級和下層階級。依據2006年美國人口調查局統計數據，美國家庭收入占前20%的為92000美元以上，最富裕的百分之一家庭收入為350000美元以上。而這最富的20%的家庭擁有美國社會總財富的八成以上。

據不完全統計，目前中國50%以上的社會財富，都被不足1%的上層階級所占有。有關資料顯示，銀行儲蓄的80%的份額僅僅屬于20%的儲戶，而其他廣大普通老百姓所擁有的財產遠遠無法與權貴階層相比。這種財富占有反映出我國社會財富分配嚴重不均的情況，事實上已經侵占了他人的自然資源和和社會資源，而這種資源應被廣大人民群眾共同分享，而不應僅僅屬于少數公民。若遺產稅制度出臺，通過財產稅來對這種社會財富的高度不均衡性起到一定的再調節和校正作用，利用社會資源再分配來直接降低我國居高不下的基尼系數，可有助于緩和貧富懸殊的狀態。

從收入分配差距來看，我國2012年居民收入的基尼系數為0.474。過去10年，基尼系數在2008年達到最高值0.4910，隨后開始逐步回落。10年間，基尼系數全部高于0.4已達到國際警戒線。2012年美國的基尼系數也達到0.4，不同之處在于美國的中產階級占人口總數的比重大，而中國的卻是貧困人口占絕大多數，中產階級少。所以中國的社會貧富差距實際比估算可能更大。

通過觀察國外堅持使用遺產稅進行調節的國家，多數國家的收入差距大等相關問題都得到較好的控制，同時有力保護了勞動創造的積極性。與之相反的是，我國香港特區于2006年2月正式宣布取消遺產稅后，近年貧富差距也逐漸呈現出擴大趨勢。

（二）開征遺產稅社會基礎比較

我國的繼承法律制度建立的時間還不長，于1985年首次制定并頒布了《繼承法》。依據中國傳統的思想觀點，很少有私人個人財產所有、繼承的觀念：對于財產，人們多采取家庭共有的方式，一家族或者群體的方式傳承和處置，較少有個人單獨處理解決財產的情況。這些家族傳承的財富分配方式在我國有著悠久的文化歷史和深厚的社會根源，非一朝一夕能夠形成，也非一朝一夕能夠改變。另外，中國人的納稅意識非常淡薄，很多人對稅款一無所知，僅僅把納稅作為一種強制性的義務，認為稅收單方面減少了自己的財富。因此我國如果突然開征遺產稅，人們很容易對遺產稅的征收產生抵觸心理，并且會想方設法去規避納稅，如設立信托，購買保險等。

相比較之下，美國是一個司法系統極其發達的國家，聯邦法與州法并存，人人都有很強的法制意識，即使在美國政府“關門”的情況下，整個社會仍夠能依賴法律繼續運行，足可見其制度之成熟。美國也同樣有較全面成熟的財產評估制度與財產公證，能有效地保證稅款的公正繳納。

由此可見，我國開征遺產稅的社會基礎尚未成熟，開征具有一定困難度。想要順利開征遺產稅，還需加大宣傳力度，讓人們充分意識到納稅人的權利與義務的關聯性與重要程度，讓人們在意識形態上，清楚地認識到納稅不僅是一項義務，同樣是一種應該受到保護和正確使用的權利；充分認識到遺產稅的開征對進一步促進社會公平公正發展的重要性，如調節貧富收入分化，進行社會財富再分配，積極創增公共財政，有力維護社會和諧穩定等等。

（三）開征遺產稅法律環境比較

在財產登記制度方面，中國只在部分市場實行了實名制，如股票市場買賣交易，銀行設立存款等，其他很多類型的財產至今沒有完全實行實名制。此類財產包括不動產，如土地、房屋、草地、林地等；古董字畫等動產，還有專利技術、商標權、著作權等無形資產，都沒有納入實名制管理的范疇，個人財產登記尚不健全。美國以政府官員為例，需申報工資收入，配偶收入來源等等，以及用于商業投資和創造的收入，都需要申報。雖然部分財產在管理過程中只需申報一個數字的“范圍”，同樣存在一些漏洞，但是這種財產登記制度相比較中國還是完善許多。

在個人財產評估方面，中國近些資產評估行業增長迅猛，到目前為止已有近3000家評估機構，近年來，中國資產評估行業逐漸走上法制化道路。為了進一步規范資產評估領域的相關事項，我國頒布了《公司法》、并將其中證券部分全部移出，重新詳細制定了證券發行等相關規定，構成了如今的《證券法》。同樣的還有 《合伙企業法》、《國有企業評估辦法》等多項法律法規，都陸續頒布。2012年11月，財政部發布了《中國資產評估行業發展規劃》，為行業未來五年的發展描畫藍圖。首部“行業大法”《資產評估法》草案也于2013年8月二審。我國的資產評估歷史較短，但發展前景良好。美國資產評估行業涉及的評估對象非常全面，在此可作為我國制定范圍的良好參考對象。美國的評估涉及多個領域，既包括傳統的不動產、動產、無形資產，還有珠寶貴重金屬、企業文化價值、電子器械設備設備等各類資產,充分體現了資產評估的綜合化發展,是全球資產評估行業的榜樣與標桿，也是我國資產評估行業未來的發展方向。美國評估行業并非壟斷市場或者一家獨大，該行業一直存在多個評估協會。20多年來,各個協會之間一直在尋求更加積極有效的對話與協調的途徑,各個評估協會之間積極協作溝通交流，進一步促進了資產評估的發展。這種“大市場、小政府”的運行模式，以及由行業協會為主導，在建立溝通與合作機制中發揮主要關鍵作用的結構模式值得中國進一步學習。

三、結論及建議

改革開放30年來，我國的社會發展水平有了顯著的提高，人民所擁有的財富也不可同日而語。相比較之下，有關稅法的設計和規定還停留在舊的階段，沒有跟上飛速發展的經濟需要。稅法完善問題迫在眉睫，遺產稅再度成為大眾關注的焦點。通過對我國經濟形勢的分析及對美國遺產稅制度的研究，可以判斷，不論是從中國經濟的發展現狀來看，還是從長遠的建立公開透明的財產登記制度，有利于調節社會財富分配的角度來看，開征遺產稅勢在必行。但僅就目前的條件而言，至少在一定時間內缺少開征的依據。