施工企業“營改增”影響及對策分析

無錫商業職業技術學院 丁一琳

一、“營改增”實施對施工企業的有利影響

（一）避免工程分包過程中的重復納稅 新的營業稅暫行條例（2009年1月1號開始實施），取消了總承包方原法定的代扣代繳營業稅的義務，總承包方與分包方均需自行繳納營業稅金。但在實際項目中，總承包方會將工程分包給不具備建設單位資質的分包方，導致在繳納營業稅時很難將分包項目金額從總承包項目金額中扣除，造成重復納稅。如改征增值稅，企業銷項稅額在抵扣了進項稅額后，有了差額才需納稅，一定程度上避免了分包過程中的重復納稅問題。

（二）加快固定資產更新改造步伐 因購進生產設備支付的增值稅在征收營業稅時無法抵扣，新購設備只能提高產量、質量，卻未能減輕企業稅負，導致企業主觀上對引進先進設備的積極性并不高。而大型施工機械設備的數量、質量對于施工水平、生產能力起決定性的作用。因此目前增值稅與營業稅抵扣的銜接問題會對企業發展帶來負面影響，延誤行業、企業轉型升級。

“營改增”后，新修訂的增值稅條例屬于消費型增值稅，允許納稅人抵扣購進除小汽車、游艇外固定資產的進項稅額，可解決目前存在的重復征稅情況，企業必然會加大技術改造、設備更換力度，推動產品、服務升級換代。從單個企業看，能鼓勵企業技術改造和擴大生產，通過技術升級提高產品、服務競爭力，增強企業的發展后勁。從宏觀看，能擴大企業的需求，促進經濟的增長。

（三）促使企業轉變管理模式和提高管理水平“營改增”目的之一是推動現代服務業發展，促進經濟結構調整，包括促進企業改進經營管理方式。一直以來，我國施工企業經營管理模式都是簡單粗放式的。究其原因，主要是受制于企業自身條件。施工企業準入門檻較低，企業規模比較小，提供的多是勞動密集型產品勞務，采用傳統生產方式，知識技術含量要求也不高。這些都導致企業管理模式隨意化、經驗化。

隨著行業不斷發展擴大，施工企業數目激增，競爭加劇，同時建筑、交通、市政等領域產品服務走向現代化、信息化，技術要求提高，整個行業進入微利時代。在“營改增”即將全面實施的大趨勢下，企業將面臨比營業稅繳納、核算更為復雜的增值稅。如企業不能準確計算、仔細籌劃，實際稅負會不降反升。這些都迫使企業摒棄老框框，舊觀念，把精細化的先進管理方式引入企業日常管理中，推動企業提升整體管理水平，增強企業競爭力。

二、“營改增”實施對施工企業的不利影響

（一）企業如無足夠對應的進項稅額可供抵扣，實際稅負極有可能不降反升 施工企業因施工工作量大、年應稅銷售額高，實施“營改增”后，都能認定為一般納稅人，按11%稅率交納增值稅。如在各因素都有利的理想情況下，與目前按照3%稅率征收營業稅相比，企業稅負水平會下降。

［例1］某施工企業×年主營業務收入為1230萬元，成本中材料成本為615萬元，人工等其他成本246萬元，年主營業務承擔的營業稅為36.9萬元。分析如下（其他稅金及附加忽略不計）：

“營改增”前，年應交營業稅:1230×3%=36.9（萬元）

年應交所得稅：（1230-615-246-36.9）×25%=83.03（萬元）

“營改增”前稅負合計：36.9+83.03=119.93（萬元）

“營改增”后，假設采購材料負擔的進項稅額均通過認證，可以當期抵扣。

“營改增”后，不含稅營業收入：1230/（1+11%）=1108.11（萬元）

增值稅銷項稅額：1230-1108.11=121.89（萬元）

采購材料成本：615/（1+17%）=525.64（萬元）

增值稅進項稅額：615-525.64=89.36（萬元）

年應交增值稅額：121.89-89.36=32.53（萬元）

年應交所得稅：（1108.11-525.64-246）×25%=84.12（萬元）

“營改增”后稅負合計：32.53+84.12=116.65（萬元）

例1表明，在各因素有利的情況下，“營改增”后企業總體稅負下降。

但是，施工企業計征營業稅無需抵扣，出于成本的考慮，往往選擇小規模納稅人作為原材料供應商。由于小規模納稅人無法開具增值稅專用發票，“營改增”后，如從小規模納稅人處采購物資，使增值稅稅負大幅提高。

再者，大多數施工企業雖屬于勞動密集型企業，但有別于傳統制造企業，產品、勞務的增值不僅來自材料加工，更多是來自人工勞動，造成總成本中人工成本占比大。在增值稅現行征管方法下，人工成本無法抵扣進項稅額。而且從長期看，人工成本呈剛性逐年上漲的趨勢，會使人工成本推動企業總體稅負水平比“營改增”前上升。

［例2］假設年材料成本615萬元中，有115萬元材料從小規模納稅人處購入，無法提供增值稅專用發票。其他資料同例1。

“營改增”后，增值稅銷項稅額假設同前。

采購材料成本：500/（1+17%）+115=542.35（萬元）

增值稅進項稅額：500/（1+17%）×17%=72.65（萬元）

年應交增值稅額：121.89-72.65=49.24（萬元）

年應交所得稅：（1108.11-542.35-246）×25%=79.94（萬元）

“營改增”后稅負合計：49.24+79.94=129.18（萬元）

例2說明，企業“營改增”后的實際稅負水平，主要取決于是否有足額的進項稅額準予抵扣。

（二）工程款結算滯后以及合同、投標、競標等方面管理粗放，導致企業現金流出大幅增加 由于買方市場的宏觀環境，施工企業相對處于弱勢，導致工程款結算并非按工程進度預付，多是企業先開具增值稅發票而工程款收回卻大幅滯后。但企業采購材料承擔的進項稅額卻需即時支付，申報繳納增值稅時企業往往要墊付增值稅，造成營業有利潤但現金凈流量為負數的狀況。因營業稅為價內計征、征管簡便，企業在合同、投標、競標等方面管理粗放。改征增值稅后，增值稅為價外計征，如企業投標報價等管理人員對增值稅不熟悉，在編制招投標預算時，既可能因報價過低造成企業虧損，也可能因報價過高競標時無法中標喪失市場份額。

（三）會計核算、納稅申報等難度加大 營業稅核算相對簡單，只需在“應交稅費”下開設“應交營業稅”二級賬，日常核算將稅金直接計入“營業稅金及附加”即可。而增值稅“應交增值稅”二級賬下需開設9個三級明細賬，涉及增值稅的日常核算業務包括采購貨物、提供勞務、接受投資、視同銷售、進項稅額轉出等，遠較營業稅復雜。增值稅還需要完成專用發票申領、開具，期末進項發票認證、已開發票抄報稅等工作。

三、施工企業應對“營改增”的措施

（一）加強培訓學習、把握政策導向“營改增”給企業稅負的計算、申報帶來巨大變化，這對行業內所有企業都是一樣的，既是機遇又是挑戰。施工企業要積極主動適應宏觀環境變化，把握政策導向，充分利用國家稅收政策，才能促進企業發展。企業應加強財會、工程造價等相關人員的培訓，認真學習增值稅相關稅收文件規定，尤其是會計人員，能盡快熟悉增值稅計算、申報步驟要求，提高業務水平，熟練操作專用發票領用、開具、抵扣、期末認證、抄報稅等業務。

（二）完善預算管理與合同管理（1）投標、競標報價應事先準確測算。繳納營業稅時，企業向甲方收取的工程款（投標價格）就是營業收入，操作簡便。而增值稅因價外計征，向甲方收取的款項，包括工程款及按工程款11%稅率征收的銷項稅額兩個部分。如企業仍沿用慣有思維，僅將工程款（營業收入）作為投標價格，會造成工程還未開工已虧損的局面。因此在編制投標預算、確定投標價格時，應該根據施工項目的材料費、人工費、機械使用費消耗、直接間接費用等，考慮企業的成本加成率，測算出不含稅的營業收入，再按不含稅的營業收入×（1+11%），計算出投標總價。計算方式如下：

不含稅的營業收入=（施工項目材料費、人工費、機械使用費消耗、直接間接費用等）×（1+成本加成率）

向甲方收取的工程款（即投標總價）=不含稅的營業收入×（1+11%）

（2）合同簽訂要預先考慮現金流。由于甲方（即業主單位）拖延支付工程款，導致工程款收回滯后現象比較普遍，加上增值稅對納稅業務的發生時間有嚴格規定，企業會陷入兩難境地：先開具發票甲方拖延支付工程款，會出現企業墊付增值稅、經營性現金凈流量為負數的情況；如等到甲方實際付款時再開具發票，則要承擔滯后納稅的法律風險。為此，在簽訂合同時就需對工程款現金流量問題考慮周全，在簽訂合同時，在合同中要詳細約定發票的開具時間、開具種類、發票金額以及工程款收回時間等事項，同時還要規定針對拖欠工程款的處罰條款。如事先預知甲方工程款支付會遞延較長期間，則應在工程報價時將甲方延期付款的未實現融資收益計入到工程總價中。

（三）提高核算能力、重視財稅籌劃（1）盡量選擇具有一般納稅人資格的材料供應商。企業增值稅稅負能否降低，很大程度上取決于采購貨物接受勞務時承擔的增值稅能否足額及時抵扣。“營改增”前，企業為降低總成本，材料供應商多是報價較低的小規模納稅人、個體工商戶。“營改增”后，有關增值稅涉稅人員都應建立增值稅抵扣觀念。企業取得增值稅一般納稅人資格后，就應優先選擇具一般納稅人資格的材料供應商。（2）及時更新生產設備。新修訂的《增值稅暫行條例》中規定，購進機器設備的進項稅額允許抵扣，企業應抓住機遇，及時更新生產設備。一方面，購進機器設備的進項稅額允許抵扣可以降低企業增值稅稅負。另一方面，購買新設備能提高企業技術水平和生產能力，提高企業核心競爭力。（3）建立健全增值稅專用發票管理制度。增值稅是價外計征的，如無足額的進項稅額抵扣，企業的稅負會明顯加重。尤其是增值稅專用發票的規定，取得專用發票能抵扣稅款，開具發票就承擔11%的銷項稅額，使專用發票不僅有證明經濟業務的功能，還具有稅收籌劃的功能。增值稅專用發票對施工企業稅負大小起關鍵作用，因此，建立健全增值稅專用發票管理制度顯得尤為重要。

［例3］假設“營改增”后，企業新增施工設備一臺，買價18萬元，增值稅3.06萬元，經測算，新增設備可將年主營業務收入（含增值稅）提高到1260萬元。材料供應商都為一般納稅人，采購材料價款611.65萬元，增值稅103.98稅萬元，價稅總計715.63萬元，人工等其他成本252萬元，分析如下：

不含稅營業收入：1260/（1+11%）=1135.14（萬元）

增值稅銷項稅額：1260-1135.14=124.86（萬元）

采購材料成本：611.65（萬元）

增值稅進項稅額：103.98+3.06=107.04（萬元）

年應交增值稅額：124.86-107.04=17.82（萬元）

年應交所得稅：（1135.14-611.65-252）×25%=67.87（萬元）

“營改增”后稅負合計：49.24+67.87=129.18（萬元）

例3說明，通過企業強化管理、提高籌劃能力、充分利用抵扣政策，可以在擴大營業收入的同時大幅降低實際稅負，“營改增”能起到倒逼企業提升管理水平、加快設備更新的作用。

（四）利用扶持政策、降低企業稅負 2012年上海市實施“營改增”試點時，曾配套制定出臺一系列過渡性財政扶持措施：試點企業根據稅制改革前后比較，如實際稅負確實有所增加，可向財稅部門提出財政扶持政策的申請。但是《2012年一季度上海服務業重點監測企業問卷調查報告》顯示，僅有12.6%的企業符合條件并已提出申請，53.1%的企業表示并不了解該項政策，20.8%的企業表示不符合申請條件。每個企業所處發展周期、行業不同，營銷策略、管理模式也各異，會有企業出現稅負不降反升的現象。“營改增”全面實施后，政府都會出臺類似的過渡銜接時期扶持政策。屆時，企業應高度重視并充分利用好這些扶持措施，有效降低稅負。

［1］劉蓉：《論“營改增”實施后建筑施工企業將面臨的問題及對策》，《中國外資》2013年第4 期。

［2］張細妹：《淺談“營改增”對施工企業的影響》，《會計師》2013年第5 期。