“營改增”對納稅人及消費者的稅負影響

吳曉莉

【文章摘要】

“營改增”的試點和推廣解決了營業稅中存在的重復征稅的制度性問題，為第三產業的大力發展創造良好、穩定的稅收環境。本文分析了“營改增”試點范圍和具體的方案內容，并假設商品和服務的流轉過程，結合增值稅的抵扣制度，討論“營改增”6%和10%稅率對納稅人和消費者的稅負影響，并提出了“營改增”稅率選擇的相關建議。

【關鍵詞】

“營改增”；納稅人；消費者；稅負

0 引言

現代服務業屬于第三產業，我國現代服務業的發展相對滯后，但是在我國的經濟發展中占有十分重要的地位。在我國，對現代服務業統一征收營業稅，但是營業稅本身存在的制度缺陷和問題與我國現代服務業分工的精細化及業務國際化發展等相矛盾。所以，對營業稅進行改革，創造合理、公平的稅收環境，對我國服務業的發展十分重要。

1 “營改增”概述

1.1 “營改增”方案的內容

“營改增”就是營業稅改征增值稅，稅改后，在原來的13%和17%兩檔增值稅稅率基礎之上，增加了兩檔稅率，分別為6%和11%，征收率是3%。營業稅改征增值稅項目適用增值稅稅率分別是提供有形動產租賃服務，交通運輸業服務；稅率為分別為17%和11%；向國外的單位提供的研發和設計服務及國際運輸服務不征稅，適用稅率為零；提供現代服務業服務不包括有形動產租賃服務，稅率是6%。

試點地區納稅人原先享有的如技術轉讓等營業稅減免稅政策，在實行“營改增”之后，調整為免增值稅或者是即征即退；不在試點地區的一般納稅人向試點地區納稅人夠買服務，可以使用增值稅抵扣進項稅，抵扣的稅額憑借增值稅的發票而定；在實行“營改增”之后，原來試點地區納稅人使用的營業稅差額征稅政策，仍然可以繼續使用，營業稅收入也仍然歸屬于試點地區。

本次“營改增”改革納稅人的管理模式仍然使用分類管理模式，一般納稅人是指應稅服務的年應征增值稅銷售額大于500萬的納稅人，小規模納稅人是指低于此標準的納稅人。一般納稅人提供應稅服務其計稅的方法采用一般計稅方法，應納稅額等于當期銷項稅額減去當期進項稅額后的差額；小規模納稅人提供應稅服務采用簡單的簡易計稅方法，其征稅率為3%，應納稅額為計算的增值稅額，增值稅額根據銷售額和增值稅征收率進行計算，不能使用進項稅額進行抵扣。增值稅屬于價外稅，增值稅稅額不包括在納稅人向購買方提供應稅勞務、應稅服務或者是銷售貨物收取的價款中，增值稅專用發票上應該分別注明增值稅稅額和銷售額，如果提供應稅勞務或者是銷售貨物，應稅服務發票為普通發票，并且將應納增值稅稅額及銷售額合并定價、收取，在對應納增值稅稅額進行計算時，其計算方法為銷售額=含稅銷售額÷（1+稅率），將包含增值稅的銷售額通過計算轉成不包含增值稅的銷售額。一般納稅人提供財政部和國家稅務總局規定的特定應稅服務可以選擇適用簡易方法計稅，但是如果選擇之后，36個月內不能進行變更。國家稅務總局負責征收營業稅改征的增值稅，納稅人應向國稅局申報納稅。

1.2 “營改增”方案的試點范圍

“營改增”試點范圍包括交通運輸業和現代的服務業，服務業包括信息技術、文化創意、研發及技術、物流輔助、有形動產租賃和鑒證咨詢等服務。交通運輸業是指航空運輸服務、陸路運輸服務等；信息技術服務是指軟件服務、電路設計和測試服務等；研發及技術服務是指研發服務、技術咨詢和轉讓服務等；物流輔助服務是指航空服務、打榜救助服務等；文化創意服務是指知識產權服務、廣告服務等；鑒證咨詢服務包括認證服務、鑒證服務等；有形動產租賃包括有形動產經營性租賃及有形動產融資租賃。

2 “營改增”對納稅人及消費者稅負影響的實證研究

2.1 稅負指標選擇

衡量稅收負擔有多種指標，包括宏觀指標和微觀指標，宏觀指標包括國民收入稅負率和國內生產總值稅負率等，微觀指標包括凈產值稅負率、總產值稅負率、和增加值稅負率等。在本文中進行分析時采用的指標為增加值稅負率指標。按照增值稅的原理，增值稅是對商品中的V（工資形式付給勞動者的報酬）+M（稅金、利潤等）進行征稅。

2.2 基本假設

在實際的生活中，商品和服務流通涉及的環節較多，為了分析簡便，本文中作如下假設：①假設整個生產活動和服務環節只有三個環節，分別為服務環節、生產環節和零售環節；②假設所有環節的增值額是100，商品的銷售價為其進價和增值稅之和；③假設服務提供環節是每個生產過程的起點，如果前面環節有稅款，則全部體現在該環節；④假設每個環節只經過一個納稅人；⑤假設各環節都能進行抵扣和免稅；⑥假設本文中對小規模納稅人“營改增”的情況不進行研究，在分析的過程中只考慮“營改增”后為一般納稅人的情況；⑦假設小規模納稅人是零售環節納稅人，征收稅率為3%，一般納稅人是生產環節納稅人，征收稅率為17%，一般納稅人從小規模納稅人進貨不可以抵扣，從一般納稅人進貨的進項稅額可以抵扣。

因為流轉稅的稅負具有轉嫁特性，流轉稅的最終稅負人是最后的消費者。根據上面所述的假設，經過分析，得到以下四種流轉過程。①“營改增”后一般納稅人-生產環節一般納稅人-零售環節小規模納稅人-消費者；②“營改增”后一般納稅人-生產環節小規模納稅人-零售環節一般納稅人-消費者；③“營改增”后一般納稅人-生產環節一般納稅人-零售環節一般納稅人-消費者；④“營改增”后一般納稅人-生產環節小規模納稅人-零售環節小規模納稅人-消費者。

2.3 “營改增”后，納稅人及消費者的稅負率計算

根據上述的四種流轉過程，每種過程對各自的稅負情況及最終消費者整體稅負進行計算，計算結果如下表1-表4。在比較稅率時，選擇“營改增”后以一般納稅人的稅率6%和10%為例進行分析。

（1）生產環節和零售環節都為一般納稅人的計算結果，如表1所示。

（2）生產環節和零售環節分別為小規模納稅人和一般納稅人的計算結果，如表2所示。

（3）生產環節和零售環節分別為一般納稅人和小規模納稅人的計算結果，如表3所示。

（4）生產環節和零售環節均為小規模納稅人的計算結果，如表4所示。

由表1和表3的計算結果可知，如果生產環節是一般納稅人，不管零售環節是一般納稅人還是小規模納稅人，“營改增”稅率不會影響最終消費者的稅負，不會因為稅率而改變；由表2和表4的計算結果可知，如果生產環節是小規模納稅人，“營改增”稅率會影響最終消費者的稅負，其稅負會隨著的稅率的提升而不斷增加。

3 “營改增”稅率選擇建議

①如果從消費者稅負的角度來說，為了不增加消費者負擔，“營改增”的稅率越低越好。

②如果從增值稅中性的角度來說，其應該采用單一稅率的形式，但從“營改增”的實際來看，但是如果目前立刻統一，企業的稅負會大幅度提升，遭到企業的反對，所以應降低增值稅稅率，并逐步對其進行統一。

③如果為了平衡各方的利益，“營改增”的稅率宜選擇應該比改革前稅負下降或者是不變，這樣利于稅改的順利進行。

④綜上所述，在“營改增”推進的短時間內，各方利益都會進行博弈，這種博弈可能非常激烈，所以在對稅率進行選擇時，要盡量和改革前相一致，這對于“營改增”的順利推進有非常重要的作用。在“營改增”的長期角度看，稅負影響的還是最終消費者，消費者會通過價格的方式最終承擔稅改造成的結果。稅率選擇對于生產環節和零售環節的影響較小，尤其是對于一般納稅人影響更小。因此，為了經濟的健康和穩定發展，應該逐步統一稅率，這樣才能夠充分發揮增值稅中性的作用。

【參考文獻】

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