基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的盈余管理研究

孫歡+李明軒

摘要：我國上市公司普遍存在盈余管理問題，影響著會(huì)計(jì)信息的有效性，損害了投資者利益。針對(duì)此問題，2006年2月，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布，在源頭上抑制了一部分盈余管理行為。基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布的背景，研究新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理問題的抑制作用以及規(guī)范公司盈余管理的建議。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 盈余管理 研究

盈余管理是指上市公司在遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，通過選擇不同的政策，以期粉飾企業(yè)利潤表，達(dá)到逃避稅收、穩(wěn)定股價(jià)、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)等目的。在不違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，進(jìn)行盈余管理是公司實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的需要，也在一定程度上體現(xiàn)公司管理當(dāng)局的管理水平。但是，過度的盈余管理就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真，損害投資者利益，進(jìn)而會(huì)影響經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展。因此對(duì)企業(yè)的盈余管理進(jìn)行規(guī)范是必要的。

為了減少公司的盈余管理行為，我國自20世紀(jì)90年代開始建立中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，截止2006年，財(cái)政部制訂會(huì)計(jì)準(zhǔn)則共計(jì)38項(xiàng)。2006年2月，財(cái)政部又發(fā)布了1項(xiàng)基本準(zhǔn)則及38項(xiàng)具體準(zhǔn)則，并聲稱于2007年1月開始實(shí)施。這項(xiàng)新準(zhǔn)則的發(fā)布體現(xiàn)著與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的態(tài)勢，以及對(duì)企業(yè)盈余管理行為的抑制。本文基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布的背景，探討對(duì)企業(yè)盈余管理行為的影響。

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與盈余管理的關(guān)系

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)企業(yè)處理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)提出的要求，為了不同企業(yè)之間財(cái)務(wù)信息的可比性而制定。盈余管理是在不違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，利用準(zhǔn)則的不完善性對(duì)利潤表進(jìn)行修飾。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則既會(huì)抑制盈余管理行為，又會(huì)使企業(yè)產(chǎn)生新的盈余管理行為。一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制、披露，以及日常實(shí)務(wù)的財(cái)務(wù)處理都有了明確規(guī)定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布，在一定程度上能抑制企業(yè)管理者選擇的自由度。另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又會(huì)為盈余管理提供新的條件。現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)交易不可能完全適應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)管理者就會(huì)利用這種不完全性，選擇對(duì)自己有利的政策。并且，會(huì)計(jì)政策本身就保留了一些選擇會(huì)計(jì)處理方式的余地。盈余管理是必然存在的。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)盈余管理的限制

（一）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的調(diào)整

先前的會(huì)計(jì)制度規(guī)定：本期計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益，并且在日后會(huì)計(jì)年度內(nèi)可轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益必然會(huì)影響當(dāng)期利潤，那么公司管理當(dāng)局就可以利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回，調(diào)節(jié)不同會(huì)計(jì)期間的利潤進(jìn)行盈余管理。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則彌補(bǔ)了這一缺陷，特定了某些資產(chǎn)能夠計(jì)提和轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并且有明確的約束。同時(shí)規(guī)定在長期資產(chǎn)的存在區(qū)間，只允許計(jì)提而不允許轉(zhuǎn)回。這就大大減小了利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的可能性。

（二）關(guān)于合并報(bào)表的調(diào)整

在過去的準(zhǔn)則中，一個(gè)子公司是否納入合并報(bào)表的計(jì)量范圍，根據(jù)的是股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。這樣公司可以通過提高對(duì)高利潤子公司的投資比例或者減低對(duì)權(quán)益為負(fù)的子公司的投資比例，從而將高利潤公司納入合并報(bào)表或者將虧損公司剔除合并報(bào)表，達(dá)到盈余管理目的。新的會(huì)計(jì)報(bào)表規(guī)定，合并報(bào)表的計(jì)量范圍應(yīng)該以控制為基礎(chǔ)，母公司應(yīng)該將其控制的所有子公司都納入到合并報(bào)表的編制中，包括所有者權(quán)益為負(fù)的子公司。新的規(guī)定使得合并報(bào)表更真實(shí)地反應(yīng)企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營狀況，更好地維護(hù)投資者利益。

（三）存貨計(jì)價(jià)方式的調(diào)整

關(guān)于存貨計(jì)價(jià)方式，過去允許先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個(gè)別計(jì)價(jià)法以及移動(dòng)加權(quán)平均法。存貨價(jià)格出現(xiàn)波動(dòng)時(shí)，企業(yè)能夠通過對(duì)存貨計(jì)價(jià)方式的選擇，來調(diào)整當(dāng)期利潤。當(dāng)存貨價(jià)格上升時(shí)，若企業(yè)選擇先進(jìn)先出法，則會(huì)使得原材料以較低成本入賬，從而會(huì)調(diào)高當(dāng)期利潤；相反，若企業(yè)選擇后進(jìn)先出法，則會(huì)調(diào)低當(dāng)期利潤。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法以及移動(dòng)加權(quán)平均法，在一定程度上抑制了企業(yè)通過調(diào)整存貨計(jì)價(jià)方式進(jìn)行盈余管理的行為。

（四）關(guān)于公允價(jià)值的調(diào)整

我國過去使用公允價(jià)值屬性時(shí)，存在表面上利用中介結(jié)構(gòu)進(jìn)行公允價(jià)值度量，實(shí)際可進(jìn)行內(nèi)部操控的非公允性價(jià)值度量問題。基于此問題，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定了詳細(xì)的使用前提、范圍及具體方法。例如，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確規(guī)定，對(duì)投資性發(fā)地產(chǎn)采用公允價(jià)值衡量的前提是：有確切的證據(jù)能夠證明其公允價(jià)值能夠持續(xù)有效地獲得。對(duì)公允價(jià)值使用的限制性規(guī)定，在一定程度上防止了企業(yè)通過公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理的行為。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下規(guī)范公司盈余管理的建議

針對(duì)我國企業(yè)過多盈余管理的問題，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做了許多更加詳細(xì)的規(guī)定，在一定程度上能夠在源頭上對(duì)公司的盈余管理行為產(chǎn)生制約。但仍然存在需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行估計(jì)和判斷的地方，也即沒有制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，這些空白之處為公司盈余管理提供契機(jī)。當(dāng)然，任何一項(xiàng)準(zhǔn)則的制定并不是一步就位的，我們應(yīng)在最小成本情況下，盡快完善我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度。在這個(gè)過程中，可以通過制定相關(guān)法律來加大公司進(jìn)行盈余管理的成本，以減少對(duì)社會(huì)金融市場造成的影響。

參考文獻(xiàn)：

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