會計專業(yè)判斷存在性分析

陳培

會計專業(yè)判斷存在性分析

陳培

本文從會計主觀性的角度出發(fā)，對會計準則能否消除專業(yè)判斷，業(yè)績管理是否就一定是壞事進行了分析，認為通過會計標準縮小專業(yè)判斷的空間只是權(quán)宜之計，健全專業(yè)判斷的執(zhí)行機制，構(gòu)筑專業(yè)判斷的支撐環(huán)境應(yīng)成為會計改革的趨向。

會計準則;業(yè)績管理；專業(yè)判斷

所謂會計職業(yè)判斷，是指會計人員在依照我國相關(guān)會計法律法規(guī)、準則和相關(guān)制度的要求的基礎(chǔ)上，結(jié)合具體企業(yè)的理財環(huán)境與生產(chǎn)特點，對其業(yè)務(wù)性質(zhì)進行平均，通過專業(yè)知識和經(jīng)驗，對企業(yè)經(jīng)濟事項開展分析、判斷、處理的過程。會計界有觀點認為現(xiàn)行的會計標準含有較多的主觀成分，而新準則則過分強度導(dǎo)向性，使得造假成為可能，因此應(yīng)盡可能的減少會計專業(yè)判斷以減少業(yè)績調(diào)整。針對這種觀點，筆者認為會計工作中專業(yè)判斷是由會計主觀性的本質(zhì)特征所決定的。

一、外部會計信息的變化需要會計判斷

要進行準確的職業(yè)判斷，會計工作人員需要下力氣收集相關(guān)的資料，對資料進行分析、歸納和判斷等，從而作出恰當?shù)呐袛唷＠纾绻嬏豳Y產(chǎn)減值就需要先進行大量調(diào)研，掌握所需的財務(wù)信息，如計提存貨跌價準備，并了解年末和企業(yè)存貨相關(guān)的市場銷售價格；計提壞賬準備需要調(diào)查和了解債務(wù)人財務(wù)情況、信用是否良好、是否具備較好的償債能力等。因此，在會計判斷時，必須堅持信息性原則，根據(jù)當時的狀況和職業(yè)經(jīng)驗，以最新的信息資料為基礎(chǔ)進行判斷。事實上，公司經(jīng)理必須根據(jù)企業(yè)的實際情況進行專業(yè)判斷以保證記錄結(jié)果能反映經(jīng)濟實質(zhì)，壞賬準備的計提、折舊年限的確定以及制造費用的分配等均離不開會計判斷。

1.管理層利用專業(yè)判斷傳遞內(nèi)部信息

盡管資本市場排斥信息不對稱，但股份制的治理結(jié)構(gòu)使得公司管理人員總是具有信息優(yōu)勢，因而信息不對稱是不可避免的。在資本市場效率較高時，管理人員可以向外界傳遞公司的內(nèi)部信息，這樣有利于公司的增值，降低公司的籌資成本。比如對于公司潛在的未來盈利能力，管理人員可能信心十足但投資者們未必清楚，管理人員可以利用專業(yè)判斷使財務(wù)報告的盈利信息間接地傳遞其對公司未來發(fā)展前景的信心，此時不違反會計標準的業(yè)績平滑就不失為一種有效的傳遞內(nèi)部信息的手段。事實上，有效的資本市場依賴于信息透明，而要達到真正意義上的信息透明，就必須借助于專業(yè)判斷。

2.詳盡的外在制度規(guī)定無法替代會計職業(yè)判斷

具體地說，管理人員運用專業(yè)知識來決定如何記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)的行為不可或缺,它是一個復(fù)雜的主觀判斷過程。外在的制度規(guī)定——如會計法規(guī)、會計準則、稅收政策等，還有企業(yè)的理財目標、企業(yè)組織形式、生產(chǎn)經(jīng)營特點等；會計人員自身的業(yè)務(wù)技能、職業(yè)道德水準等，只能在一定的范圍和程度來限制制約會計的專業(yè)判斷，即會計人員的職業(yè)判斷只能在會計規(guī)范所允許的范圍內(nèi)做出。制訂過于詳盡的準則還可能產(chǎn)生一些負面影響。無論規(guī)范的多么細致，造假者總是存在的，管理層基于經(jīng)營者利益，會要求會計人員在法律法規(guī)的邊緣打擦邊球，結(jié)果是有時我們可能增加了發(fā)現(xiàn)會計造假所需的成本。

3.新概念的理解需要會計職業(yè)判斷

在新會計準則中出現(xiàn)了大量的新詞語，如公允價值、衍生金融工具、資產(chǎn)負債表債務(wù)法等，這些新詞語的運作體現(xiàn)了新會計準則的本質(zhì)變化。因此要求會計工作人員要熟悉和正確理解這些詞語，這對于正確執(zhí)行新的會計準則有著重要的決定性作用。例如，對于債務(wù)重組、金融工具、非共同控制等的企業(yè)合并問題采用了公允價值，就是其新的創(chuàng)新點之一。所謂的公允價值是指通過公平交易，在熟悉狀況雙方公開自愿交易的前提下進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~，是一種估計價格而非在過去交易中形成的實際價格，在現(xiàn)實交易中影響公允價值的客觀因素有很多，需要有著較為活躍的交易市場，要求會計人員有著專業(yè)的職業(yè)判斷力。同事，新會計準則對于資產(chǎn)、負債、收入和費用四個會計要素的內(nèi)涵規(guī)定中加入了經(jīng)濟利益流入流出的內(nèi)容，指出確認條件下就可以運用“很可能”的標準，但“很可能”是多大可能，是一種因人而異的主觀性判斷，在此條件下，就需要會計人員具有較高的職業(yè)判斷能力。

二、專業(yè)判斷的合理運用是公司增值的管理技能

新準則賦予資產(chǎn)政策更多的自由選擇空間，要求會計人員在選擇會計政策過程中發(fā)揮更多的專業(yè)判斷，在實際工作中，哪一種方法更適合企業(yè)的實際情況，更能公允地反映企業(yè)的盈利能力和資產(chǎn)狀況，有賴于會計人員的職業(yè)判斷，這就是盈余管理(Earnings Management)的實質(zhì)。專業(yè)判斷是公司業(yè)績管理的基本途徑，但專業(yè)判斷和盈余管理都是應(yīng)計制會計的產(chǎn)物，可以說只要存在估計，就必然有判斷，從而業(yè)績管理也就不可能肅清。借助于業(yè)績管理，管理者可以向外部的投資者間接地傳遞公司的內(nèi)部信息。對待盈余管理我們既要看到其壞處，也不能否定其好處，關(guān)鍵是要看盈余管理的動機和程度，由此也可以對專業(yè)判斷的合理性進行界定。

既然專業(yè)判斷可以向投資者傳遞內(nèi)部信息，那么由此產(chǎn)生的業(yè)績管理可能是一件好事。置身于風險市場之中，公司管理人員通常建立財務(wù)預(yù)算，對內(nèi)可以促進管理并激勵員工，對外向股東和潛在的投資者傳遞引導(dǎo)信息。會計職業(yè)判斷是要確定會計報告的內(nèi)容和形式，選擇說明或披露的信息，使會計報告相關(guān)使用者正確理解和掌握準確可靠的會計信息。一來避免股東過多介入公司日常經(jīng)營而導(dǎo)致組織成本的增加，二來可以有效降低融資成本(比如提高證券的發(fā)行價格，避免違反債務(wù)契約)，這是一種在資本市場中尋求價值的技巧，它可以增加公司的市場價值。有時，這樣的盈余管理又被稱為“盈余信息優(yōu)化”，管理人員利用多種公司可以接受的措施調(diào)整盈余，比如在本期預(yù)算目標實現(xiàn)時停止生產(chǎn)，以保證下一期的生產(chǎn)處于較高的邊際收益水平，又如在未達目標的當期末采取一個暫時性的折扣措施以刺激銷售，利用犧牲邊際收益的方法來沖擊預(yù)算目標。這些都是運營之道，屬于管理人員的管理技能，在競爭激烈的市場中不可或缺。

好的盈余管理還可以幫助公司應(yīng)付突發(fā)的市場沖擊，給予管理人員一定的空間以保護契約各方的利益。市場的不確定性總會給企業(yè)帶來一定的影響，業(yè)績再好的企業(yè)也只能將財務(wù)狀況保持在一個區(qū)間內(nèi)而不可能時刻最優(yōu)，管理人員時常因面臨暫時的困境而求助于業(yè)績管理，所以，有時留有盈余管理的空間是必須的。考慮到管理人員的職業(yè)道德會增強專業(yè)判斷的正確性，借用一句管理界流行的諺語“我們渴望勝利，但我們決不作弊，我們遵守競賽規(guī)則”，因此改革不應(yīng)限制管理技能發(fā)揮的空間。

會計信息可靠性和相關(guān)性的權(quán)衡有賴于專業(yè)判斷，給專業(yè)判斷留有空間正是為了更好的反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)。正如我們不能在相關(guān)性和可靠性的權(quán)衡中走向任何一個極端，同樣我們不能因為存在業(yè)績操縱問題而否定專業(yè)判斷。

[1]王躍堂,趙子夜.會計專業(yè)判斷:基于盈余信息治理的思考[J].會計研究.2003.7.

（作者單位：中國石化管道儲運公司）