淺析我國稅務執(zhí)法中存在的問題及對策

閆彥釗 石小亮

淺析我國稅務執(zhí)法中存在的問題及對策

閆彥釗 石小亮

稅務執(zhí)法通過征納稅收方式將稅法規(guī)范進行落實，是實現稅法實效性有力的手段。依法治稅關鍵是執(zhí)法，稅務執(zhí)法是稅法目標實現的根本保證。本文首先提出當前我國稅務執(zhí)法運行機制比較完善的現狀，接著提出其還存在著缺位、錯位與越位等問題，最后對于稅務執(zhí)法過程中所存在的這些問題提出針對性的對策，這對以后稅務執(zhí)法有著非常重要的理論及現實指導意義。

稅務執(zhí)法；稅法規(guī)范；問題及對策

有效行政執(zhí)法對于推進國家法治進程意義重大，而其中稅務執(zhí)法作為行政執(zhí)法的組成部分，亦是如此。稅務執(zhí)法區(qū)別于稅收執(zhí)法，稅收執(zhí)法指針對稅收收入本身進行稅款征收，而稅務執(zhí)法不僅僅針對于此，還包括稅務登記、檢查、行政復議、稅源、發(fā)票與納稅人的財務管理等，所以稅務執(zhí)法包含稅收執(zhí)法。

稅務執(zhí)法通過征納稅收方式將稅法規(guī)范進行落實，是實現稅法實效性有力的手段。可以看出依法治稅，重點是執(zhí)法，在我國整個稅收法治建設中，稅務執(zhí)法意義重大。對于稅務執(zhí)法過程中存在的問題及相應的對策進行研究，具有非常重要的理論及現實指導意義。

一、我國稅務執(zhí)法的現狀

當前我國稅務執(zhí)法運行機制比較完善，如在執(zhí)法依據上，我國是以2001年新修訂的《中華人民共和國稅收征收管理法》為執(zhí)法核心依據；在稅務執(zhí)法主體上，我國的《中華人民共和國稅收征收管理法》與《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》中明確規(guī)定了稅務執(zhí)法主體；在稅務執(zhí)法手段上，主要是以現代計算機系統網絡為依托，以優(yōu)化申報納稅服務為基礎，集中對稅收進行征集，重點部分進行核查，實現稅收的征、管、查各個階段行為的相互監(jiān)督與制約，對于偷稅、逃稅與騙稅等行為進行嚴厲打擊；在稅務執(zhí)法監(jiān)督上，要真正保證稅務執(zhí)法的規(guī)范、高效運行，切實嚴格遵守稅務案件審理制度、稅務執(zhí)法檢查規(guī)范、執(zhí)法責任制度等，克服以往稅務執(zhí)法的“無責任行政”等觀念；在納稅人權利保護機制上，我國早在1996年就制定了關于稅務機關對納稅人權利有義務進行保障，如《稅務行政處罰聽證程序實施辦法（試行）》，之后在2000年我國又頒行實施了《偷稅案件行政處罰標準》，這次對于稅務行政處罰作了嚴格意義上的程序限制，緊接著在2001年又頒布了《中華人民共和國稅收征收管理法》，此征收管理法對于納稅人享有的權利類型作了明確的規(guī)定，另外也特別規(guī)定了稅務機關對其具有應盡的保障義務。

另外，關于發(fā)票管理有關事項，新征管法也進行了明確的規(guī)定，稅務機關是發(fā)票的主管機關，其有權力進行發(fā)票印制、開具、保管與繳銷，對于單位、個人等在從事經營服務活動過程中，應嚴格按照相關稅務規(guī)定開具、使用并取得發(fā)票，稅務機關有權進行管理和監(jiān)督，對于不符合相關規(guī)定者，可以收繳或停止發(fā)售發(fā)票。

二、我國稅務執(zhí)法存在的問題

從以上闡述的我國稅務執(zhí)法現狀可以看出，近年來我國在依法治稅方面做了很多努力，稅務執(zhí)法運行機制比較健全，但還存在稅務執(zhí)法的缺位、錯位與越位等問題，這些問題若不能有效及時予以解決，勢必會嚴重影響稅務執(zhí)法進程，對納稅人及稅務執(zhí)法主體都會造成一定影響，甚至會挫傷我國稅收財政收入根基。

1.稅務執(zhí)法的缺位問題

對于稅務執(zhí)法的缺位問題，這主要反映在以下幾個方面：其一，執(zhí)法不嚴。由于在行政執(zhí)法過程中，處罰力度具有一定的靈活性，行政執(zhí)法人員不是針對違法嚴重程度進行適度處罰，而常常針對處罰對象以態(tài)度來決定處罰額度大小，還伴有以補代罰、以罰代刑等現象。這種現狀不僅使大量稅源流失，還使稅法成為一紙空文，對違法行為處罰偏輕，力度太小，起不到應有的震懾作用；其二，忽視執(zhí)法內部管理。許多稅務單位重收入、輕管理的現象很普遍，如對納稅單位及個人資料的管理比較隨意，造成稅源不清、資料不全、稅務登記率及上門申報率不高。稅務機關人員對于稅款報解等制度執(zhí)行不嚴，常會出現壓解與挪用稅款等現象；其三，不履行法定職責。這表現在一些稅務稽查部門在接到涉稅案件舉報后，不會及時采取行動，而常會以辦案經費緊張等為由來推脫責任，更不會積極主動去查處偷稅逃稅等案件；其四，執(zhí)法程序不規(guī)范。如一些稅務單位嚴重違反征管法規(guī)定的處罰程序，對納稅人違反征管法的第37、38和46條規(guī)定違章行為，在未下達限期改正和繳納情況下即進行相關處罰，先收取罰款再下發(fā)處理決定書，或者以稅務檢查記錄或報告來代替稅務檢查結論；其五，缺乏對納稅人權利的保護。這主要表現為稅務執(zhí)法人員自擁權力，而缺乏服務意識，缺乏對納稅人權利應有的保護。

2.稅務執(zhí)法的錯位問題

對于稅務執(zhí)法的錯位問題，這主要反映在以下幾個方面：其一，執(zhí)法主體錯位。真正具有稅務行政處罰權力的主體，是指依照我國相關稅收法律規(guī)定，能獨立進行稅務行政處罰并能夠承擔相應的法律責任的機關或組織。但現實情況是一些稅務機關內設機構如辦稅服務廳等以自己的名義對納稅人進行行政等相關處罰，如辦稅服務廳對超時限申報繳稅行為的納稅人以自己的名義給予行政處罰；其二，執(zhí)法程序違法。如一些稅務機關在執(zhí)法過程中，為了能夠提高辦案效率，將《稅務行政處罰決定書》與《稅務行政處罰事項告知書》在同一時間遞交給當事人，若當事人未提出聽證的，就視為送達《稅務行政處罰決定書》。另外對當事人進行稅務處罰決定之前，應該對符合提出聽證要求的告知其有聽證權利，但有些稅務機關一般都不會告知當事人依法享有的權利，或者拒絕聽取當事人的申辯；其三，執(zhí)法適用的法律錯誤。近年來，我國雖然有對稅務機關人員在就職之前進行相關的培訓學習，但由于培訓方式更注重對條文簡單機械的學習，造成在實際工作中往往表現為法律程式化、片面化，缺乏對法律正確的理解，導致稅務執(zhí)法過程中錯誤適用了稅收等法律法規(guī)。

3.稅務執(zhí)法的越位問題

對于稅務執(zhí)法的越位問題，主要反映在以下幾個方面：其一，超越權限進行執(zhí)法。這主要表現在有的地方稅務機關超越管轄權查處其它地區(qū)管轄的涉稅案件，還包括下級稅務機關越級管轄上級查處的案件；其二，越權處罰。如根據新《中華人民共和國稅收征收管理法》第七十四條的有關規(guī)定，稅務所有權處罰二千元以下的行政罰款，而一些稅務所則超越自己的權限來處罰納稅人；其三，濫用職權。這主要表現為一些稅務執(zhí)法相關人員有以權謀私等不廉潔行為；其四，執(zhí)法隨意。有些稅務執(zhí)法人員由于素質較低，經常以個人偏好，習慣等進行執(zhí)法，而不會嚴格遵守程序標準。

三、針對稅務執(zhí)法有關問題的對策

針對我國稅務執(zhí)法所存在的缺位、錯位與越位等問題，在準確分析其客觀成因的基礎上,必須找出明確有效的工作思路，制定具體的措施以完善稅務執(zhí)法。

1.強化依法治稅的觀念

依法治稅是一個包括立法、執(zhí)法、司法與守法等多方面的社會工程。要想強化依法治稅的觀念，最重要的是提高稅務人員的政治業(yè)務與執(zhí)法素質。當前稅務部門人員不僅面臨著體制創(chuàng)新的挑戰(zhàn)，而且還面臨著來自執(zhí)法觀念、行為模式等多方面的挑戰(zhàn)，因此稅務機關要加大對工作人員的獎懲與激勵，興起濃厚的學習之風。

2.健全稅法體系

稅法體系是指在基本稅法原則的指導下，由一國現行的不同稅收法律規(guī)范所組合的有機統一整體。建議在原有體系基礎之上，加強以下幾點內容。其一，明確依法治稅的具體內容。要及時研究制定與我國市場經濟相適應的稅收法規(guī)，對現行稅收法規(guī)中一些不明確的一般性條款、規(guī)定進行具體化的修補完善；對已經成熟的暫行條例或規(guī)定及時上升為法律以統一貫徹執(zhí)行；其二，加大稅法宣傳力度。豐富稅法宣傳形式和途徑，深化宣傳內容，加快培養(yǎng)人們遵從稅法意識；其三，加快推進并完善稅收法律體系進程。如目前在維護稅務治安與涉稅犯罪偵察上，由于公安部門與稅務機關之間聯系不緊密，造成聯合工作效率低下，建議建立協同兩者的稅務警察相關機構，以加強加快涉稅案件的辦理。

3.理順地方財政管理體制

為了能夠有效地理順地方財政管理體制，必須以適當簡化政府層級為前提，配以健全的自上而下的轉移支付制度，完善分稅制的分級財政。其一，要合理設置地方政府職能。地方政府要盡可能將更多投資用于公共工程與基礎設施等一些公益性項目上，退出一般競爭的經營性投資領域[8]；其二，搞好分稅制里的稅基問題。各級地方政府應該積極發(fā)展不動產稅為穩(wěn)定稅源，因為從長遠的前景來看，不動產稅要優(yōu)于現在政府征收為主的營業(yè)稅。地方政府可以加強優(yōu)化投資環(huán)境，使不動產持續(xù)升值，幾年評估一次稅基，這有利于政府職能的最大化；其三，規(guī)范政府收支管理。加強地方財政體制及預算管理的深化改革，將政府收支納入到預算管理之中，對政府可支配資金進行監(jiān)督和管理。

4.合理協調四個關系

中央及地方的各級稅務機關人員在稅務執(zhí)法中，應該時刻以大局為重，站在依法治國的戰(zhàn)略高度上，正確認識和合理協調以下四種關系。

第一，內容與形式的關系。稅法規(guī)范包括實體與程序法規(guī)兩部分，而稅務執(zhí)法又包括稅收實體與程序兩部分，二者猶如內容與形式的關系，稅務執(zhí)法沒有稅法實體就無從談起，沒有法定程序就會違背法律。依法治稅必須要求稅務機關綜合以上二者，合理協調它們之間的關系，在法定權限內按法律程序進行稅務管理，這兩方面不能偏廢任何一方，做到二者有機結合。

第二，目的與手段的關系。在稅務執(zhí)法過程中，處罰不是最終目的而只是手段，強化稅務管理才是真正目的。具體來講，稅務行政處罰的目的是能夠維護正常的征納秩序，教育納稅人遵從稅法規(guī)范，促進稅收職能的最大化發(fā)揮。最大程度上解決好稅收行政處罰過程中所出現的一些不規(guī)范現象，如罰款數額亂、處罰力度輕等。稅務執(zhí)法人員應該正確認識和處理稅務執(zhí)法的目的與手段的關系，堅持從人民根本利益出發(fā)，嚴格依法執(zhí)法辦事。

第三，權力與法律、權利、責任之間的關系。稅務機關要想真正實現稅務管理目標和服務人民，對其賦予一定權力是必要的，也是必須的。但必須要合理協調以下幾種關系：其一，權力與法律之間的關系。談及二者之間的關系實質是論證權力和法律孰高孰低的問題，稅務執(zhí)法的權力來源于法律，法律是執(zhí)法的首選依據，必須以法律為準繩；其二，權力與權利之間的關系。二者之間的關系實質是執(zhí)法權力與納稅人權利的關系，二者不是對立的，而應該統一于法治，不能將權利服從于權力視為真正的人治，也不能將權力服從于權利視為法治，二者應該為相互制約、相互促進的平衡關系；其三，權力與責任之間的關系。二者是對立統一的關系，我國法律賦予稅務機關權力，亦是賦予其義務和責任，應該減少甚至杜絕一些稅務執(zhí)法機關監(jiān)用職權、以權壓法、以權謀私及不作為等失職行為，務必正確認識和處理好權力與責任關系，時刻以服務人民為己任。

第四，執(zhí)法與服務的關系。國家稅務機關享有強制性稅收征收權力，這一權力的賦予要高于納稅人的權利，既稅務機關的權力與納稅人的權力并不對等，這就造成在實際稅務執(zhí)法過程中，存在著征稅權力過度膨脹，硬性管理變多，要求納稅人履行的義務也越來越多，而主動服務變得很少。由此，各級稅務機關一定要正確地認識和處理執(zhí)法與服務二者之間的關系，真正解決納稅人的實際困難，提高服務水平。

四、結論

稅務執(zhí)法通過征納稅收方式將稅法規(guī)范進行落實，是實現稅法實效性有力的手段。當前我國稅務執(zhí)法運行機制在執(zhí)法依據上、執(zhí)法主體上、執(zhí)法手段上、執(zhí)法監(jiān)督上、納稅人權利保護機制上、關于發(fā)票管理有關事項規(guī)定上都比較完善，但還存在稅務執(zhí)法的缺位、錯位與越位等問題，對于稅務執(zhí)法過程中存在的問題及相應的對策研究，具有非常重要的理論及現實指導意義。

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[2]金人慶.中國當代稅收要論[M].人民出版社,2002:190-191.

[3]張永剛.初犯免責條款對稅務執(zhí)法風險防范的影響及作用解析[J].財經界(學術版),2012:251-251.

（作者單位：尼勒克縣地方稅務局、北京林業(yè)大學經濟管理學院）