獨立審計舞弊與審計監(jiān)管的進(jìn)化博弈分析

梁剛++李麗軍++朱先琳

【摘 要】 針對獨立審計舞弊屢見不鮮，屢禁不止的現(xiàn)象，文章基于進(jìn)化博弈理論建立了獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門之間的博弈模型，通過對模型的適應(yīng)度及穩(wěn)定點的深入分析，得出了博弈模型中各方的進(jìn)化穩(wěn)定策略，并探討了理想策略組合所需的條件，從而提出了控制和減少獨立審計舞弊行為的建議。

【關(guān)鍵詞】 獨立審計舞弊； 審計監(jiān)管； 進(jìn)化博弈

一、引言

我國2010年頒布的中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1141號《財務(wù)報表審計中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》對舞弊的定義是：“舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。舞弊是一個寬泛的法律概念，但審計準(zhǔn)則要求注冊會計師關(guān)注導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的舞弊?！豹毩徲嬑璞字釜毩徲嫏C構(gòu)為了招攬業(yè)務(wù)，降低審計成本或獲取額外收益等，故意與被審計單位串通作弊、共同造假或者對被審計單位財務(wù)報表舞弊行為聽之任之，不予制止和披露，甚至包庇縱容，變通審計意見，出具不實或不全面的審計報告，對財務(wù)報表使用者或?qū)徲嫳O(jiān)管部門進(jìn)行欺騙的不誠實的行為。近年來獨立審計機構(gòu)與被審計單位共同舞弊的案例屢見不鮮，如金荔科技案、華源制藥案、博達(dá)案及科龍門事件等。獨立審計舞弊給證券市場、投資大眾和審計監(jiān)管部門等造成了重大損失，同時敗壞了注冊會計師行業(yè)的社會聲譽，損害了注冊會計師行業(yè)的整體利益。因此，獨立審計舞弊問題亟待解決。

會計師事務(wù)所法律責(zé)任承擔(dān)包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任，當(dāng)前我國的獨立審計主要承擔(dān)的是行政責(zé)任。2007年6月出臺的《最高人民法院關(guān)于審理涉及會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》中明確了利害關(guān)系人受損提起訴訟人民法院必須受理。近年來審計舞弊被處罰的案例不在少數(shù)，如ST方源2007年、2008年年度財務(wù)報告分別虛增銀行存款6 440萬元、6 476萬元，而中興華會計師事務(wù)所2007年和2008年度財務(wù)報告進(jìn)行審計時未能勤勉盡責(zé)，銀行函證交由公司工作人員完成。中國證監(jiān)會對其的行政處罰決定書〔2011〕37號：責(zé)令中興華改正，沒收業(yè)務(wù)收入100萬元，對兩年三名審計報告簽字注冊會計師處以3—5萬元罰款。我國監(jiān)管機構(gòu)對獨立審計舞弊一般都處以罰款、沒收收入等措施，但是如果處罰的力度不夠，可能造成獨立審計機構(gòu)繼續(xù)舞弊。本文基于行政責(zé)任承擔(dān)，對獨立審計舞弊的成本與收益進(jìn)行進(jìn)化博弈分析，進(jìn)而得出最佳組合策略。

二、進(jìn)化博弈理論

進(jìn)化博弈是在由基因事先決定的不同行為表現(xiàn)型之間而不是理性選擇的策略之間進(jìn)行的。在進(jìn)化博弈中，具有較強適應(yīng)性的表現(xiàn)型生存下來，在與其他表現(xiàn)型的重復(fù)性互動中不斷繁殖，并在種群中增加它們的比例。進(jìn)化博弈的核心概念是進(jìn)化穩(wěn)定策略（ESS）和復(fù)制動態(tài)方程（RD）。

進(jìn)化穩(wěn)定策略（ESS）是指當(dāng)博弈參與者隨機配對進(jìn)行博弈時，在位種群成員的支付水平高于小的突變?nèi)后w的支付水平，它代表著一個種群抵抗變異策略侵入的一種穩(wěn)定狀態(tài)。

復(fù)制動態(tài)方程（RD）描述一個特定策略在一個種群中被采用的頻數(shù)或頻度的動態(tài)微分方程。如果某個策略的適應(yīng)度或收益率高于平均水平時，那選擇該策略的群體在整個種群中的比例就會上升。其微分方程如下：dxk/dt=xk[u（k，s）-u（s，s）]，k=1，...，n。其中，xk表示種群采用策略k的比例；u（k，s）表示采取策略k的適應(yīng)度；u（s，s）表示種群的平均適應(yīng)度。

三、獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門的博弈

獨立審計舞弊能夠用進(jìn)化博弈來分析主要是因為：獨立審計舞弊表現(xiàn)為多方的博弈，獨立審計機構(gòu)與被審計單位、與審計監(jiān)管部門合作與非合作博弈，它的產(chǎn)生與發(fā)展也是多方博弈演化的結(jié)果。當(dāng)獨立審計機構(gòu)舞弊時所得的支付大于其不舞弊時所得的支付，那么獨立審計機構(gòu)都會采取舞弊。

（一）模型構(gòu)造與基本假設(shè)

1.模型參與者：獨立審計機構(gòu)（會計師事務(wù)所）、審計監(jiān)管部門（如財政部、證券監(jiān)管機構(gòu)、政府審計部門等）。他們都是有限理性的博弈方，信息為不完全信息。

2.策略空間：獨立審計機構(gòu)選擇舞弊與不舞弊；審計監(jiān)管部門選擇消極監(jiān)管與積極監(jiān)管。

3.假設(shè)獨立審計機構(gòu)不舞弊時的正常收益為r，舞弊時的額外收益為k，被審計監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)的處罰款為p，罰款p作為審計監(jiān)管部門的收益；審計監(jiān)管部門采取積極監(jiān)管時的成本為q，采取消極監(jiān)管的成本無限趨近于0。

4.根據(jù)上述假設(shè)與分析，可得到兩者的非對稱博弈矩陣模型（如表1）。

（二）適應(yīng)度分析

該進(jìn)化博弈是一個非對稱博弈，現(xiàn)有兩個不同的博弈群體，分別是獨立審計機構(gòu)群體和監(jiān)管部門群體。該博弈過程是在這兩個群體中隨機抽取成員配對反復(fù)進(jìn)行博弈，博弈方的學(xué)習(xí)和策略模仿僅僅局限于各自所在的群體內(nèi)部，策略調(diào)整機制為復(fù)制動態(tài)。

假設(shè)獨立審計機構(gòu)博弈的群體中采取不舞弊策略的博弈方占所有獨立審計機構(gòu)的比例為x，則采取舞弊策略的博弈方占的比例為1-x；而審計監(jiān)管部門采取積極監(jiān)管策略的博弈方占所有審計監(jiān)管部門的比例為y，則采取消極監(jiān)管策略的博弈方占的比例為1-y。可得：

獨立審計機構(gòu)不舞弊時的適應(yīng)度為：ua=yr+（1

-y）r=r

獨立審計機構(gòu)舞弊時的適應(yīng)度為：ub=y（r+k-p）

+（1-y）（r+k）=r+k-yp

獨立審計機構(gòu)的平均適應(yīng)度為：u1=xua+（1-x）ub=r+k+xyp-xk-yp

因此，其復(fù)制動態(tài)方程為：F（x）=dx/dt=x（ua-u1）=x（1-x）（yp-k）

同理，審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管的適應(yīng)度為：um=x（-q）+（1-x）（p-q）=p-q-xp

審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管的適應(yīng)度為：un=0

審計監(jiān)管部門的平均適應(yīng)度為：u2=yum+（1-y）un=yp-yq-xypendprint

因此，其復(fù)制動態(tài)方程為：F（y）=dy/dt=y（um-u2）=y（1-y）（p-q-xp）

（三）穩(wěn)定點分析

由復(fù)制動態(tài)方程F（x）和F（y）可知，該動態(tài)復(fù)制有平衡點（0，0）（0，1）（1，1）（1，0），但不是所有的點都是進(jìn)化穩(wěn)定策略點。根據(jù)進(jìn)化穩(wěn)定策略要求一個穩(wěn)定狀態(tài)具有抗擾動的功能，以及微分方程的穩(wěn)定性原理，要求F'（x）<0、F'（y）<0。

1.獨立審計機構(gòu)復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（x）求導(dǎo)可得F'（x）=（1-2x）（yp-k）

當(dāng)y=k/p，則F'（x）=0，F(xiàn)（x）=0，對于所有的x值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)審計監(jiān)管部門采取積極監(jiān)管的概率是y=k/p時，獨立審計機構(gòu)選擇舞弊與不舞弊都是無差異的。

當(dāng)y≠k/p，取x=0和x=1時，F(xiàn)（x）=0。由F'（x）<0可知，當(dāng)yk/p，x=1是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

獨立審計機構(gòu)群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖1所示。

由于y是審計監(jiān)管部門群體采用積極監(jiān)管策略的博弈方比例，因此0≤y≤1，即0≤k/p≤1得出0≤k

≤p，即獨立審計機構(gòu)舞弊的額外收益小于被監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)處罰的罰款，如果審計監(jiān)管部門趨向于采取積極監(jiān)管策略，那么獨立審計機構(gòu)就會降低舞弊比例，盡量不舞弊。

2.審計監(jiān)管部門復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（y）求導(dǎo)可得F'（y）=（1-2y）（p-q-xp）

當(dāng)x=（p-q）/p，則F'（y）=0，F(xiàn)（y）=0，對于所有的y值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)獨立審計機構(gòu)采取不舞弊的概率是x=（p-q）/p時，審計監(jiān)管部門選擇積極監(jiān)管與消極監(jiān)管都是無差異的。

當(dāng)x≠（p-q）/p取y=0和y=1時，F(xiàn)（y）=0，由F'（y）<0可知，當(dāng)x<（p-q）/p，y=1以及x>（p-q）/p，y=0是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

審計監(jiān)管部門群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖2所示。

由于x是獨立審計機構(gòu)群體采用不舞弊策略的博弈方比例，因此0≤x≤1，即0≤（p-q）/p≤1得出0≤q

≤p，即審計部門監(jiān)管的成本小于其收益，如果獨立審計機構(gòu)趨向于采取舞弊策略，那么審計監(jiān)管部門的監(jiān)管力度就會加大，進(jìn)行積極監(jiān)管。

3.復(fù)制動態(tài)關(guān)系分析

將獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門相位圖關(guān)系用一個坐標(biāo)平面表示，如圖3所示。

從圖3可以看出，策略組合A（1，1）即獨立審計機構(gòu)不舞弊、審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管和策略組合D（0，0）獨立審計機構(gòu)舞弊、審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管都達(dá)不到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)。對于策略組合B（0，1）即獨立審計機構(gòu)都采取舞弊策略，所有審計監(jiān)管部門都采取積極監(jiān)管，會收斂到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，但不是最理想的狀態(tài)。最理想的狀態(tài)應(yīng)該是策略組合C（1，0）即使審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管，而獨立審計機構(gòu)也會合規(guī)合法審計，采取不舞弊策略。

要想達(dá)到最后的進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，即盡可能出現(xiàn)策略組合C的情況，就要讓C的區(qū)域面積最大化，則要求x=（p-q）/p趨向于1，y=k/p趨向于0。要求：首先審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管的成本q要足夠??；其次是對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款p遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于獨立審計機構(gòu)舞弊所得的額外收益k。

四、結(jié)論及建議

獨立審計舞弊行為博弈是一個復(fù)雜的動態(tài)過程，本文結(jié)合獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門的行為，構(gòu)建了進(jìn)化博弈模型，根據(jù)模型得到以下結(jié)論并提出相關(guān)建議：

（一）對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于它舞弊時所得的額外收益

獨立審計機構(gòu)和上市公司合謀，出具不真實的審計報告帶來的收益巨大，如果罰款過小，達(dá)不到威懾效果。所以審計監(jiān)管部門應(yīng)完善相關(guān)的法律體系，提高審計舞弊行為的處罰力度，讓其舞弊的機會成本大于舞弊帶來的收益。

（二）減少審計監(jiān)管部門的監(jiān)管成本，提高監(jiān)管技術(shù)

審計監(jiān)管部門要采取有效措施降低自身對獨立審計機構(gòu)監(jiān)管的成本費用，這樣監(jiān)管積極性及效率就會提高，對獨立審計機構(gòu)的檢查比例就會提高。對于理性的獨立審計機構(gòu)而言，知道舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率會很高，就會遵守相應(yīng)的法規(guī)，降低違規(guī)概率。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財政部.中國注冊會計師審計準(zhǔn)則[S].2010：30-42.

[2] Avinash Dixit，Susan Skeath.策略博弈[M]. 蒲勇健，等譯.北京：中國人民大學(xué)出版社，2009：334-364.

[3] 任夏儀，劉星.我國上市公司獨立審計質(zhì)量的博弈模型刻畫及其分析[J].中國管理科學(xué)，2006（6）：124-130.

[4] 趙保卿，朱蟬飛.注冊會計師審計質(zhì)量的博弈分析[J].會計研究，2009（4）：87-93.

[5] 楊琳.從博弈的角度看審計獨立性與審計質(zhì)量[J].會計之友，2009（10）：32-33.

[6] 劉彬，韓傳模.會計舞弊公司審計質(zhì)量與事務(wù)所組織形式研究：基于處罰公告的博弈分析[J].會計之友，2011（7）：112-116.

[7] 盧寧文.審計質(zhì)量形成機理的博弈均衡分析[J].審計與經(jīng)濟(jì)研究，2012（5）：41-48.

因此，其復(fù)制動態(tài)方程為：F（y）=dy/dt=y（um-u2）=y（1-y）（p-q-xp）

（三）穩(wěn)定點分析

由復(fù)制動態(tài)方程F（x）和F（y）可知，該動態(tài)復(fù)制有平衡點（0，0）（0，1）（1，1）（1，0），但不是所有的點都是進(jìn)化穩(wěn)定策略點。根據(jù)進(jìn)化穩(wěn)定策略要求一個穩(wěn)定狀態(tài)具有抗擾動的功能，以及微分方程的穩(wěn)定性原理，要求F'（x）<0、F'（y）<0。

1.獨立審計機構(gòu)復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（x）求導(dǎo)可得F'（x）=（1-2x）（yp-k）

當(dāng)y=k/p，則F'（x）=0，F(xiàn)（x）=0，對于所有的x值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)審計監(jiān)管部門采取積極監(jiān)管的概率是y=k/p時，獨立審計機構(gòu)選擇舞弊與不舞弊都是無差異的。

當(dāng)y≠k/p，取x=0和x=1時，F(xiàn)（x）=0。由F'（x）<0可知，當(dāng)yk/p，x=1是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

獨立審計機構(gòu)群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖1所示。

由于y是審計監(jiān)管部門群體采用積極監(jiān)管策略的博弈方比例，因此0≤y≤1，即0≤k/p≤1得出0≤k

≤p，即獨立審計機構(gòu)舞弊的額外收益小于被監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)處罰的罰款，如果審計監(jiān)管部門趨向于采取積極監(jiān)管策略，那么獨立審計機構(gòu)就會降低舞弊比例，盡量不舞弊。

2.審計監(jiān)管部門復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（y）求導(dǎo)可得F'（y）=（1-2y）（p-q-xp）

當(dāng)x=（p-q）/p，則F'（y）=0，F(xiàn)（y）=0，對于所有的y值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)獨立審計機構(gòu)采取不舞弊的概率是x=（p-q）/p時，審計監(jiān)管部門選擇積極監(jiān)管與消極監(jiān)管都是無差異的。

當(dāng)x≠（p-q）/p取y=0和y=1時，F(xiàn)（y）=0，由F'（y）<0可知，當(dāng)x<（p-q）/p，y=1以及x>（p-q）/p，y=0是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

審計監(jiān)管部門群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖2所示。

由于x是獨立審計機構(gòu)群體采用不舞弊策略的博弈方比例，因此0≤x≤1，即0≤（p-q）/p≤1得出0≤q

≤p，即審計部門監(jiān)管的成本小于其收益，如果獨立審計機構(gòu)趨向于采取舞弊策略，那么審計監(jiān)管部門的監(jiān)管力度就會加大，進(jìn)行積極監(jiān)管。

3.復(fù)制動態(tài)關(guān)系分析

將獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門相位圖關(guān)系用一個坐標(biāo)平面表示，如圖3所示。

從圖3可以看出，策略組合A（1，1）即獨立審計機構(gòu)不舞弊、審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管和策略組合D（0，0）獨立審計機構(gòu)舞弊、審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管都達(dá)不到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)。對于策略組合B（0，1）即獨立審計機構(gòu)都采取舞弊策略，所有審計監(jiān)管部門都采取積極監(jiān)管，會收斂到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，但不是最理想的狀態(tài)。最理想的狀態(tài)應(yīng)該是策略組合C（1，0）即使審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管，而獨立審計機構(gòu)也會合規(guī)合法審計，采取不舞弊策略。

要想達(dá)到最后的進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，即盡可能出現(xiàn)策略組合C的情況，就要讓C的區(qū)域面積最大化，則要求x=（p-q）/p趨向于1，y=k/p趨向于0。要求：首先審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管的成本q要足夠小；其次是對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款p遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于獨立審計機構(gòu)舞弊所得的額外收益k。

四、結(jié)論及建議

獨立審計舞弊行為博弈是一個復(fù)雜的動態(tài)過程，本文結(jié)合獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門的行為，構(gòu)建了進(jìn)化博弈模型，根據(jù)模型得到以下結(jié)論并提出相關(guān)建議：

（一）對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于它舞弊時所得的額外收益

獨立審計機構(gòu)和上市公司合謀，出具不真實的審計報告帶來的收益巨大，如果罰款過小，達(dá)不到威懾效果。所以審計監(jiān)管部門應(yīng)完善相關(guān)的法律體系，提高審計舞弊行為的處罰力度，讓其舞弊的機會成本大于舞弊帶來的收益。

（二）減少審計監(jiān)管部門的監(jiān)管成本，提高監(jiān)管技術(shù)

審計監(jiān)管部門要采取有效措施降低自身對獨立審計機構(gòu)監(jiān)管的成本費用，這樣監(jiān)管積極性及效率就會提高，對獨立審計機構(gòu)的檢查比例就會提高。對于理性的獨立審計機構(gòu)而言，知道舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率會很高，就會遵守相應(yīng)的法規(guī)，降低違規(guī)概率。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 財政部.中國注冊會計師審計準(zhǔn)則[S].2010：30-42.

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[3] 任夏儀，劉星.我國上市公司獨立審計質(zhì)量的博弈模型刻畫及其分析[J].中國管理科學(xué)，2006（6）：124-130.

[4] 趙保卿，朱蟬飛.注冊會計師審計質(zhì)量的博弈分析[J].會計研究，2009（4）：87-93.

[5] 楊琳.從博弈的角度看審計獨立性與審計質(zhì)量[J].會計之友，2009（10）：32-33.

[6] 劉彬，韓傳模.會計舞弊公司審計質(zhì)量與事務(wù)所組織形式研究：基于處罰公告的博弈分析[J].會計之友，2011（7）：112-116.

[7] 盧寧文.審計質(zhì)量形成機理的博弈均衡分析[J].審計與經(jīng)濟(jì)研究，2012（5）：41-48.

因此，其復(fù)制動態(tài)方程為：F（y）=dy/dt=y（um-u2）=y（1-y）（p-q-xp）

（三）穩(wěn)定點分析

由復(fù)制動態(tài)方程F（x）和F（y）可知，該動態(tài)復(fù)制有平衡點（0，0）（0，1）（1，1）（1，0），但不是所有的點都是進(jìn)化穩(wěn)定策略點。根據(jù)進(jìn)化穩(wěn)定策略要求一個穩(wěn)定狀態(tài)具有抗擾動的功能，以及微分方程的穩(wěn)定性原理，要求F'（x）<0、F'（y）<0。

1.獨立審計機構(gòu)復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（x）求導(dǎo)可得F'（x）=（1-2x）（yp-k）

當(dāng)y=k/p，則F'（x）=0，F(xiàn)（x）=0，對于所有的x值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)審計監(jiān)管部門采取積極監(jiān)管的概率是y=k/p時，獨立審計機構(gòu)選擇舞弊與不舞弊都是無差異的。

當(dāng)y≠k/p，取x=0和x=1時，F(xiàn)（x）=0。由F'（x）<0可知，當(dāng)yk/p，x=1是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

獨立審計機構(gòu)群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖1所示。

由于y是審計監(jiān)管部門群體采用積極監(jiān)管策略的博弈方比例，因此0≤y≤1，即0≤k/p≤1得出0≤k

≤p，即獨立審計機構(gòu)舞弊的額外收益小于被監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)處罰的罰款，如果審計監(jiān)管部門趨向于采取積極監(jiān)管策略，那么獨立審計機構(gòu)就會降低舞弊比例，盡量不舞弊。

2.審計監(jiān)管部門復(fù)制動態(tài)方程分析

對F（y）求導(dǎo)可得F'（y）=（1-2y）（p-q-xp）

當(dāng)x=（p-q）/p，則F'（y）=0，F(xiàn)（y）=0，對于所有的y值都是穩(wěn)定狀態(tài)?，F(xiàn)實意義是：當(dāng)獨立審計機構(gòu)采取不舞弊的概率是x=（p-q）/p時，審計監(jiān)管部門選擇積極監(jiān)管與消極監(jiān)管都是無差異的。

當(dāng)x≠（p-q）/p取y=0和y=1時，F(xiàn)（y）=0，由F'（y）<0可知，當(dāng)x<（p-q）/p，y=1以及x>（p-q）/p，y=0是進(jìn)化穩(wěn)定策略。

審計監(jiān)管部門群體三種狀態(tài)下的動態(tài)趨勢及穩(wěn)定性如圖2所示。

由于x是獨立審計機構(gòu)群體采用不舞弊策略的博弈方比例，因此0≤x≤1，即0≤（p-q）/p≤1得出0≤q

≤p，即審計部門監(jiān)管的成本小于其收益，如果獨立審計機構(gòu)趨向于采取舞弊策略，那么審計監(jiān)管部門的監(jiān)管力度就會加大，進(jìn)行積極監(jiān)管。

3.復(fù)制動態(tài)關(guān)系分析

將獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門相位圖關(guān)系用一個坐標(biāo)平面表示，如圖3所示。

從圖3可以看出，策略組合A（1，1）即獨立審計機構(gòu)不舞弊、審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管和策略組合D（0，0）獨立審計機構(gòu)舞弊、審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管都達(dá)不到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)。對于策略組合B（0，1）即獨立審計機構(gòu)都采取舞弊策略，所有審計監(jiān)管部門都采取積極監(jiān)管，會收斂到進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，但不是最理想的狀態(tài)。最理想的狀態(tài)應(yīng)該是策略組合C（1，0）即使審計監(jiān)管部門消極監(jiān)管，而獨立審計機構(gòu)也會合規(guī)合法審計，采取不舞弊策略。

要想達(dá)到最后的進(jìn)化穩(wěn)定均衡狀態(tài)，即盡可能出現(xiàn)策略組合C的情況，就要讓C的區(qū)域面積最大化，則要求x=（p-q）/p趨向于1，y=k/p趨向于0。要求：首先審計監(jiān)管部門積極監(jiān)管的成本q要足夠小；其次是對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款p遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于獨立審計機構(gòu)舞弊所得的額外收益k。

四、結(jié)論及建議

獨立審計舞弊行為博弈是一個復(fù)雜的動態(tài)過程，本文結(jié)合獨立審計機構(gòu)與審計監(jiān)管部門的行為，構(gòu)建了進(jìn)化博弈模型，根據(jù)模型得到以下結(jié)論并提出相關(guān)建議：

（一）對獨立審計機構(gòu)舞弊處以的罰款要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于它舞弊時所得的額外收益

獨立審計機構(gòu)和上市公司合謀，出具不真實的審計報告帶來的收益巨大，如果罰款過小，達(dá)不到威懾效果。所以審計監(jiān)管部門應(yīng)完善相關(guān)的法律體系，提高審計舞弊行為的處罰力度，讓其舞弊的機會成本大于舞弊帶來的收益。

（二）減少審計監(jiān)管部門的監(jiān)管成本，提高監(jiān)管技術(shù)

審計監(jiān)管部門要采取有效措施降低自身對獨立審計機構(gòu)監(jiān)管的成本費用，這樣監(jiān)管積極性及效率就會提高，對獨立審計機構(gòu)的檢查比例就會提高。對于理性的獨立審計機構(gòu)而言，知道舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率會很高，就會遵守相應(yīng)的法規(guī)，降低違規(guī)概率。

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