淺談我國營業稅改增值稅問題

朱會芳

摘 要：通過對營業稅改增值稅的必要性分析，探討營業稅改增值稅試點過程中出現的中央和地方稅收收入分配措施存在局限性、稅率檔次過多、增值稅稅收征管難度加大、試點改革造成新的稅負不公等問題，并提出相應的對策建議。

關鍵詞：營業稅；增值稅；稅收分配

中圖分類號：F711 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）20-0165-02

一、營業稅改增值稅的必要性

（一）營業稅阻礙了第三產業的發展

就目前來看，我國增值稅很難涉及到第三產業，并且這種排斥性在很大程度上制約了第三產業的發展，阻礙了新興服務業如物流業、融資租賃業的發展。并且，隨著我國第二產業趨向于科學化、專業化，衍生出了諸多如研發、會計、售后服務、稅務等服務性業務分包需求，由此形成了界于第二、第三產業之間的一個行業——生產服務業，在市場經濟條件下這一行業迅速發展。但是，增值稅和營業稅兩稅并存，阻礙了這一產業的發展。當前的稅制已經不能適應我國實行產業升級，優化經濟結構的需要，改革已經迫在眉睫。

（二）營業稅破壞了稅收的完整性

從兩稅的征稅范圍來看，增值稅是對銷售貨物和提供加工、修理修配勞務以及從事進口貨物的單位和個人征收的一種流轉稅，營業稅是對在我國境內從事交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業或有償轉讓無形資產和銷售不動產的單位和個人征收的一種流轉稅。眾所周知，交通運輸與第二產業的生產加工和銷售都有著密切的聯系，是生產、銷售的中間環節，然而交通運輸業卻未被納入增值稅的征收范圍。對交通運輸業征收的營業稅雖進入到下一個征稅環節，但卻不能抵扣，這就影響了稅收的完整性。還有新興的租賃業也逐漸滲透到產品生產銷售的各個環節，然而征收營業稅的租賃業卻無法進入到增值稅的抵扣環節，破壞了稅收的完整性。

（三）營業稅影響了產品出口

從2001年我國加入世貿組織后，經濟發展日益趨向市場化和國際化，出口成為拉動經濟發展的重要動力之一。本國產品的國際競爭力越高，就越有利于本國經濟的發展。以不含稅價格出口產品是世界很多國家的做法，也是提高本國產品競爭能力的一項重要舉措。我國對增值稅企業也是這樣做的，實行出口零稅率。但由于我國服務業征收營業稅，大部分服務含稅出口。與其他對服務業征收增值稅的國家相比，我國服務業出口在國際競爭中處于不利地位。

（四）營業稅加重了企業的負擔

增值稅應納稅額是當期銷項稅額減去當期進項稅額之差，如果一個企業進項稅額比較多，比如購買較多的生產資料，那么它的應納稅額就會減少，稅負就會減輕。雖然表面看起來營業稅的稅率比較低，但是，每一道環節征的稅，下一環節的稅款還要計入基數，再次征稅，商品每經過一道流轉環節就要交納一次稅，稅上加稅，稅滾稅，流轉環節越多，重復征收越嚴重，稅負越高。一種稅率為5%的商品如果流轉4次，其稅率就如滾雪球一樣至少加到20%，成為重稅。由于企業外購服務所含營業稅無法得到抵扣，企業更愿意自行提供所需服務，導致服務生產內部化，又產生了大而全小而全的企業，不利于服務業的專業化分工和服務外包的發展。

（五）營改增解決了稅收征管困難

在現代市場經濟中，商品和服務捆綁銷售的行為越來越多，形式越來越復雜，要準確劃分商品和服務各自的比例也越來越難，這給兩稅的劃分標準提出了挑戰。另外，隨著信息技術的發展，某些傳統商品已經服務化了，商品和服務的區別愈益模糊，二者難以清晰界定，適用增值稅還是營業稅的難題也就隨之產生。因此，營業稅改征增值稅是擺脫這樣困境的重要手段。

二、營業稅改增值稅過程中存在的問題

（一）中央和地方稅收收入分配措施存在局限性

原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，稅款分別入庫。因試點產生的財政減收，按現行財政體制由中央和地方分別負擔。地方上雄厚的財政可以負擔這部分損失，且這些地區可以通過第三產業的發展來彌補。這種共同負擔的解決方案適用于我國東部沿海經濟比較發達的地方，但是其他地區尤其是中西部經濟相對落后并不具備這一條件，特別是東北老工業基地。這些地區的經濟發展主要還是第二產業的發展，營業稅在地方稅收收入中占很大的比重。

關于增值稅和營業稅在地方財政收入中的地位，據《中國財政年鑒》公布的地方財政決算收入數據顯示，早在1998年，除了山西、黑龍江、江蘇和云南等省外，全國27 個省級行政區的營業稅收入都已經超過增值稅分享收入；而到了2008年，地方稅收收入的31.8%來自營業稅，19.3%來自增值稅分享收入，只有山西省和黑龍江省的增值稅分享收入超過營業稅收入；2011 年，營業稅收入占地方稅收收入的比重超過1/3。這對于在全國進行推廣營業稅改征增值稅非常不利。

（二）稅率檔次過多造成諸多不良后果

從理論上說，增值稅是中性稅，它不會因生產、經營的內容不同而稅負不同，要求的稅率檔次相對要少。而營業稅是行業差別稅率，體現著政府對特定行業的扶持和引導。如何在擴大征稅范圍的同時按不同稅率征收，以體現對不同行業的優惠還是采取特定的優惠政策，也是營業稅改增值稅后面臨的一大問題。

這次改革在現行增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，試點改革新增11%和6%兩檔低稅率。其中租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業適用11%稅率，其他部分現代服務業適用6%稅率。這樣，加上零稅率總共就有五檔稅率了，過多增加增值稅稅率檔次，帶來增值稅管理成本的增加及企業納稅依據成本的大量增加，還會造成新的重復征稅和稅負不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。

實行多檔稅率也會對不同的企業遭造成不同的影響，對不同企業來說它們的稅收負擔和承受能力是不一樣的。營業稅改增增值稅后，在整體上企業稅負減輕，但對有些企業來說，稅負沒有減輕反而增加。增值稅是以增值部分為主體來進行征稅的過程，對于相關的進項稅額可以抵扣，在這種情況下，像交通行業就是一個好的消息，因為抵扣部分減輕了稅負。而對于其他的一些行業，如服務業沒有進項稅額，本來就不存在抵扣一說，反而會增加了稅負。因此，在推行營業稅改增值稅的時候就要注意對這種情況，作為稅收管理部門就需要有區別的進行分析，不同地區之間的稅制推進和銜接問題。endprint

（三）增值稅稅收征管難度加大

現有我國增值稅條例將增值稅納稅人分為一般納稅人與小規模納稅人，劃分的基本依據是納稅人的會計核算是否健全以及企業規模的大小。增值稅征管方式的一個重要特點是增值稅體系通過以票控稅達到監督納稅、規范抵扣、保證收入的目的。因此，增值稅發票管理的嚴格性決定了作為一般納稅人必須具備生產經營要達到一定的規模和較為健全的會計核算及經營管理制度，但是就目前我國的經濟現狀來看，作為營業稅納稅對象的服務產業（建筑業除外），大多數行業具有規模小、投入少、企業分散、流動性強的特點，有營業稅改征增值稅后給增值稅的征收管理帶來新的風險。而我國的增值稅征收管理的金稅制度，還處于進一步完善期間，征收過程中間還存在有一定的漏洞。企業的分散不利于稅收的統一征收管理，造成國家稅收收入流失。

（四）試點改革造成新的稅負不公

由于增值稅和營業稅的制度差異，必然帶來試點行業與非試點行業、試點納稅人與非試點納稅人之間的稅制銜接問題。以河南省的交通運輸業為例，從表面看實施改革后交通運輸業增加了抵扣項目，有利于減輕稅負，但實際情況并非如此，交通運輸業可抵扣項目主要為購置運輸工具和燃油、修理費所含的進項稅額。由于運輸工具購置成本高、使用年限長，多數企業未來幾年后者更長時間不可能有大額資產購置，因此實際可抵扣的固定資產所含進項稅額很少。汽油、車輛修理、裝卸等方面支出能提供增值稅發票，但并不能全部提供增值稅發票，現在很多城市還沒進行增值稅試點，而物流行業的業務又遍布國各地，很多地方不能及時提供增值稅發票，那么在這一方面的損失會更大。雖然國家就這一情況設立了專項資金，對企業進行一定的補助，但這只是杯水車薪，不能從根本上解決之一問題。

三、營業稅改增值稅的建議

營業稅改增值稅要想在全行業范圍內推廣，必須要解決財政稅收分配問題，稅率設置問題，增值稅管理體系完善的問題。針對以上幾方面的問題，主要有以下幾個相應的對策。

（一）正確處理中央和地方稅收收入分配關系

在現行分稅制體制下，增值稅是中央和地方共享稅，按75%、25%的比例在中央和地方政府間分享，營業稅是地方稅（除鐵道部門、各銀行總行、各保險公司總公司繳納的營業稅收入外）。通過對營業稅收入占決算收入比分析發現，營業稅收入占地方財政收入的比重平均為27%左右（數據來源于中國統計年鑒）。雖然近年占比有所下降，但仍占決算收入1/4以上，是地方稅收的最大來源。在現有的財政體制下，盡管中央財政轉移支付發揮了一定的均衡功能，但地方可支配的財政收入仍舊與其承擔的公共職能不相匹配。營業稅在地方財政收入中的主體地位，難免受到營業稅改征增值稅的影響，不利于地方的發展，這一點可以借鑒德國的增值稅稅收分配制度。在德國，增值稅收入由聯邦、州和地方三方按比例分享，該比例約為 48.4%、49.2%、2.4%。但是，這種簡單的調整增值稅分成比例，短期內可以過渡一下，長期則行不通。因為我國的政治經濟都是高度集權，地方財力不足勢必會影響地方政府的積極性。就長期發展來看，我國可以重建地方主體稅種，如房產稅，就應加快對其改革，加之開征其他地方稅種來作適當補充，以保證地方政府利益不致因改革受到過大影響，減少改革阻力。

（二）減少稅率檔次

對于增值稅稅率檔次的問題，一直有著對單一稅率和多檔稅率之爭，其根源在于兩者均存在著明顯的優缺點，單一稅率的優點是計算方便、征納收成本低和征管效率高，最重要的是保持著增值稅稅收中性，對經濟運行扭曲小；缺點是對所有商品都同等看待，有損于社會公平。多（下轉178頁）（上接166頁）檔稅率的優點是能夠適應國家的經濟發展狀況，充分發揮稅收的調節作用，體現國家經濟社會政策；缺點是計算復雜、征納成本高，且人為造成稅負不均和經濟扭曲。真正意義上的完全抵扣應只有一檔稅率，我國若直接改為單一稅率，無法滿足國家對經濟的調控需要，且改革變動太大對經濟發展將產生不良影響。但是增加新的稅率又會造成新的稅負不公，破壞增值稅抵扣鏈條的完整性。為保持增值稅的完整性，可以擴大增值稅的征收范圍，對原來稅率不作太大調整。

（三）完善稅收征收管理機制

原來營業稅納稅人更多的是規模小、財會制度不健全等中小企業，這給稅收征管工作帶來了難題，也在很大程度將造成國家稅收流失。因此，在實行營業稅改征增值稅改革的時候要注意這個問題。一方面，國家可以放寬一般納稅人的認定標準，將必須同時具備會計核算基本健全和規模大小兩個標準，改為具備會計核算基本健全一個標準，只要納稅人會計核算基本健全，且能正確計算抵扣稅款和應納稅款，不論其規模大小，均可認定為一般納稅人。另一方，面國家要推進金稅制度三期工程的建設，使我國的稅收信息化進一步深度化、網絡化、全面化、自能化，建立一個業務覆蓋全面、資源共享、監控有效、功能強大、全國聯網運行的稅收信息管理系統，為營業稅、增值稅改革提供強有力的技術支持。

（四）做好財稅的配套政策

受各種因素的影響，營業稅改增值稅后有的行業稅負在實際上并沒減少反而增加，新的稅負不公就出現了。從企業的根本利益出發，徹底解決企業的稅負問題，不能夠簡單依靠財政補貼，這就要求我國的相關部門依據我國當前的情況，盡快出臺相關的法律法規。以交通運輸業為例，一方面要結合本地實際，適度降低交通運輸類企業“營改增”的稅收負擔，將交通運輸企業在生產過程中所涉及的過橋費、房屋租金、車輛保險費等生產經營成本及時納入到抵扣范圍當中；另一方面，國家可以適當加快營業稅改增值稅的步伐，擴大試點行業范圍。endprint