“營改增”：中央與地方分權探究

畢鈺

摘 要：2011年10月的國務院常務會議已決定開展深化增值稅制度改革試點，且擴大范圍至10個省、直轄市和計劃單列市。營業稅改增值稅的優勢日漸顯現，但從試點運行的現狀上看，中央與地方的分權問題日益突出。從“營改增”的背景、運行現狀及其突出的中央與地方分權問題進行分析，結合國外經驗及法律相關規定給予改革實施提出建議。

關鍵詞：“營改增”；中央；地方；分權稅收

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）22-0089-03

一、中國“營改增”運行的背景

中國目前最為重要的兩個流轉稅稅種，即增值稅和營業稅是分立并行的。在中國經濟發展的現狀和加快經濟發展轉變的新形勢下，“營改增”，其實施背景大致有以下三點：

（一）增值稅抵扣鏈條與作用的發揮

增值稅具有中性的優點，當政府在籌集收入的同時并不對經濟主體施加區別對待的壓力，有利于鼓勵和引導企業在公平競爭中發揮出自己的優勢，因此，在市場的經濟運行中，充分發揮增值稅的中性效應成為“營改增”改革的背景之一。但在實踐中，影響增值稅的這種中性效應的一個原因就是增值稅的稅基不夠寬，并不能包含所有的商品和服務，因此導致經濟運行中，增值稅的抵扣鏈條被打斷，因此中性效應大打折扣[1]。

（二）第三產業排除在增值稅的征稅范圍之外

中國目前將第三產業排除在增值稅的征稅范圍之外，因此對服務業的發展造成了較大的不利影響。由于營業稅是對營業額的全額征收，而且無法抵扣，所以不可避免地會在實踐中出現重復征稅的情況，對企業在競爭中所提供的自身價值產品和經營決策受到嚴重影響。同時，對于國際通行的進出口零稅率做法，因為中國服務業適用營業稅而導致在出口時無法退稅，貨物含稅出口，因此中國的貨物同其他國家的出口貨物相比，在國際競爭上處于明顯的劣勢地位。因此，將營業稅改為增值稅以緩解這一狀況。

（三）收征管實踐中兩套稅制帶來一定的難度

在現代市場經濟中，商品和服務捆綁銷售的行為或者混業經營的行為不斷出現，銷售守法和經營方式不斷產生新的變化，形式越來越復雜，對于征收部門而言要準確地劃分商品和服務各自的比例也十分困難，這就給兩套稅制并行的劃分基礎提出了新的挑戰。而且信息技術的發展使傳統商品服務區域向現代信息化服務發展，商品和服務的概念愈加模糊，難以界定，因此適用增值稅還是營業稅成為一大重要難題。

綜上，可以說營業稅改征增值稅勢在必行。國際經驗也表明，絕大多數國家都是實行商品和服務共同征收營業稅。逐步將增值稅征稅范圍擴大至全部的商品和服務，最終使增值稅取代營業稅是符合國際慣例的，也是中國深化稅制改革的必然選擇和最終目標。

二、“營改增”中央與地方稅權分配的問題

按照國家規劃中國“營改增”分為三步走：即部分地區、部分行業試點，選擇部分行業在全國范圍內進行試點，第三步，在全國范圍內實現“營改增”。取消營業稅。按照規劃，最快有望在十二五（2011—2015年）期間完成“營改增”[2]。

從“營改增”的背景和實施現狀中我們可以看出，作為國家“結構性減稅”的政策之一和“十二五”報告中提到稅制改革重點的舉措，“營改增”背負了國家和公民的太多期望。現在實行的“營改增”政策規化從各個方面詳細規制了“營改增”后增值稅的征稅范圍、稅率等問題。但如果我們研究相關文件就會發現，其實眾多文件中都“巧妙”地回避了一個問題，那就是“營改增”后的稅收征管權和稅收收益權應當如何劃分。

“營改增”，必然涉及兩個問題，其一是中央和地方征稅權如何分配問題，其二是國稅局與地稅局是合還是分，如何做出調整的問題。這就意味著“營改增”的改革不能把目光單純地放在稅種調整或者稅制改革這種問題上，追根溯源，應該以此為根基，重整當前中國不完善分稅制帶來的混亂局面，重新設計增值稅稅權劃分制度，完善中國轉移支付制度，最終對中國整體財稅體制以及經濟社會體制帶來重大變革。

（一）稅權劃分的基本內涵及主要類型

1.稅權劃分的涵義。稅權是可以分離的同時也可以共享。稅權完整的劃分概念應當包括稅收立法權、稅政管理權、征收管理權、稅收司法權和稅基歸屬權等內容。但稅權的概念總體來說還是比較模糊的，比如地方政府享有的稅權，既可以是指部分稅權，也可以是指全部稅權。

稅權劃分主要指稅收立法權、稅收征管權和收益分配權在中央與地方間的配置，具體包括以下三個方面內容：劃分中央和地方立法機構的稅收立法權，規范國稅、地稅系統的稅收征管權，明確中央與地方政府的稅收收入歸屬權。

2.稅權劃分還包括橫向劃分和縱向劃分[3]。稅權劃分除了傳統的中央與地方縱向配置內涵外，還包括稅權的橫向劃分，即按照權力制衡機制的要求，實現稅權在國家立法機關、行政機關和司法機關的合理配置，體現稅收的效率與公平。

稅權劃分的基本類型。根據資料顯示，我們可以將稅權劃分的基本類型總結為以下三種：（1）稅權集中型。這是指稅權大部分集中在中央政府，中央對全國稅收都享有立法權，并對中央稅行使征收權；地方在中央立法的范圍內只對屬于本級政府的地方稅行使權力。（2）稅權分散型。中央和地方分享稅權，且地方也有充分的立法權和征收權。比如聯邦制的國家因其政治基礎而采用這一模式。美國是最典型的代表，聯邦、州和地方三級政府各自行使屬于本級的稅權。（3）稅權集中與分散兼顧型。這是一種將中央和地方之間按照稅權的性質和重要性而進行的適度劃分，中央和地方分別享有一定的權限。

（二）從“營改增”看中國稅權劃分現狀

1.從稅收立法權角度來看。中國目前關于“營改增”試點法律法規，涉及到稅權劃分的主要有幾類：國務院發布的關于分稅制改革的行政法規，比如《中共中央關于建立社會主義市場經濟體制若干問題的決定》（1993）、《國務院關于實行分稅制財政管理體制的決定》（國發[1993]第85號）等，這些行政法規大致奠定了中國增值稅基本制度以及分稅制的基調，除此之外還有國務院相關部門單獨或者聯合發布的使用與全國“營改增”試點的部門規章，還有關于省級以下的政府規章。endprint

2.從稅收收益權角度來看。中國現在實行的“營改增”改革對于稅收分成的比例采取的是回避態度，在《財政部、國家稅務總局關于印發〈營業稅改征增值稅試點方案〉的通知》（財稅[2011]110號）中關于改革試點期間過渡性政策安排相關條文中，對于稅收收入歸屬規定：試點期間保持現行財政體制基恩穩定，原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，稅款分別入庫。此外第三款跨地區稅種協調規定：試點納稅人以機構所在地作為增值稅納稅地點，其在異地繳納的增值稅允許在計算繳納增值稅時抵減。

在中國現行的稅收結構中，增值稅和營業稅分別占國內稅收總額的35%和15%，其中增值稅由國稅機關征收，屬中央與地方的共享稅，中央享有75%的稅收收入，另外25%歸屬于地方。營業稅則由地稅機關征收，收入基本歸地方，是地方主體稅。“營改增”實施后，地方政府稅收收入的一半以上將歸入地方和中央共享的收入范圍。雖然中國目前暫時規定原屬于地方征收營業稅的，仍按照原規定進行征稅，但這其實只是一種暫時的安排，屬于權宜之計。如若“營改增”推廣為全國范圍內適用，這種暫行的辦法無論在制度上還是實踐中都將無法繼續沿用。

稅權分配不明的另一體現是轉移支付的問題。“營改增”之后，大部分納稅人的稅負是普遍降低的，但是仍有部分納稅人的稅負不降反增，其中最為明顯的是物流業。為了不讓部分企業成為“營改增”改革的犧牲品，國家規定，因試點產生的財政減收要按照現行財政體制由中央和地方分別負擔。各地區也因此制訂了符合自己特點的財政專項補貼的文件。如上海明確由市與區縣份兩級財政分別設立“財政扶持資金”，專項用于對營業稅改正增值稅試點企業的財政扶持。

（三）從“營改增”回避分權劃分中探法律問題

“營改增”作為近年來分稅制改革動向中最大的一個動作，可以說它實施的效率和力度都是十分大的，“營改增”也良好地貫徹了稅收效率理念。但是我們必須要正視在改革中出現的問題，當前稅權劃分不明晰，直接導致中央與地方政府之間產生事權矛盾，影響納稅人得到公平公正合理的待遇。所以從“營改增”看中國稅收法治是亟待探討的問題。

1.財政稅收立法模糊，需要調整。中國明確提出要全面推進依法治國，用法律思維解決問題，充分發揮立法再分配社會利益中的重要作用。中國目前在稅收層面上的立法層次較低，由全國人大及其常委會制定的稅收法律僅四部，其余則主要為國務院制定的行政法規，及其部門制定的部門規章以及省級政府制定的政府規章。而且“營改增”如此大規模的稅制改革，依據的法律文本仍然為國務院發布的規范性文件，且具體的實施細則由地方政府制定。因此我們可以看出，如此重要的稅制改革，在法律上和實踐中都沒有按照《中華人民共和國憲法》來做，更不符合稅收法定原則；其次，中國正因為沒有統一的全國人大及其常委會制定的關于稅權劃分的立法，才導致中央與地方之間產生博弈的不均衡局面。因此，必須要用法律重整這一混亂現象。

2.事權與財權的不匹配。中國目前的規章制度主要是界定了中央與地方財政權的劃分，但對事權的界定仍然不明確，即財權與事權不統一。首先，中國目前沒有明確的法律來規定省市縣分別享有哪些財權，因此各級政府之間相互推諉的情況屢禁不止。除此之外市縣級政府一方面要滿足中央不斷回收的稅權，一方面還要提供大量的公用支出，因此地方政府只能利用加強對納稅人稅外收費或者加大處罰力度等行政手段來解決財政問題。這將會導致更復雜的社會問題。

3.中央增值稅返回制度不合理。中央應該將增值稅的收入返還給消費者所在地政府。增值稅是間接稅，即消費者是最終承擔增值稅稅負人，因此中央應該將收入返還給消費者所在地政府而不應當根據銷售地課稅原則將稅收返回給以征稅地為基礎的地方。雖然該方法操作簡單，但是容易造成不公平的現象，承擔其他地方的增值稅負卻不能享受稅收返還的待遇，因此容易造成社會不穩定的狀況出現。

關于轉移支付制度，中國的操作方法是將增值稅、消費稅兩稅，平均全國每增長1%，中央財政對地方的稅收返還增長0.3%。但是在實踐中出現了與預期相反的現象。本質上中國預計利用此方法來調整國家內部地區或者區域經濟在財力上的差距，以達到均衡的目的。實際中拉大了地方財政之間的收入差距[4]。

三、中國“營改增”稅權劃分的法律重整

結合上述分析，不難發現“營改增”的整體框架構想是符合中國目前稅收制度改革的要求的，全面推進改革勢在必行，但存在的問題也確實不容忽視。如何從法律層面規制中國稅收制度，如何更好地完善中央與地方的分權制度，是中國政府和管理者應當著重考慮的重要問題。提供相關意見如下：

（一）完善稅權劃分的法律依據

第一是要將稅權劃分的原則性內容寫入憲法，以一國根本大法來對其進行規制。二是制定專門的稅法通則或者稅收基本法，以專門法來統一現在混亂的法規、規章局面。三要明確具體的稅權規制。

建議中央和地方的共享稅立法權歸中央，全國統一開征的地方主體稅種由中央明確統一制定，但適當給予升級政府一定的政策調整權；對于一些符合地方特色的稅種，中央無法全面進行規制的，可以由地方決定是否開征。

取消地方建立的具有稅收性質的收費項目，統一改為規范的稅收形式征收。仍然要賦予地方一定的稅收立法權，建立起以中央立法為主，省級立法補充，兩級立法相輔相成的稅收立法格局。

（二）合理分配增值稅分享比例以及返還方式

中國目前應當根據相應的數據來調查了解實踐中的分享比例。根據2002—2009年的總增值稅和營業稅中中央所分成的比重均為39.63%，接近40%。所以中央對“擴圍”后的增值稅稅收分成比例不應大于40%，即中央與地方對增值可按照40∶60比例進行分成[4]。

（三）重構轉移支付制度

中央財政應當承擔更多保障各地基本公用服務水平和調解各地收入分配差距等職能[5]。確定各地的轉移支付額，應當選取一些不易受人為控制的、能反映各地收入能力和支出需要的客觀性因素，如人均GDP、城市化程度等。

參考文獻：

[1]賈康.為何中國營業稅要改征增值稅[N].中國財經報，2011-11-22.

[2] “營改增”的現狀[EB/OL].http：//accounting.tianhenet.com.cn/2012/1220/388136.shtml.

[3] 專家學者談中央與地方稅權劃分.厘清中國稅權劃分思路[J].中國財政，2006，（8）.

[4] 李伯僑，陳西玲.論“營改增”中央與地方稅權的法律重整[J].地方財政研究，2013，（5）.

[5] 劉海慶，米月皎.“擴圍”后的增值稅稅收分成比例設計[J].稅收經濟研究，2011，（3）.

[責任編輯 陳麗敏]endprint