增值稅納稅籌劃的選擇

周翼

一、一般納稅人與小規(guī)模納稅人選擇的納稅籌劃

一般納稅人是指年征增值稅銷售額，超過(guò)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位。年應(yīng)稅銷售額未超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，個(gè)人，非企業(yè)性單位，不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)不屬于一般納稅人。籌劃計(jì)算公式如下：

當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期銷售額×適應(yīng)稅率－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額

［例1］某企業(yè)為增值稅一般納稅人，適應(yīng)增值稅稅率17%，5月份銷售某產(chǎn)品給商場(chǎng)，開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，取得不含稅銷售額80萬(wàn)元；取得銷售這種商品的送貨運(yùn)輸費(fèi)收入5.85萬(wàn)元。計(jì)算應(yīng)納稅額。

80×17%+5.85÷（1+17%）×17%=14.45（萬(wàn)元）

小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。籌劃計(jì)算公式如下：

應(yīng)納稅額=銷售額×征收率

銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）

［例2］某商店為增值稅小規(guī)模納稅人，2月份取得零售收入總額12.36萬(wàn)元。計(jì)算應(yīng)交納的稅額。

取得的不含稅銷售額=12.36÷（1+3%）=12（萬(wàn)元）

應(yīng)交納增值稅稅額=12×3%=0.36（萬(wàn)元）

一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅率和征收方法不同，在一般情況下，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)重于一般納稅人。

二、兼營(yíng)業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

增值稅的兼營(yíng)業(yè)務(wù)行為主要有兩種形式：一種是同一稅種不同稅率項(xiàng)目的兼營(yíng)、增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，另一種是免稅項(xiàng)目或非應(yīng)稅項(xiàng)目的兼營(yíng)。

第一，同一稅種不同稅率項(xiàng)目兼營(yíng)的納稅籌劃。稅法規(guī)定，納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額；未分別核算銷售額的，從高適應(yīng)稅率。

［例3］某工廠被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，6月份銷售產(chǎn)品取得不含稅收入100萬(wàn)元，同時(shí)銷售產(chǎn)品配件取得不含稅收入10萬(wàn)元。計(jì)算應(yīng)納稅額如下：

未分別核算時(shí)：增值稅銷項(xiàng)稅額=（100+10）×17%=18.7（萬(wàn)元）

分別核算時(shí)：增值稅銷項(xiàng)稅額=100×13%+10×17%=14.7（萬(wàn)元）

三、混合銷售業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定（銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)務(wù)的行為以及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形）除外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視同銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。若年貨物銷售額超過(guò)百分之五十，則征增值稅；若年非應(yīng)納增值稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額超過(guò)百分之五十，征營(yíng)業(yè)稅，便能夠降低稅負(fù)。

［例4］海豐公司是一家專營(yíng)汽車設(shè)備的企業(yè)，為客戶提供汽車及相關(guān)配件，同時(shí)還為客戶提供洗車，汽車維修及技術(shù)培訓(xùn)。2010、2011年每年產(chǎn)品銷售收入（含稅）約為800萬(wàn)元，其中維修及技術(shù)培訓(xùn)等收入215萬(wàn)元。該公司是增值稅一般納稅人，由于設(shè)備采購(gòu)可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額51萬(wàn)元。該公司可以分開(kāi)核算銷售及服務(wù)收入，但是被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為混合銷售行為，按全部收入征收增值稅。

應(yīng)納增值稅=800÷（1+17%）×17%－51=65.23（萬(wàn)元）

企業(yè)想降低增值稅應(yīng)納稅額可改一下方案：成立一家公司，提供除設(shè)備供應(yīng)外全部服務(wù)，海豐公司將洗車，維修及技術(shù)培訓(xùn)劃給該公司，并由該公司負(fù)責(zé)繳納稅款。經(jīng)籌劃：

海豐公司應(yīng)納增值稅=（800-215）÷（1+17%）×17%-51=34（萬(wàn)元）

后成立的公司應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅=215×5%=10.75（萬(wàn)元）

兩公司應(yīng)納增值稅營(yíng)業(yè)稅合計(jì)為：34+10.75=44.75（萬(wàn)元）

經(jīng)過(guò)籌劃，節(jié)約流轉(zhuǎn)稅為：65.23-44.75=20.48（萬(wàn)元）。

四、代銷業(yè)務(wù)的增值稅納稅籌劃

代銷通常有兩種方式：一是收取手續(xù)費(fèi)，二是視同買斷。兩種代銷方式對(duì)雙方的稅務(wù)處理及總體稅負(fù)水平是不同的，合理選擇代銷方式可達(dá)到節(jié)稅的目的。

五、結(jié)算業(yè)務(wù)的納稅籌劃

常用的方法主要有兩種：一種是賒銷和分期收款銷售方式的納稅籌劃；另一種是委托代銷銷售方式的納稅籌劃。

第一，賒銷和分期收款銷售方式的納稅籌劃。采用賒銷和分期收款方式與直接收款方式相比，可以為企業(yè)獲得資金的時(shí)間價(jià)值，為企業(yè)節(jié)約大量的流動(dòng)資金，提高企業(yè)收益。

［例5］某企業(yè)為增值稅一般納稅人，2010年3月發(fā)生銷售業(yè)務(wù)三筆，共計(jì)應(yīng)收貨款（含稅）500萬(wàn)元，其中，有一筆300萬(wàn)元，采取直接收款方式，貸款兩清；一筆100萬(wàn)元，約定2010年6月一次付清；另一筆100萬(wàn)元，2010年3月對(duì)方付款60萬(wàn)元，2011年3月對(duì)方付清40萬(wàn)元貸款。該企業(yè)該采用直接收款方式還是采取賒銷和分期收款方式？

采取直接收款方式，在2010年3月全部銷項(xiàng)稅額為：

500÷（1+17%）×17%=72.65（萬(wàn)元）

企業(yè)若對(duì)未收到的100萬(wàn)元和100萬(wàn)元應(yīng)收賬款分別在貨款結(jié)算中采取賒銷和分期收款結(jié)算方式，就可以延緩納稅，因?yàn)檫@兩款結(jié)算方式都是以合同約定日期為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。

2010年3月收到的300萬(wàn)元貨款的銷項(xiàng)稅額：

300÷（1+17%）×17%=43.59（萬(wàn)元）

2010年6月收到的100萬(wàn)元貨款的銷項(xiàng)稅額：

100÷（1+17%）×17%=14.53（萬(wàn)元）

2010年3月對(duì)方付款60萬(wàn)元的銷項(xiàng)稅額：

60÷（1+17%）×17%=8.72（萬(wàn)元）

2011年3月對(duì)方付清40萬(wàn)元貨款的銷項(xiàng)稅額：

40÷（1+17%）×17%=5.81（萬(wàn)元）

共計(jì)應(yīng)納增值稅小型稅額：43.59+14.53+8.72+5.81=72.65（萬(wàn)元）。

以上不同的結(jié)算方式應(yīng)納銷項(xiàng)稅額總計(jì)相等，但是方案二可以看到納稅時(shí)間延緩了，延期納稅相當(dāng)于企業(yè)可以利用流動(dòng)資金。

第二，委托代銷銷售方式的納稅籌劃。如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對(duì)象是商業(yè)企業(yè)，且貨款在銷售后付款的銷售業(yè)務(wù)，就可采用委托代銷的結(jié)算方式。委托方根據(jù)合同要求，將商品售出后，開(kāi)具銷貨清單，交付委托方，委托方根據(jù)其實(shí)際收到的貨款分期計(jì)算銷售稅額，從而達(dá)到延緩納稅的目的。

六、利用增值稅的稅收優(yōu)惠政策的納稅籌劃

納稅人在進(jìn)行稅收優(yōu)惠的籌劃的時(shí)候，要利用好稅收優(yōu)惠政策。某企業(yè)符合享受稅收優(yōu)惠的條件，在兼營(yíng)減免稅項(xiàng)目時(shí)就要將應(yīng)稅產(chǎn)品和適用減免稅的產(chǎn)品分開(kāi)核算，否則就無(wú)法享受減免稅優(yōu)惠，還要積極創(chuàng)造條件達(dá)到享受減免稅優(yōu)惠的條件。

七、總結(jié)

增值稅作為眾多稅種中的一個(gè)主體稅種，它的籌劃工作意義十分重大，因而增值稅的納稅籌劃在企業(yè)納稅合法減負(fù)方面，占有舉足輕重的地位。而且可以籌劃的增值稅涉稅項(xiàng)目活動(dòng)繁多；比如從組織的設(shè)立到分立與合并，從加工產(chǎn)品、銷售貨物到提供勞務(wù)等活動(dòng)都可能涉及到增值稅。企業(yè)應(yīng)根據(jù)戰(zhàn)略需要和稅收法規(guī)的變化，適時(shí)調(diào)整納稅籌劃策略，做好企業(yè)增值稅的納稅籌劃，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的資金、成本、利潤(rùn)的最優(yōu)效果，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理與納稅籌劃水平。