房產稅征收中存在的若干問題研究

一、房產稅征收的歷史和法律依據

新中國成立后的房產稅肇始于1950年1月政務院頒布的《全國稅政實施要則》，及至同年8月，政務院公布《城市房地產稅暫行條例》，將房產稅和地產稅合二為一，并將征稅地局限于中央人民政府財政部核定的城市（第2條）。為簡化企業稅制，1972年3月，國務院批轉財政部報送的《關于擴大改革工商稅制試點的報告》，并附《中華人民共和國工商稅條例（草案）》，自1973年1月起全面試行工商稅。通過合并稅種和簡化稅目稅率，將國營企業與集體企業繳納的工商統一稅及其附加、城市房地產稅、車船使用牌照稅、鹽稅、屠宰稅合并為工商稅，而對企業之外有房產的個人、外國僑民等則繼續征收城市房地產稅。1983年4月24日，國務院批轉財政部報送的《關于全國利改稅工作會議的報告》和《關于國營企業利改稅試行辦法》，開始在國營企業推行“利改稅”制度。次年10月，在國營企業實行第二步利改稅和改革工商稅制時，恢復對企業征收城市房地產稅。同時，考慮到憲法中已經明確規定城市土地屬于國家所有、土地所有權人和房屋所有權人不一致的實際情況，將城市房地產稅分為房產稅和土地使用稅。1986年9月，國務院發布《中華人民共和國房產稅暫行條例》，1988年9月，國務院又頒布了《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》，自此，房地產分離的現代稅制正式形成。

關于房產稅最大的法律上爭議涉及憲法和立法權的配置。2000年的《中華人民共和國立法法》第8條規定稅收只能制定法律，同時在第9條留下了一個缺口，允許全國人大及其常委會，授權國務院可以根據實際需要，對尚未制定法律的事項先制定行政法規。這樣一來，在憲法的層面上，就必須考慮對于房產稅立法是否存在合法有效的授權問題。1984 年9 月18 日，全國人大常委員會在《關于授權國務院改革工商稅制發布有關稅收條例草案試行的決定》中，授權國務院在實施工商稅制改革的過程中，擬定有關稅收條例發布試行。我國現行的很多稅種都是依據這一授權，由國務院制定的。不過，這一授權已于2009 年6 月27 日經全國人民代表大會常務委員會廢止，因此授權下稅收立法的命運便面臨著違憲的問題。有學者認為，根據當時授權形成的一批稅種及其征收的基本規則，已經形成我國現行的稅收法律制度體系的核心內容。廢止的原因僅僅在于它已經完成其歷史使命，不再需要，而絕不能理解成為依據授權形成的稅收法律制度也隨之廢止，否則，我國那么多正在運行的稅收制度也會因此而不復存在。因此，房產稅是經全國人大授權、國務院制定行政法規依法設立的一個稅種，它不存在新設立的問題，也不需要再重新授權。 筆者以為不然，不能因為擔心現實中可能引起的困難降低對立法者的要求，更不能放縱立法者的恣意，否則勢必會導致其有恃無恐，后患無窮。立法機構和行政機構在架構和運行機理上是存在根本區別的，前者奉行的是民主議決制，因此具有產生約束民眾重大利益規則的正當性，后者實行的是集中負責制（國務院實行總理負責制），在效率優先的考慮下只能成為執行機構，并且在財稅問題上因為其兼具“收錢”和“花錢”的雙重職能，如果讓其成為“收錢”多少的決定者，勢必會導致稅收的恣意增加，從而加重民眾的負擔。

二、房產稅征收的經濟學解讀

稅收是與政府的職能緊密的聯系在一起的。薩繆爾森說的好，通過稅收，政府實際上是在決定如何從公民和企業的手中取得資源以用于公共目標。通過稅收所籌集的貨幣實際上只是一種載體，經由它才能將那些現實的經濟資源由私人品轉化為公共品。 不過，當政府對一種物品的買者或賣者征稅時，社會就損失了某些市場效率的好處。稅收給市場參與者帶來損失不僅是因為稅收將資源從市場參與者手中轉移到政府手中，還因為稅收改變了激勵，并扭曲了市場結果。 也就是說，稅收引起了“無謂損失”，消費者剩余和生產者剩余的減少大于政府從中得到的收入。所以，在征稅對象上，應當盡可能選擇那些具有負外部性的行為，以促使私人在決策時考慮負外部性引起的社會成本，從而通過矯正性稅收的公共政策達到促進經濟效率的目的。不過，因為這樣的稅收畢竟有限，不足以應對龐大政府的開支，扭曲市場的稅收是一國財政必不可少的組成部分。這就引起了另一個話題，稅收的征收應當盡量減少對生產者和消費者行為激勵的扭曲。

房產稅是針對土地及其地上建筑物和附屬物所征收的一種稅，具有稅源的非流動性、稅收收入的成長性、課稅的直接受益性、對地方的強依附性等特點，可以為政府尤其是地方政府提供穩定、充足的收入，是政府公共支出的重要來源與保障。 不過，在籌集公共收入、優化資源配置和調節收入差距等功能之間，房產稅必須要有所側重，否則勢必會發生方向和手段的錯誤。筆者以為，我國的房產稅應以籌集公共收入為先，優化資源配置和調節收入差距為次。調節收入差距的更直接和穩妥方式是累進的所得稅，房產稅的此項功能可以被并入到所得稅之中。另外，以出租等盈利活動為目的的利用房產是要征收所得稅的，而以保值增值為目的的保有房產則要征收土地增值稅，這些都具有替代房產稅調節收入差距功能的作用，沒有必要重復設定不同的稅種。優化資源配置，特別是抑制高房價和保障居者有其屋長期以來一直被認為是房產稅的主要目的，不過，房價過高的根本原因是土地供求的不平衡，政府對建設用地市場的壟斷抑制了土地的供給，在剛性需求之下勢必會推高建筑于土地之上的房產價格；而保障居者有其屋涉及到社會保障特別是政府責任問題，不能混淆了市場的供求機制和政府提供公共產品的責任。

因此，房產稅的首要功能應當是籌集政府收入，這是由房產本身的特點所決定的。一方面，房產稅稅源穩定，其較之于其他財產價值波動較小，并且因為稀缺性的影響計稅基礎一般會隨著時間的推進而增加；另一方面，房產稅征收簡單，輔之以不動產的等級制度，征稅成本較低，偷稅漏稅的可能性較小。因為這些優點，房產稅成為各國的主要稅種之一。

三、房產稅征收與征稅權的重構

從國外的實踐來看，凡是實行中央與地方分享稅制的國家，房產稅收基本上劃歸地方稅體系，并構成地方政府財政收入的主要來源。如發達國家中美國、英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等國家的財產稅（主要是房產稅） 占地方稅收的比重就相當高。據統計，16 個經濟合作與發展組織國家（OECD）的平均水平約為43%。

與世界各國的通行做法一樣，在國稅和地稅的兩元區分之下，我國也是將房產稅作為地稅的一個稅種，這顯然與房產所具有的無法移動的性質息息相關。不過，房產稅在整個地稅中所占的比重是非常低的，如表1所示，房產稅占地稅總額的比重只有2—3%，并且還有逐年降低的趨勢，如果要考慮房產稅在整個國家稅收體系中的地位，這一比例還要小的多。《中華人民共和國房產稅暫行條例》第1條規定，房產稅在城市、縣城、建制鎮和工礦區征收。以縣為基本單位計算，2011年底縣級區劃有2853個 ，平均每個縣級區劃單位的房產稅只有3864萬元。

增加房產稅的稅制改革是非常必要的，畢竟房產稅在籌集地方收入方面具有前述的一系列優勢。不過，如果單純的增加房產稅的征收比例而不輔助以其他改革措施，其直接的后果便是加重了民眾的生活負擔和賦稅負擔，在當前我國賦稅水平已經比較高的情況下，筆者認為比較穩妥的做法是在增加房產稅的同時降低其他賦稅，而從當前國稅、地稅兩元格局的角度來看，極有可能涉及到對中央稅收和地方稅收在稅源總體上進行再分配的問題，顯然，這是一項系統工程，需要更為宏觀的頂層設計。

參考文獻：

[1]劉俊：《房產稅的立法基礎》，載《學術爭鳴》2011年第2期。

[2][美]保羅·薩繆爾森、威廉·諾德豪斯：《微觀經濟學》，肖琛主譯，人民郵電出版社2012年版，第283頁。

[3][美]曼昆：《經濟學原理（第5版）：微觀經濟學分冊》，梁小民、梁礫譯，北京大學出版社2009年版，第180頁

[4]樊慧霞：《房產稅功能定位的理論依據與現實選擇》，載《稅務研究》2012年第10期。

[5]馬永坤：《國外開征房產稅的相關經驗》，載《學術爭鳴》2011 年第3 期。

[6]數據來源：國家統計局發布的《2011年中國統計年鑒》。