電子商務(wù)稅收征管國際經(jīng)驗(yàn)及借鑒

武漢市國際稅收研究會課題組

電子商務(wù)稅收征管國際經(jīng)驗(yàn)及借鑒

武漢市國際稅收研究會課題組

內(nèi)容提要：近年來，我國電子商務(wù)的迅猛發(fā)展給稅收征管帶來了挑戰(zhàn)。本文立足我國電子商務(wù)的發(fā)展階段和特點(diǎn)，分析國外促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展的稅收征管經(jīng)驗(yàn)，提出完善我國電子商務(wù)稅收征管建議。

電子商務(wù) 稅收征管

近年來，我國電子商務(wù)（以下簡稱“電商”）發(fā)展迅猛。商務(wù)部發(fā)布的《中國電子商務(wù)報告（2013）》顯示，2013年網(wǎng)絡(luò)購物用戶已達(dá)3.02億人，全年網(wǎng)絡(luò)零售交易額超過1.85萬億元，占當(dāng)年社會消費(fèi)品零售總額的7.8%。電商已遍及“衣食住行”的方方面面，除傳統(tǒng)的貨物、勞務(wù)外，還逐步出現(xiàn)了數(shù)字產(chǎn)品（如網(wǎng)上提供圖片、文本、信息、數(shù)據(jù)庫服務(wù)，音樂、電影及游戲下載服務(wù)、網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)程教育）、虛擬產(chǎn)品（如Q幣、游戲裝備等）、金融產(chǎn)品（如資金借貸）等品類；電商經(jīng)營除B2B①即Business-to-Business，指進(jìn)行電子商務(wù)交易的供需雙方都是商家（或企業(yè)、公司）。、B2C②即Business-to-Customer，指通常所說的商業(yè)零售。、C2C③即Customer-to-Customer，指個人與個人之間的電子商務(wù)。典型代表淘寶網(wǎng)。、G2B④即Government-to-Business，指政府與企業(yè)之間的電子政務(wù)。或G2C⑤即Government-to-Citizen，指政府與公眾之間的電子政務(wù)。外，還出現(xiàn)了O2O⑥即Online-to-Offline，指線上網(wǎng)店線下消費(fèi)。、P2P⑦即Peer-to-Peer，指通過使用對等網(wǎng)絡(luò)技術(shù)使互聯(lián)網(wǎng)用戶不需要通過中央WEB服務(wù)器就可以直接共享文件和計算機(jī)資源。等形式，特別是實(shí)體店與網(wǎng)店的結(jié)合，使電商呈現(xiàn)主體多元化、規(guī)模巨量化、交易復(fù)雜化的特點(diǎn)。因此，我們必須重視電商稅收征管問題。

一、電子商務(wù)發(fā)展對稅收征管的挑戰(zhàn)

對電商征稅在國內(nèi)仍是一個敏感話題，從我國稅收征管的實(shí)際情況來看：

（一） 各地電商稅收政策執(zhí)行不統(tǒng)一，網(wǎng)店和實(shí)體店稅負(fù)不平衡

雖然已有相關(guān)稅收法律法規(guī)規(guī)定是否對電商征稅、如何征稅，但由于政策概括性較強(qiáng)、電商征管難度較大、各地政府對電商發(fā)展態(tài)度不一致等原因，致使各地稅收征管尺度不一，有些地區(qū)甚至出現(xiàn)管理真空。2011年，武漢市國家稅務(wù)局依據(jù)網(wǎng)絡(luò)銷售記錄對年銷售額過億元的“我的百分之一”的實(shí)體企業(yè)征稅，全國多家媒體均有報道。據(jù)統(tǒng)計，截至2012年底，武漢市工商登記注冊從事電商的企業(yè)共計 490余戶，從事網(wǎng)上經(jīng)營的企業(yè) 6 600戶，全市實(shí)現(xiàn)電商交易額 1 230億元，實(shí)現(xiàn)電商零售交易額 255億元，如果按3%的增值稅征收率和商業(yè)企業(yè)4%利潤率進(jìn)行所得稅核定征收測算，理論上電商零售應(yīng)繳納增值稅和企業(yè)所得稅合計約為9.98億元⑧，如果將再扣除部分B2C已繳納稅款和大量C2C未達(dá)增值稅起征點(diǎn)等因素考慮在內(nèi)，零售電商應(yīng)繳稅款與實(shí)際繳納稅款之間差距還很大。據(jù)武漢市硚口區(qū)漢正街國家電商示范基地的調(diào)查統(tǒng)計，2013年辦理稅務(wù)登記戶數(shù)僅為75戶，一般納稅人為18戶，實(shí)際經(jīng)營戶數(shù)為33戶，盈利戶僅有10戶。我國最大C2C電商平臺淘寶網(wǎng)的官方數(shù)據(jù)表明：目前武漢淘寶賣家已達(dá)15.2萬家，其中2.7萬家活躍（每月均有成交），湖北省賣家總數(shù)為26.2萬家，活躍賣家為3.6萬家，顯然湖北省絕大部分活躍電商企業(yè)都集中在武漢，但許多電商企業(yè)為未登記戶、無稅戶或低稅戶。零售電商與實(shí)體店稅收征管不平衡，已嚴(yán)重影響了稅收的公平性。

（二）登記納稅電商稅負(fù)偏高、利潤空間狹小，中小電商企業(yè)需要稅收政策扶持

調(diào)查結(jié)果表明：武漢市被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的規(guī)模較大的銷售類電商企業(yè)，因無法取得上游企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)逐年增加。以某服裝業(yè)一般納稅人電商為例，其被認(rèn)定為一般納稅人之后，合作商家從之前的400家縮減到了14家，2011年至2013年其增值稅負(fù)擔(dān)率分別為3.38%、6.6%和8.16%，稅收負(fù)擔(dān)率遠(yuǎn)高于商業(yè)零售一般納稅人實(shí)體店1%的水平。此外，大部分中小電商基本都是“薄利多銷”、“價低傾銷”，銷量雖大但增值額低，利潤空間狹小，加之實(shí)體店向網(wǎng)店“滲透”， 員工工資、廣告宣傳、快遞物流等費(fèi)用飆升，企業(yè)利潤空間不斷攤薄。以淘寶商城某服裝賣家為例，其營銷費(fèi)用占營業(yè)額的10%、人工成本占10%、運(yùn)營成本（包括房租、水電等在內(nèi)）占15%、淘寶商城的傭金是5%，積分是0.5%—1%。銷售服裝的毛利率是50%多，減去上述成本，凈利潤不到10%。企業(yè)所得稅、個人所得稅按電商銷售額實(shí)行核定征收，也進(jìn)一步擠壓了利潤空間。此外，由于實(shí)體店存在現(xiàn)金交易、經(jīng)營隱蔽、易于偷逃稅等特點(diǎn)，其稅收征收率①即實(shí)際征收稅額與應(yīng)征收稅額的比例。一般為70%—80%，而電商無論其規(guī)模大小、利潤高低，由于銷售收入完全透明和成本管理難以核定，如果完全按現(xiàn)行稅收政策執(zhí)行，其稅收征收率可能超過100%，從而引發(fā)新的不公。

（三）電商管理缺乏信息平臺，稅源監(jiān)管十分困難

目前，我國還未對稅務(wù)、工商、銀行、支付平臺等部門的電商信息進(jìn)行整合，尚未建立電商信息共享平臺，無法實(shí)現(xiàn)各部門之間有效的信息共享。稅務(wù)機(jī)關(guān)和電商企業(yè)之間信息不對稱，給稅收征管工作帶來一些困難。具體表現(xiàn)為：1.電商登記注冊納稅信息難以掌握核實(shí)。2010年，國家工商部門發(fā)布的《網(wǎng)絡(luò)商品交易及有關(guān)服務(wù)行為管理暫行辦法》規(guī)定：“通過網(wǎng)絡(luò)從事商品交易及有關(guān)服務(wù)行為的自然人，應(yīng)當(dāng)向提供網(wǎng)絡(luò)交易平臺服務(wù)的經(jīng)營者提出申請，提交其姓名和地址等真實(shí)身份信息。具備登記注冊條件的，依法辦理工商登記注冊”。由于缺乏交易平臺和支付平臺的信息支撐，稅務(wù)機(jī)關(guān)對自然人是否應(yīng)該辦理稅務(wù)登記申報納稅、已辦理稅務(wù)登記的企業(yè)是否準(zhǔn)確申報納稅無法實(shí)現(xiàn)有效控管，容易形成管理真空。2.稅源監(jiān)控管理困難。電商交易信息電子化、隱蔽化以及數(shù)字產(chǎn)品無庫存的特點(diǎn)，令稅務(wù)機(jī)關(guān)難以監(jiān)控交易過程。特別是傳統(tǒng)的紙質(zhì)憑證電子化、數(shù)據(jù)化后，使其能在不留下任何痕跡的情況下輕易被修改。如果納稅人對電子系統(tǒng)進(jìn)行加密或者篡改，稅務(wù)機(jī)關(guān)就更難核實(shí)賬簿、憑證的真實(shí)性。目前稅務(wù)系統(tǒng)尚不具備能夠適應(yīng)電商特點(diǎn)的技術(shù)跟蹤手段。3.稅務(wù)稽查取證認(rèn)定困難。目前，稅務(wù)稽查還是依托貨物、資金、信息的流向，建立在對納稅人原始憑證、財務(wù)報表、庫存資產(chǎn)等檢查的基礎(chǔ)上。因此，電子數(shù)據(jù)的取證和認(rèn)定對稅務(wù)機(jī)關(guān)而言是一個挑戰(zhàn)。

二、國外促進(jìn)電商發(fā)展的稅收征管經(jīng)驗(yàn)借鑒

電商的迅猛發(fā)展給稅收征管以及稅源監(jiān)控帶來新的挑戰(zhàn)，各國研究制定了具體的監(jiān)管措施，具有以下特征：

（一）對電商征稅

世界各國普遍認(rèn)為應(yīng)對電商征稅，除美國外，大部分國家電商的征稅范圍不僅包括有形產(chǎn)品，還包括計算機(jī)軟件、音像制品、游戲等數(shù)字產(chǎn)品，以及通過互聯(lián)網(wǎng)提供的各種服務(wù)。歐盟電商收入包括通過互聯(lián)網(wǎng)、廣播、電視所取得的商品銷售收入和勞務(wù)收入，具體包括網(wǎng)站及網(wǎng)站維護(hù)服務(wù)、程序及設(shè)備的遠(yuǎn)程維護(hù)，軟件銷售及更新下載，網(wǎng)上提供圖片、文本、信息及提供數(shù)據(jù)庫服務(wù)，網(wǎng)上提供音樂、電影及游戲下載服務(wù)，網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)程教育等。而根據(jù)現(xiàn)行的美國法律，只有當(dāng)某家零售商在美國某個州有實(shí)體店的情況下，該州政府才能向用戶征收銷售稅。目前，美國50個州中有46個州及許多城市的政府征收此稅。2013年3月22日，美國國會參議院對《市場公平法案》（the Marketplace Fairness Act 2013，以下簡稱“法案”）投票，以74∶25的壓倒性優(yōu)勢獲得支持。該法案將征稅范圍擴(kuò)大至移動應(yīng)用開發(fā)者、云計算服務(wù)、音樂與電影等數(shù)字產(chǎn)品的下載領(lǐng)域。雖然此次投票為無約束力的測試性投票，其結(jié)果只有象征意義。但這一勝利已經(jīng)把對數(shù)字產(chǎn)品和無形服務(wù)征稅推進(jìn)了一步。

（二）對電商不開征新稅

在稅種的選擇方面，各國基本采取拓展現(xiàn)行稅制的做法，將電商納入現(xiàn)行稅制的課稅范圍，并未開征新稅。歐盟自2003年7月起開始實(shí)施電商增值稅新指令，規(guī)定非歐盟居民企業(yè)，不管是向歐盟企業(yè)提供電子商務(wù)，還是向歐盟個人消費(fèi)者提供電子商務(wù)，都要繳納增值稅，而此前非歐盟居民企業(yè)向歐盟個人消費(fèi)者提供電子商務(wù)則不用繳納增值稅，新指令的實(shí)施拓展了增值稅制，平衡了歐盟居民企業(yè)與非歐盟居民企業(yè)之間的稅收負(fù)擔(dān)。1999年4月，印度發(fā)布了新的稅收規(guī)定，對在境外使用計算機(jī)系統(tǒng)而由印度公司向美國公司支付的款項(xiàng)，均視為來源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)，在印度征收預(yù)提所得稅。

（三）對電商采用代扣代繳方式征稅

國外對電商征稅大多采取代扣代繳方式，在交易支付環(huán)節(jié)進(jìn)行稅款的征收。美國規(guī)定電商企業(yè)向消費(fèi)者收取消費(fèi)稅，然后由電商企業(yè)所在州的州政府向電商企業(yè)征收地方銷售稅。但當(dāng)電商企業(yè)與消費(fèi)者位于不同州的時候（該電商企業(yè)在消費(fèi)者所在的州有“實(shí)體存在”），法院通常要求電商企業(yè)由消費(fèi)者所在州征收，電商企業(yè)有代收代繳該稅的義務(wù)。歐盟成員國開發(fā)了一款集電商和自動扣稅于一體的軟件，該軟件在用戶申請交易時就已與用戶的銀行卡綁定，購物合同一經(jīng)確認(rèn)，軟件就自動計算應(yīng)繳稅款，然后通過支付網(wǎng)關(guān)，從用戶銀行卡聯(lián)機(jī)銀行扣除消費(fèi)總額，一部分為購物款項(xiàng)，一部分是稅款，銀行扣款成功后，將購物款項(xiàng)劃到公司賬戶，稅款劃到稅務(wù)部門，同時將扣稅信息傳給網(wǎng)上稅務(wù)監(jiān)控中心，由網(wǎng)上稅務(wù)監(jiān)控中心形成電子稅票。

（四）對境外稅收收入實(shí)行按消費(fèi)來源地分配原則

2003年，歐盟開始對電商征稅，具體操作辦法為：在歐盟設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)的非歐盟企業(yè)，在常設(shè)機(jī)構(gòu)所在地納稅；在歐盟沒有常設(shè)機(jī)構(gòu)但有來源于歐盟電商收入的非歐盟成員國企業(yè)，應(yīng)首先在歐盟任意一成員國辦理稅務(wù)登記，由登記國征收增值稅，然后將稅款移交給消費(fèi)者（消費(fèi)者須留下自己的真實(shí)地址）所在國，其課征稅率為消費(fèi)者所在國稅率。對移交給實(shí)際服務(wù)消費(fèi)發(fā)生國的增值稅，課稅國按一定比例提留適當(dāng)部分。2008年，歐盟通過了新的增值稅改革方案，采用了新的收入來源地判定標(biāo)準(zhǔn)，以商品購買者或勞務(wù)接受者的所在地作為電商企業(yè)的收入來源地，由收入來源國征稅，不再由電商企業(yè)登記國征稅。

（五）對電商實(shí)行稅收優(yōu)惠政策

歐盟對電商適用比例稅率，最高為瑞典和丹麥的25%，最低為盧森堡的15%；在稅收優(yōu)惠上，對年銷售額在10 萬歐元以下的非歐盟公司免征增值稅。英國根據(jù)所售商品種類和銷售地不同，實(shí)行不同的稅率標(biāo)準(zhǔn)，分別為標(biāo)準(zhǔn)稅率17.5%、優(yōu)惠稅率5%和零稅率。日本給予年收益低于100萬日元的網(wǎng)店免稅優(yōu)惠政策。韓國將通過互聯(lián)網(wǎng)、商務(wù)、娛樂、教育軟件以及系統(tǒng)集成工具傳給國外用戶的電子物品，視為出口，免征關(guān)稅；對從境外網(wǎng)上購買的有形商品，進(jìn)口環(huán)節(jié)應(yīng)繳納增值稅和關(guān)稅，但如果境外購貨款+運(yùn)費(fèi)的價值低于10萬韓元，則免征進(jìn)口稅。韓國政府對企業(yè)開展電商經(jīng)營和投資該領(lǐng)域給予稅收優(yōu)惠：中小企業(yè)可以從收入稅中減免0.5%的年度電商交易額。企業(yè)對電商基礎(chǔ)設(shè)施的投入也將獲得靈活的收入稅減免。

三、完善我國電商稅收征管建議

立足我國電商的發(fā)展階段和特點(diǎn)，結(jié)合國外電商稅收征管經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)從以下幾個方面對我國電商稅收征管加以完善：

（一）建立電商稅法體系

在稅收實(shí)體法中，進(jìn)一步細(xì)化明確無論有形商品還是無形服務(wù)、數(shù)字產(chǎn)品，都應(yīng)統(tǒng)一納稅，對數(shù)字產(chǎn)品要按電信服務(wù)征稅。同時，無論是線上交易還是線下交易，都應(yīng)享受同等稅收待遇，不能因交易方式、交易對象屬性不同而采用不同的稅收政策，影響稅收中性。在稅收程序法中，要進(jìn)一步明確電商的登記、申報、納稅、管理等具體事項(xiàng)，明確支付平臺、交易平臺、物流平臺等提供涉稅信息者的責(zé)任和義務(wù)，建立整體聯(lián)動的稅收管理支撐。

（二）建立電商征管監(jiān)控體系

在國家稅務(wù)總局層面成立電商稅收專門管理機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)從支付、交易等平臺收集整理相關(guān)數(shù)據(jù)，分解下發(fā)給各地稅務(wù)機(jī)關(guān)，統(tǒng)一協(xié)調(diào)指導(dǎo)全國電商稅收征管工作；統(tǒng)一開發(fā)電子稅收系統(tǒng)，開發(fā)具有追蹤統(tǒng)計功能的征稅軟件和專門的電子納稅申報軟件，在電商中逐步推行電子賬簿和電子發(fā)票；整合稅務(wù)、銀行、工商、支付平臺等關(guān)聯(lián)部門的電商企業(yè)信息，監(jiān)控電商交易全過程。各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅務(wù)總局下發(fā)的信息數(shù)據(jù)要進(jìn)行調(diào)查核實(shí)，并及時對專業(yè)性銷售和業(yè)余性銷售自然人電商、企業(yè)電商分類進(jìn)行監(jiān)控管理，防范稅收風(fēng)險。

（三）建立電商宣傳服務(wù)體系

加大電商稅收宣傳力度，改變電商不納稅、實(shí)體虛擬兩者稅負(fù)不平衡等錯誤觀念；充分利用電商特點(diǎn)，為電商企業(yè)提供及時、有效的服務(wù)，幫助他們準(zhǔn)確、及時納稅。對具備條件的電商，可采取委托第三方支付平臺統(tǒng)一扣繳稅款的辦法，減輕納稅人負(fù)擔(dān)。

（四）建立電商稅收優(yōu)惠體系

1.對個人或規(guī)模較小的電商，應(yīng)單獨(dú)設(shè)置網(wǎng)絡(luò)交易增值稅起征點(diǎn)，起征點(diǎn)以下的不納稅。考慮到電商的社會效應(yīng)和利潤率較低的實(shí)際情況以及稅收征管的便利性，網(wǎng)絡(luò)交易增值稅起征點(diǎn)可設(shè)為網(wǎng)絡(luò)交易月銷售額5萬元；2.對小規(guī)模電商納稅人應(yīng)給予相應(yīng)的稅收減免。可借鑒韓國做法，對進(jìn)行電商交易的中小企業(yè)，從交易額中減免部分收入，目前可設(shè)置0.5%-2%的收入減免額；3.對一般納稅人電商，在一定期限內(nèi)，根據(jù)其選擇可按簡易征收辦法按3%征收率納稅；4.對核定征收的電商企業(yè)，應(yīng)根據(jù)電商實(shí)際情況降低成本利潤率，同時與小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策、個人所得稅優(yōu)惠政策結(jié)合起來，鼓勵創(chuàng)業(yè)、促進(jìn)就業(yè)。

（五）建立電商代扣代繳體系

境內(nèi)電商，由其機(jī)構(gòu)所在地或居住地的稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅；境外電商，統(tǒng)一由收入來源地征稅，在支付環(huán)節(jié)代扣代繳。條件成熟后，對網(wǎng)絡(luò)交易統(tǒng)一由第三方支付平臺按一定的征收率自動代扣代繳，并分別劃轉(zhuǎn)給電商所在地。電商所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)再根據(jù)納稅人的不同屬性進(jìn)行留抵、退稅、補(bǔ)稅處理。

（六）建立電商稅務(wù)稽查體系

應(yīng)重點(diǎn)監(jiān)管信息流、資金流、貨物流。以網(wǎng)絡(luò)交易平臺信息為基礎(chǔ)，以第三方支付平臺信息為重點(diǎn)，以物流公司和社會信息為補(bǔ)充，形成稅務(wù)稽查完整的鏈條。選擇有代表性的違規(guī)電商進(jìn)行重點(diǎn)打擊，充分利用新聞媒體及網(wǎng)絡(luò)，對情節(jié)嚴(yán)重的電商偷逃稅案件進(jìn)行曝光，提高電商企業(yè)稅法遵從意識。

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課題負(fù)責(zé)人：劉崇俊鄭俊生

課題組成員：馮賢祥吳榮華賀啟紹張發(fā)軍盧子清唐婷

執(zhí) 筆 人：盧子清

責(zé)任編輯：惠 知

International Experience of Tax Collection and Administration on Electronic Commerce and Its Reference for China

Research Group of Wuhan International Tax Research Institute

In recent years, the rapid development of electronic commerce in China has brought challenges to tax collection and administration. Based on the development status and characteristics of China's electronic commerce, this paper illustrates international experience of tax collection and administration in promoting the development of electronic commerce, and then puts forward some suggestions for improving tax collection and administration of electronic commerce in China.

Electronic commerceTax collection and administration

F810.42

A

2095-6126（2015）03-0054-04