A集團內部資金融通反避稅案例分析

邴 杰 袁 瑛（山東省地方稅務局 山東 濟南 250002）段培真 謝承進（棗莊市地方稅務局 山東 棗莊 277800）

A集團內部資金融通反避稅案例分析

邴 杰 袁 瑛（山東省地方稅務局 山東 濟南 250002）
段培真 謝承進（棗莊市地方稅務局 山東 棗莊 277800）

案情簡介

A集團是集煤炭生產加工、煤電、煤化工、機械制造、建筑建材、家用電器、生物工程、鐵路運輸、醫療、教學等于一體，跨行業、跨國界、跨所有制的大型企業集團，中國500強、山東省百強企業，企業所得稅歸地稅部門管理。2011年A集團實現地方稅費收入 13.78億元；2012年實現地方稅費收入10.42億元；2013年實現地方稅費收入6.01億元，連續三年地方稅費收入以每年3億多元至4億多元下降，引起反避稅人員的關注。

A集團所屬生產經營單位為16個分支機構、10家全資子公司、16家控股子公司、20家參股公司以及實際控制或管理的公司98家，共計160個單位。除分支機構外，其他所有全資子公司、控股子公司、達到參股比例的子公司雙方構成關聯企業，部分關聯企業相互間存在關聯業務，主要包括：商品購銷、融通資金、建筑安裝勞務、設備租賃等。根據《國家稅務總局關于印發〈中華人民共和國企業年度關聯業務往來報告表〉的通知》（國稅發［2008］114號），反避稅人員要求企業進行關聯交易申報，通過審核發現集團公司確實存在利用自有資金向其控股、參股的子公司提供資金借貸，以及通過商業銀行以委托貸款的形式向其子公司發放貸款資金的情況，而且不收取利息或收取利息明顯偏低，存在避稅的嫌疑。按照重點稅源扁平化管理的要求和《國家稅務總局關于印發〈特別納稅調整暫行辦法（試行）〉的通知》（國稅發［2009］2號）的規定，對該集團內部2011-2013年度資金融通情況進行反避稅調查。截至2014年10月底，A集團公司已補繳稅款4 000萬元全部入庫。

避稅疑點

通過對A集團公司財務報表及相關子公司賬務情況的審查，稅務機關發現以下避稅疑點：

（一） 內部資金借貸

該集團通過內部機構資金結算中心和其關聯企業（法人單位）簽訂內部借款合同（借款期限一般為一年），提供資金使用，按月收取利息。對全資子公司和分公司按照年利率3.72%收取利息，對全資子公司和分公司以外的控股、參股企業按照年利率5.31%收取利息，逾期借款按照年利率6.9%收取利息，部分借款單位長期占用資金，未向集團公司支付相應利息。

（二） 委托銀行貸款

集團公司委托商業銀行向19家關聯企業（法人單位）辦理貸款業務。集團公司與銀行簽訂《代理委托貸款協議書》，明確發放貸款的對象、金額、期限、利率，并規定銀行向集團按照貸款余額的0.5‰在貸款期限內一次性收取手續費。銀行與各借款方簽訂《委托貸款合同》辦理委托貸款業務，委托貸款期限一般為一年，利率按中國人民銀行公布的同期基準貸款利率執行，到期后簽訂展期合同，部分借款方長期占用資金，且未向銀行支付相應的利息。

通過對以上兩個方面的分析，我們認為集團公司與其關聯企業之間以資金借貸的形式存在長期資金占用，有不收取利息或收取利息明顯偏低的情況，違背了獨立交易原則，有向關聯企業轉移利潤規避稅收的嫌疑。

反避稅措施

為確保整個調查工作的規范性，反避稅人員嚴格按照《稅收征管法》及特別納稅調整程序規定的流程開展工作，并在關鍵環節、重點問題上及時向省局請示，取得了省局反避稅專家的業務支持。

（一） 調查取證

稅務機關及時召開會議安排具體的分工，擬定調查計劃和工作方案。對A集團2011-2013年財務賬簿、憑證進行匯總審查，對集團公司與各子公司簽訂的內部借款合同及集團與銀行、銀行與各借款方簽訂的委托貸款合同進行核查，并對主要的關聯企業及該委托貸款銀行進行實際調查，了解企業的資金往來、利率及支付方法等。稅務機關調查前向企業下達了稅務事項通知書。

（二） 案頭分析

通過對掌握的情況進行分析，稅務機關認為集團公司通過內部貸款為其22家子公司提供資金，簽訂貸款合同，應該按照獨立交易原則收取利息并就利息收入繳納營業稅，對借款企業未繳或少繳利息按照同期銀行貸款利率進行調整，并對造成國家總體稅負減少的部分進行調整。在委托貸款方面，稅務機關認為集團公司通過商業銀行發放委托貸款與實際意義上的委托貸款有一定的差別，實際意義上的委托貸款是出資方、銀行、委貸方三方簽訂合同，由銀行統一進行發放貸款及利息資金的回收，銀行占主體地位，但是A集團實行的是集團公司與銀行簽訂委托貸款協議，銀行與委貸單位簽訂貸款合同，貸款的利率、時限、回收資金的責任都是由集團公司負責，銀行的主要作用是利息劃轉及按照要求出具利息單據，對于不償還利息的單位，不負有催繳責任，發放委托貸款的主體是集團公司。

一個國際研究團隊最新發現，古人類“直立人”于約20萬年前滅絕，部分原因可能在于他們“懶惰”。直立人屬于人科人屬，出現于大約200萬年前，與現代人（智人）分屬不同的種。研究人員分析了沙特阿拉伯中部代瓦迪米附近一處遺址后發現，這些直立人在制造石器時會隨意使用住地周圍的石頭，而不愿費力去附近小山上收集質量更好的石頭。這與早期智人和尼安德特人形成了鮮明對比。早期智人和尼安德特人都會登山尋找優質石頭，并將其從遠處運回。直立人的“懶惰”還表現在技術革新上非常保守。盡管周遭環境已經改變，他們仍是按照老辦法和依靠已有工具生活，而不是想辦法做出改變。

（三） 納稅約談

在調查分析和案頭分析的基礎上，省局、市局、區局反避稅人員與企業財務負責人員和主管人員進行約談，詳細解釋相關稅收政策，就有關問題交換意見，并詳細記錄了每次的約談內容。

A集團公司提出以下意見：

1. 根據《山東省地方稅務局關于發布〈山東省地方稅務局民間借貸稅收管理辦法（試行）〉的公告》（山東省地方稅務局公告2011年第4號），是否“有償取得”利息收入是確定是否計征營業稅和企業所得稅的前提，集團所屬企業間雖然因為經濟業務往來等原因存在相互占用資金情況，但并未取得利息收入，不應繳納營業稅。

2. 根據《國家稅務總局關于金融企業貸款利息收入確認問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第23號），金融企業已確認為利息收入的應收利息，逾期90天仍未收回，且會計上已沖減了當期利息收入的，準予抵扣當期應納稅所得額。各委托貸款單位并未在賬面上確認逾期以后的利息收入，也未實際收到，按照以上政策規定，不需確認利息收入，不需要繳納營業稅和企業所得稅。

3. A集團公司并沒有向集團企業外部單位進行貸款，在納稅調整的依據上，沒有可比非受控價格參照。而且，A集團公司不是金融機構，調整依據不能以銀行業同期利率進行調整。

稅務機關認為：

2. 企業雖然不是金融企業，但是發生了資金借貸的行為。《稅收征管法實施細則》第五十四條規定：納稅人與其關聯企業之間融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯關系的企業之間所能同意的數額，或者利率超過或者低于同類業務的正常利率，稅務機關可以調整其應納稅額。

3. 反避稅是一個管理環節的問題，按照稅法規定，稅務機關可以自該業務往來發生的納稅年度起3年內進行調整；有特殊情況的，可以自該業務往來發生的納稅年度起10年內進行調整。

4. 對企業提出的為何要按照同期銀行貸款利率進行調整，稅務機關認為，在企業沒有第三方可比非受控價格的情況下，國家規定的銀行同期貸款利率是獨立第三方標準，不受企業和稅務機關控制，是作為調整最為合適的依據。況且，企業自己也無法給出一個合理利率。

案例啟示

（一） 反避稅是稅務機關實施稅收管理的重要環節

通過對A集團公司內部融通資金的反避稅工作，揭示我們要加大融通資金關聯交易典型案件的調查力度，并對少數不遵從的企業開展反避稅調查，經過調查應該調整的要予以堅決調整，以形成反避稅威懾，維護稅法尊嚴。建議各級稅務機關在實踐中進一步加強對關聯企業之間資金融通行為的稅收管理。稅法及相關政策規定了關聯企業之間的資金融通必須符合獨立交易原則，對于將應該有償約定為無償，以及不符合獨立交易原則減少其應納稅收入的，稅務機關可以依據稅法進行合理調整，在這一點上稅務機關必須正確理解，準確把握。

（二）關聯申報是稅務機關了解和掌握企業關聯業務往來的有效手段

稅務機關應當就關聯交易稅收管理開展政策宣傳和納稅輔導，提高稅收政策落實的確定性，明確告知法律、法規和相關政策對關聯申報的規定，使企業清楚自己的權利和應承擔的義務，增強企業主動申報的意識，努力提高關聯申報的質量。引導企業通過建立規范的資金融通機制，在提高資金配置效率的同時避免涉稅風險的發生。

（三）對關聯方的經濟往來要進行綜合評價

我國經濟正處于結構轉型的關鍵時期，結構性減稅也是當前宏觀經濟政策和財稅體制改革的主要方向，放開利率管制也是金融改革的主要內容，從微觀上看，企業特別是中小企業融資難的問題還十分突出。在反避稅的管理過程中，實際稅負相同的境內關聯方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收的減少，原則上不作企業所得稅的轉讓定價調整。

責任編輯：趙薇薇