基于財稅管理視角的“營改增”政策對房地產行業的影響和策略分析

文/王荔欽

今年8月28日，財政部部長樓繼偉在匯報預算工作時表示，要適時將建筑業、房地產業、金融業和生活服務業納入營改增試點。實際上2013年多家大型房企已參與到房地產企業“營改增”政策影響的模擬測算中。房地產企業“營改增”之所以在收官之年才可能推出，除了房地產行業牽一發動全身的社會經濟影響效應，還在于房地產行業由于土地購置政策的特殊性、開發周期長導致的增值稅進項、銷項時間不匹配性、增值稅稅率確定對房地產行業及國家總體稅收影響以及由于以上因素復雜性導致的制定過渡期政策的難度等一系列問題。

一、“營改增”政策對房地產企業稅務管理的影響

（一）對房地產企業稅負的影響

“營改增”的目標是通過改革,實現只對產品或者服務的增值部分納稅，從而減少重復納稅環節,促進產業結構調整，其主要目的不是在于減稅。 雖然從“營改增”試行的反饋情況看，大多數企業實現了稅負下降,也有部分企業因為生產具有周期性、成本結構中可抵扣的成本占比較小等原因，反而出現了稅負增加的情況。據普華永道對全國近20家大中型房地產企業進行的調查，超過90%的受訪企業均表示了對稅負上升的擔憂，其中近40%的企業認為稅負會明顯上升。房地產企業開發周期長，作為開發成本最重要組成部分之一的土地成本進項發票的缺失，同時房地產開發成本涉及的鏈條長、費項多，開發成本涉及土地、建筑安裝、配套基礎設施、設計、裝修裝飾、綠化、廣告宣傳、財務費用等諸多項目，若未形成完整的抵扣鏈條，“營改增”后房地產企業的增值稅稅負有可能增加。

以下將舉例說明對“營改增”政策對房地產企業稅負的影響。假設某二線城市房企開發項目A，均價為30000元/平，土地樓面價10000元/平(無專票)，建安成本2500/平（營改增后適用稅率11%），設計、監理等1000元/平（適用稅率6%），財務費用1000元/平（假設可取得增值稅票，適用稅率6%），廣告策劃500元/平（適用稅率6%），其他銷售、管理費用500元/平（無專票）。

1.“營改增”前稅負（元/平）

(1)營業稅及附加=30000*5.6%=1680

(2)土增稅

增值額=30000-（10000+2500+1000）*1.25-1000-1680=10445(假設利息費用均符合據實列支條件)

增值率=10445/(30000-10445)=53.41%

土增稅=10445*40%-19555*5%=3200.25

（3）企業所得稅=（30000-15000-2500-1000-1000-500-500-1680-3200.25）*0.25=2404.94

（4）總稅負=1680+3200.25+2404.94=7285.19

2.“營改增”后稅負（元/平）

（1）增值稅=30000/（1+11%）*11%-（2500/(1+11%)*11%+(1000+1000+500)/(1+6%)*6%=2583.72

城建稅及附加=2583.72*12%=310.05

（2）土增稅

增值額=30000/(1+11%)-(10000+2500/(1+11%)+1000/(1+6%))*1.25+1000/(1+6%)+2583.72+310.05）=6695.31

增值率=6695.31/20331.72=32.93%

土增稅=6695.31*30%=2008.59

（3）企業所得稅=(30000/(1+11%)-10000-2500(1+11%)-(1000+1000+500)/(1+6%)-500-310.05-2008.59)*0.25=2399.41

（4）總稅負=2583.72+310.05+2008.5 9+2399.41=7301.77

從以上分析來看，房地產企業“營改增”后，即使土地成本不可扣除，企業繳納的增值稅大于“營改增”前的營業稅，土地增值稅可扣除項目金額將增大及銷售凈收入的減少，土地增值稅將下降，總體稅負未必大幅增加。

（二）對房地產企業票據管理的影響

根據增值稅“以票控稅”的特征，增值稅專票的開具、取得、傳遞和管理都必須比增值稅普票和非稅控發票更為嚴格。增值稅發票開具必須使用專用稅控設備開具，專票必須如實開具，信息完整、格式正確；同時專票的沖紅更加嚴謹，必須專項審批；從進項發票抵扣上，每張專用發票均需通過認證方可抵扣。

（三）對企業稅收申報的影響

增值稅“以票控稅”和“差額征稅”的特征，使得增值稅申報更加復雜。納稅申報包括銷項稅額、進項稅額、應交稅金、專票認證等多方面信息。銷項稅額統計需區分開票收入、不開票收入及其他信息；進項稅額統計需確定可抵扣進項稅額、進項稅額轉出及其他信息；專票認證需統計份數、金額、稅款及其他信息。

二、對房地產企業財務管理的影響

（一）對房地產企業會計核算的影響

“營改增”雖然只是在稅種上發生變化,卻造成了整個會計核算體系的改變,涉及科目增多,核算要求也大大地提高。（1）對收入核算的影響，在營業稅核算體系下,按合同金額計入“主營業務收入”,在增值稅核算體系下,銷項稅額通過“應交稅金-增值稅-銷項稅”核算,所以收入金額要扣除銷項稅額進行確認；（2）對成本核算的影響, 在營業稅核算體系下,相應發生的成本按實際發生額列支，在增值稅核算體系下,進項稅額通過“應交稅金-增值稅-進項稅”核算,所以成本金額要扣除進項稅額進行確認；（3）對營業稅金及附加核算的影響，增值稅是價外稅，不再根據收入計提營業稅金及附加。

營改增對于多業務運營的企業來說，在企業會計核算方面的要求更高。若無法劃分出明確的經營業務性質，無法將各類業務的核算明細化，則按照高稅率稅種進行稅收征收。目前，房地產企業常存在商業地產租賃、物管多種業務形態，所涉及稅率也不一致，因此，應針對不同稅種的業務分別進行核算。

（二）對房地產企業會計報表的影響

1.“營改增”對利潤表的影響

營改增后，由于收入和成本分別扣除了銷項稅和進項稅，收入和成本的列表金額都隨之減少，由于不再計提營業稅，營業稅金及附加將大幅降低。根據上述舉例測算，企業凈利潤的增加或減少，具體取決于收入、成本降幅及營業稅金及附加降幅。

2.“營改增”對資產負債表的影響營改增后，存貨中的開發成本或投資性房地產（自持物業）均以不含稅價格列示，相應將減少企業的資產總額；另一方面，營改增后，應交稅金—應交營業稅已不存在，應交增值稅的余額以借貸方差額列示，較改革前應交稅金將有一定程度下降，因此，企業的負債相應也降低。

3.對房地產企業預算分析的影響

在Cigre-Benchmark直流標準系統逆變側交流母線處設置多組經過渡電阻短路的故障，為消除控制器影響，在不對稱故障情況下達到穩態時切除控制器，通過本文所提方法判斷換相失敗，將判斷結果與PSCAD運行結果進行比較，以驗證本文所提方法的正確性。在PSCAD中設置臨界熄弧角γ0=8°。通過本文判斷方法計算的實際熄弧角值與換相失敗與否對比結果如表3所示。

房地產行業營改增后、收入、成本、費用、稅金、開發成本等報表項目的核算口徑均與原口徑發生了變化，因此，在變更年度及以后年度的預算及比較分析中需注意轉換為同口徑分析。

（三）對房地產企業現金管理的影響

“營改增”后，項目開發前期（尚未取得預售許可），由于有大量進項稅額，將導致開發前期繳納的增值稅較少，稅收現金流出較小；一旦進入強銷期，房地產企業將面臨集中回籠資金實現高周轉，還是為實現進銷稅金匹配而犧牲資金成本的選擇。因此，房地產企業未來需在企業經營目標導向下進行相應稅收籌劃。

三、房地產企業迎接“營改增”政策變革的應對策略

與營業稅不同，增值稅直接影響收入、成本確認和稅負差異，因此，房地產企業實施“營改增”后，需將增值稅管理貫穿于公司業務管理全過程。在“營改增”后，稅負變動性加強，需從業務、財務融合的角度進行稅收籌劃，降低整體稅負。同時，需強化全員增值稅管控意識，各部門緊密配合、協同合作，做好增值稅稅前籌劃、事中管控和事后跟蹤。

（一）在價格制定策略方面，應做好相應測算，用數據支持決策

1.以增值稅的納稅規定對收入、成本、費用進行價稅分離，綜合收入、成本因素變化，評估對毛利率的影響；（1）在收入方面，應結合市場行情和公司戰略綜合考慮；（2）在成本測算方面，還需評估“營改增”對供應商的影響，評估供應商的價格調整幅度；作為地產企業上游的建筑企業，其稅負上升、利潤下降已成定局，其存在強烈的成本轉嫁意愿。企業需根據歷史數據、供應商選擇策略等因素，對各項成本、費用的增值稅專用發票取得比例進行估計，為企業呈現分項議價空間和綜合議價空間。

2.在營銷方案制定方面，應更加關注增值稅稅收政策和對應稅負的分析，特別是對視同銷售、從高稅率等方面，需綜合衡量營銷效果和稅負成本。

（二）在供應商選擇方面

應優先選擇一般納稅人作為合作方，便于增值稅鏈條的完整，對于需要合作的小規模納稅人，要求其代開增值稅專用發票；對于不能開增值稅專票的合作方，需根據對利潤和現金流的影響，重新議價。

（三）在合同條款制定方面

1.對常用合同中涉稅事項增加重要的法律條款或修訂原合同條款。

房地產企業實行“營改增”后，增值稅發票的取得直接關系到企業的稅負，合同付款條款，如銷售合同的一次性付款、分期付款及采購合同約定的取得增值稅進項票的時點不同對企業的稅負影響均不同。因此，企業應重視合同條款中關于增值稅發票相關條款的約定，如提供發票類型，價格是否含稅價，何時取得發票及對方虛開發票應承擔的違約責任等。另違約條款中關于違約金、賠償金等價外費用是具有收入性質的，需要作為收入繳納11%的增值稅，因此合同中的懲罰條款也需要全面審閱和修訂。

2.加強采購合同管理，增值稅要求票、款、貨三流合一，即納稅人購買的應稅勞務提供方、開票方和收款方必須一致，才能申報抵扣進項稅額。營改增后，除非取得當地稅務機關的同意，不運行繼續簽訂三方抵賬協議，不允許繼續采用委托收款的方式支付款項。

（四）在企業運營流程方面

營改增下，財務部應牽頭全面梳理公司的運營，其他部門配合營改增的需求，嚴格遵守相關運營流程。如不含稅成本的編制，需要成本、采購、項目部與財務的共同努力，可按成本科目的類別進行稅率測算不含稅成本，也可基于合約規劃進行測算，根據合同類別與預期合作對象的納稅人資格進行稅率的設置并測算不含稅成本，甚至需考慮混業銷售的情況，如電梯銷售及安裝，由于貨物與勞務增殖稅率不同，需分開核算。在工程結算方面，已完工項目應盡快完成結算，否則待建筑業營改增后，應稅負增加的成本很可能轉嫁給房地產開發企業。對于已完成銷售的項目，若工程結算延至稅改后，將導致大量進項無法抵扣；導致土增稅及所得稅前可抵扣成本不完整，增值額上升，稅金同步上升。

（五）在IT系統方面

營改增對企業運營的影響是全面的，IT系統需應需而變，在財務管理方面，需從價稅分離、進項稅管控與增值稅納稅管理三個維度滿足和支撐需求，具體包括增值稅發票管理、進項發票認證、進項稅抵扣與轉出，應納增值稅測算與平衡、納稅申報。在工程造價計價方式，營改增前僅一個建安稅率，營改增后人工、輔材、主材執行的稅率不一致，包括對應的計價定額、規范、軟件都得以全部升級。

[1]張運賢.芻議營改增對房地產企業未來影響及對策[J].會計師,2014(7) .

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