“捐贈”和“贊助”，稅負很不同

◎ 文 /宋 旸

捐贈，是企業(yè)或個人對外無償贈送和捐獻各種資產(chǎn)的行為。例如對希望學(xué)校的捐贈，是企業(yè)或個人為支持學(xué)校教育而捐贈資金、物資的行為。

贊助，是企業(yè)或個人以現(xiàn)金或?qū)嵨锏刃问劫澲硞€單位或某項活動，從而達到宣傳或擴大自身影響等目的的無償贊助支出。例如對運動會、文藝演出的贊助，是企業(yè)或個人為支持運動會、文藝演出而無償贊助資金、物資的行為。

兩者都是對外無償付出，但兩者的方式、目的不同，在稅法規(guī)定方面也差異較大，涉及到視同銷售、不得在稅前列支等政策，在現(xiàn)實環(huán)境中，兩者又與廣告、業(yè)務(wù)宣傳相互混雜，由此帶來的增值稅、所得稅等涉稅業(yè)務(wù)也出現(xiàn)繁雜難辨和誤判的情況。

以一個實際案例來說明，A單位舉辦一場主題論壇，B企業(yè)將一批本企業(yè)生產(chǎn)的市場價50萬元（成本價40萬元）保溫杯進行贊助。主管稅務(wù)所的意見是該贊助業(yè)務(wù)屬于與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的捐贈行為，因此應(yīng)將該贊助50萬元作為視同銷售業(yè)務(wù)繳納相應(yīng)增值稅，同時作為與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的業(yè)務(wù)不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時稅前扣除；而B企業(yè)認(rèn)為該贊助以40萬元生產(chǎn)成本作為視同銷售金額繳納增值稅，同時以業(yè)務(wù)宣傳支出稅前列支。稅務(wù)機關(guān)和企業(yè)間產(chǎn)生了不同意見。

一、增值稅業(yè)務(wù)規(guī)定及稅款繳納分析

（一）相關(guān)規(guī)定

不論是捐贈支出，還是贊助支出，根據(jù)增值稅暫行條例實施細則等規(guī)定，單位將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目、將自產(chǎn)、委托加工或購進的貨物無償贈送其他單位或個人時，該行為視同銷售貨物，按照貨物同期市場銷售價格或者相關(guān)方法確認(rèn)的銷售價格計繳增值稅。

（二）稅款繳納分析

主管稅務(wù)所和B企業(yè)的意見基本相似，但在稅基方面又有差異。根據(jù)上述規(guī)定分析，B企業(yè)應(yīng)將自產(chǎn)保溫杯以市場銷售價格50萬元計算相應(yīng)的銷項稅額，而生產(chǎn)保溫杯相應(yīng)進項稅額已抵扣，不需要進項稅額轉(zhuǎn)出。

二、所得稅業(yè)務(wù)的規(guī)定及稅款繳納分析

（一）相關(guān)規(guī)定

對于捐贈支出，企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門的公益性捐贈，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。不具有公益性的捐贈、直接捐贈、受贈主體不符合規(guī)定要求的捐贈、超過扣除比例部分的捐贈，都不得在稅前扣除。

贊助支出，又可分為廣告性質(zhì)的贊助支出和非廣告性質(zhì)的贊助支出兩類。根據(jù)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營活動無關(guān)的各種非廣告性質(zhì)的贊助支出在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時不得扣除；企業(yè)發(fā)生的贊助活動確實與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的，可根據(jù)交易的實質(zhì)確定支出的性質(zhì)，分別列支廣告支出或者業(yè)務(wù)宣傳支出，在不超過企業(yè)當(dāng)年營業(yè)收入15%額度內(nèi)，準(zhǔn)予稅前扣除。

（二）稅款繳納分析

B企業(yè)發(fā)生了兩個經(jīng)濟業(yè)務(wù)，一是銷售產(chǎn)品，二是對外贊助。B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)一次視同營業(yè)收入、結(jié)轉(zhuǎn)一次營業(yè)成本、確認(rèn)一次銷售費用或者營業(yè)外支出。其中營業(yè)收入按保溫杯的市場銷售價格50萬元確認(rèn)，結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)成本40萬元。相應(yīng)的，在確認(rèn)贊助支出時也應(yīng)該按照營業(yè)收入及相關(guān)附加費總額作為贊助金額，即保溫杯的市場價格50萬元加上相關(guān)的附加費用來確認(rèn)。而主管稅務(wù)所和B企業(yè)不同意見的主要區(qū)分在贊助金額是否可以稅前列支，根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例等相關(guān)政策，這還有待于進一步確認(rèn)。

如果A單位屬于稅法規(guī)定的公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門，或者B企業(yè)通過上述機構(gòu)向A單位捐贈，用于公益事業(yè)，并取得省級以上（含）財政部門印制的公益性捐贈票據(jù)或《非稅收入一般繳款書》等捐贈票據(jù)的，可以按照公益性捐贈列支營業(yè)外支出，在不超過年度利潤總額12%的額度內(nèi)稅前扣除；

如果B企業(yè)對論壇贊助的主要目的是對企業(yè)自身形象和自身產(chǎn)品的宣傳，并且在論壇活動中采取了具體的宣傳、廣告措施，并保存相關(guān)證據(jù)資料的情況下，可以將贊助支出作為廣告或者業(yè)務(wù)宣傳列支銷售費用，按照不超過當(dāng)年營業(yè)收入15%的額度準(zhǔn)予稅前扣除。

三、結(jié)論和建議

在目前的經(jīng)濟社會中，捐贈和贊助通常是融合在一個業(yè)務(wù)活動之中的，而具體業(yè)務(wù)因來源不同、方式不同或者目的不同反映在會計、稅務(wù)方面的結(jié)果就會千差萬別，稅負也迥然不同，類似的情況還在其他業(yè)務(wù)方面多有出現(xiàn)，例如宣傳禮品、業(yè)務(wù)招待費等等。因此在具體工作中，業(yè)務(wù)人員應(yīng)與會計人員、稅務(wù)籌劃人員提前溝通，根據(jù)稅收政策和實際情況做好配合，維護企業(yè)的正當(dāng)利益，降低稅負成本。

[1]中華人民共和國企業(yè)所得稅法及其實施條例.主席令[2007]63號.

[2]中華人民共和國增值稅暫行條例.國務(wù)院令第538號.

[3] 陳濤.不同稅種的視同銷售與不得抵扣進項稅額[J].財會月刊,2013(09).