熱力企業多維動態全成本管控體系探究

○申朝陽

（北京市熱力集團有限責任公司熱源分公司 北京 100000）

一、熱力企業成本管控的現狀

熱力企業的成本構成中，變動成本占總成本的比重較大，基本上在70%左右，其余為固定成本。由于熱力企業是傳統的重資產的勞動密集型行業，所以固定成本中折舊和人工成本是成本構成中的重要組成部分，幾乎占到固定成本的80%左右，相當于總成本的25%左右。因此，熱力企業成本管控的重點是能耗，固定資產投資規模和人工成本。大型的熱力企業一般采用縱向成本管控，縱向層級制為主、橫向部門化為輔的管控方式，即集團掌控總成本，通過年初制定預算，把成本指標分解到各分公司，分公司負責按照經濟責任考核書所框定的范圍控制分公司的成本。這種成本管控的方法經過這幾年的管理實踐，證明是行之有效的，但是也仍然存在著一些問題。

二、成本管控中存在的問題

1、成本管控的基礎信息不到位，難以科學合理地歸集成本

目前成本的原始記錄還不健全，有些數據無法提供，有些數據不準確，有些口徑不一致，而且由于一大部分資源是共用的，如大網的購熱成本，補水成本和管道的輸送成本是共用的，這種共用性導致了成本核算困難，無法科學合理地將共用的成本歸集到適合的責任主體上。

2、成本管控以經驗數據為主，缺乏權威性

目前企業的成本管控以經驗數據為主，由于歷史經驗成本數據的積累不夠和缺乏對各單位之間的經營情況的橫向深入比較，因而尚未能制定統一權威的成本預算標準，存在著“會哭的孩子有奶吃”的現象，有些公司為了保持現有的預算水平或者希望獲得更多的資金會想盡辦法用完所有的資源，這就使得很多的浪費和無效行為被保存下來，增加了企業的成本。成本預算的依據性不足，降低了成本預算的權威性，不利于成本預算工作的實施和執行，也使成本管控的工作比較粗略，不夠細化，很容易使預算的執行任意化。

3、成本管控中存在著信息孤島，跨部門協作需要加強

目前企業的職能部門分管了企業的各項業務，表現為縱向層級制和橫向職能制的矩陣。這無意中也分隔了企業內的原本應該統一的信息數據，導致橫向聯系分散，相互間交流少，存在著信息孤島，信息不共享互換，信息與業務流程和應用相互脫節的，出現了“有路無車，有車無貨”現象，各項成本信息不能在功能上實現關聯互助。企業員工還沒有形成主動的信息需求意識，缺乏將自身的潛在需求轉化為顯性需求的動力。即使提出較明確信息需求，但由于信息共享度差，信息價值低。

4、成本管控中缺乏明確的成本責任界定

企業員工只對工作過程負責，不對工作成效負責，承擔的工作，無論大小都是盡力爭相投入，存在著年初爭預算，年底拼命花錢的現象，缺乏對投入的回報承擔責任。

5、資源配置和業務目標不一致，成本資源的使用效率不高

成本的發生部門制定的業務計劃與后續的管理單位的業務目標存在著差距，有些資源有企業統籌制品，分公司一線難以了解并掌控自身實際成本開支。

6、成本分析評價反饋的深度還不夠

現有的成本分析一般局限與往年數據的比較，與預算的比較，缺乏分項目，分流程進行的分析，分析的深度和廣度都不夠。

三、打造熱力企業多維動態高效的全成本管控體系

建立全成本管控體系，需要從不同角度，對各種成本進行全方位考察，實行全過程控制，從成本的發生過程分析、控制成本，并分別站在企業和分支機構的角度，分析哪些是可控成本、哪些是不可控成本，把成本以誰受益誰承擔的方式，按責任成本分攤到其所對應的成本對象上。企業的生產管理組織流程每一個環節，每一個工藝、每一個部門、甚至生產現場每一個工位操作工，都要參與到成本管理中；同時，要匯集全員智慧，發揮全員主動性，讓各部門全體員工自主改善不斷降低成本，即把成本管理的科學性與全員參與改善的主動性相結合，來達到經營層的要求同基層部門的追求的一致性，推行全面成本管理體系（TCM），謀求在最低成本狀態下，進行生產管理與組織運做。要構建全成本管控體系就需要從企業的各個職能門到分公司到基層班組都參與到全成本管控的體系中來，構建多維度的全成本管控體系，涵蓋全成本層級，全成本環節，全成本要素。

第一個維度：按照企業的管理層級從企業，分子公司，熱力站構建全成本管控體系，即成本精益層，成本管控層，成本戰略層三個層次構建全成本管理體系。

第一個層次，成本戰略層。側重從企業的成本集中管控的角度，幫助企業建立成本分析、預測、預算模型及成本結算考核模型，實現對成本指標的智能分析、科學預測與異常預警。

第二個層次，成本管控層。側重實現成本的全生命周期管理，強調成本生命周期內數據銜接的一體化，涵蓋從成本計劃、成本控制、到成本分析考核成本管理全過程，建議以分公司作為成本的管控層。

第三個層次，成本精益層。作為成本的精益層應該能夠提供成本要素管理的一些好的經驗做法，并且這些做法應該是涵蓋了公司管理的方方面面。

一個企業所具有的優勢或劣勢的顯著性最終取決于企業在多大程度上能夠對相對成本和收入有所作為，低成本成為衡量企業是否具有競爭優勢的兩個重要標準之一。向成本要效益、向損耗要利潤已是企業的共識。那么，如何控制企業的營運成本?如何從成本中合理“摳”出利潤?如何進一步提升企業的效益?精益成本管理思想的精髓就在于追求最小的供應鏈成本。在供應鏈的各個環節中不斷地消除不為客戶增值的作業，杜絕浪費，從而達到降低供應鏈成本，提高供應鏈效率的目的，最大限度地滿足客戶特殊化多樣化的需求，使企業的競爭力不斷增強。

精益生產的宗旨是在企業整個供應鏈環節“杜絕一切浪費”；作業成本管理以作業動因為切入點，作為整個精益成本管理的基石;敏捷制造的目標是“速度”和“滿意度”，以達到綜合性競爭能力。考慮到熱力企業的生產特點，筆者建議以熱力站作為成本的精益層，因為熱力站具有以下幾個條件：可以實現投入和產出的獨立核算；具有獨立完成業務的能力，能夠獨立提供服務或完成作業；能夠貫徹企業整體的目標和方針，是企業落實經營戰略的基礎執行單元。因此我們以熱力站為成本的精益層，統一資源配置過程中的“責、權、利”關系，核算其投入和產出，并根據產出效益進行利益分配，把精益層轉變為獨立的自主經營主體，從而更好地激發企業內在活力和創新動力。對于成本的精益層，通過徹底排除生產制造過程的各種浪費，進行持續的成本改善活動。

第二個維度：根據不同的產品，分產品構建全成本管控體系。

目前熱力企業的產品主要是供熱和生活熱水。供熱可以細分為按面積采暖，計量采暖，智能卡采暖，蒸汽，生活熱水可以細分為非智能卡，智能卡，躉售。全成本管控體系應該能夠計量分析評估每一個細分的產品全部生命周期的成本，滿足企業內部成本的過程控制和決策支持要求。

第三個維度：根據管控的模式，分渠道構建全成本管控體系。目前熱力企業的管控模式一般有分公司、子公司、供熱服務商，全成本管控體系應該能夠計量分析評估每個渠道的所有產品，產品的生產管理組織流程的所有環節的成本。

第四個維度：按照客戶的類型，可以把客戶區分為居民和非居民。全成本管控體系應該能夠計量分析評估不同類型客戶的全部成本，以便細分市場，針對不同的客戶，提供更有針對的服務。

第五個維度：分項目。全成本管控體系應該能夠記錄分析評估不同項目的全部成本，以便企業做好決策，更有針對性的投資建設項目。

第六個維度：分季節。熱力企業的生產帶有很強的季節性，全成本管控體系應該能夠記錄分析評估不同季節的全部成本，以便企業針對淡旺季，制定不同的定價策略，不同的生產方式，以更好地為客戶服務。

通過多維度多層次成本管控，實現成本控制對象擴大、成本控制層級下沉、成本控制范圍延伸、成本控制流程精細的價值創造過程，將成本發生的業務前后端、成本管理各環節有機結合起來，實現對成本的嚴密監控，確保成本支出按照計劃目標執行，同時每個維度的成本都要和相應的收入做成本效益的對比分析，促進公司成本資源有效配置。

四、打造全成本管控體系的步驟

1、根據作業成本法，進行精益成本管理

作業成本法是根據事物的經濟、技術等方面的主要特征，運用數理統計方法，進行統計、排列和分析，抓住主要矛盾，分清重點與一般，從而有區別地采取管理方式的一種定量管理方法。作業成本法相當于一個濾鏡，它對原來的成本方法做了重新調整，使得人們能夠看到成本的消耗和所從事工作之間的直接聯系，這樣人們可以分析哪些成本投入是有效的，哪些成本投入是無效的，指導企業有效地執行必要的作業，消除和精簡不能創造價值的作業，從而為企業決策提供準確信息，達到降低成本，提高效率的目的。

推行作業成本法，首先要分析成本動因，確定成本管控的重點內容。通過厘清成本資源特性和業務規律，在全面梳理的基礎上找出對公司成本完成有較大影響的成本項目作為管控的重點。根據前面的分析可知，目前熱力企業的成本管控抓住三項重要成本：能耗，折舊，人工。針對能耗進行分析，可以獲得很多改善建議，比如管網改造的方向，通過積累基礎數據，合理分配成本，認真分析差異，結合關鍵環節采取應對措施。折舊體現了一個企業資產的利用效率。有折舊就一定有對應的收入，從這個角度，可以將折舊進行分解：處于實際生產狀態的資產應該承擔的折舊，應該針對生產作業進行歸類;而閑置的資產就不應該進行歸類計算。根據這個指標，企業閑置的資產越多，折舊越多，資產產能的利用效率就越低。企業可以根據這個指標對企業的資產利用效率得出比較可行的意見和建議。

人工成本是一種消耗性要素，這種消耗的必要性取決于它為企業帶來產出效益的大小。顯然，當企業人均人工成本增長時，人均增加值、人均銷售收入也要有所增長，且增長幅度應高于人均人工成本的增長幅度，才能帶來經濟效益的提高，這才是增收增效的人工成本。反之，對于人工成本增長時其它產出指標反而呈下降狀態的企業來說，其人工成本的投入就是不合理的，這部分人工成本的投入未能給企業帶來經濟效益，其作用是負面的，說明該企業在人工成本彈性方面失控，需要合理調節人工成本的投入產出關系，減少無效人工成本消耗，保持良好增長的態勢。加強定期分專業、分層次、分用工類型的人工成本的統計分析，實時掌握人工成本資源的使用方向；根據月度生產經營及業績的變化情況，按組織指導人工成本預清算，及時監控下轄各單位人工成本使用情況，對超發、超提人工成本提前預警、及時處理。

其次要確定成本歸集與分配的思路，應該堅持成本費用總額不變的原則，即基于管理維度的全成本是在不改變現有成本費用核算模式基礎上，對現有成本費用項目按管理線進行重新的分類歸集，不會增加或減少某項成本費用總額。同時還應該堅持同類性質成本費用歸屬同一成本費用要素的原則。按照全成本歸集的要求，效能相同的成本費用項目歸屬于同一管理線，以消除不同分公司經營上的差異。

2、推行目標成本管理，引導資源配置價值發現

目標成本是指企業在一定時期內為保證目標利潤實現，并作為合成中心全體職工奮斗目標而設定的一種預計成本，它是成本預測與目標管理方法相結合的產物。也就是將成本水平控制作為工作的目標，目標成本的表現形式很多，如計劃成本、標準成本或定額成本等，一般情況下要比實際成本更加合理和科學。通過目標成本管理，我們要對成本進行事前測定、日常控制和事后考核，使成本由少數人核算到多數人管理，為各部門控制成本提出了明確的目標，從而形成一個全企業、全過多層次、多方位的成本體系，以達到少投入多產出獲得最佳經濟效益的目的

（1）制定標準成本，用標準成本與實際成本進行比較，核算和分析成本差異。我們要依據各生產流程的操作規范，利用健全的生產，工程技術測定（包括統計分析，工程實驗等方法），對各成本中心及產品訂立合理科學的數量化標準，再將數量化標準金額化，作為成本績效衡量與標準產品計算的基礎。它是經過認真的調查，分析和技術測定制定的，在正常的生產經營，合理的工作效率和生產能力下可以達到的成本。

（2）制定目標成本，選擇某一先進成本作為目標成本。它可以是國內外同種產品的先進成本，也可是本企業歷史最好的成本水平，還可以是按平均先進水平制定的定額成本或標準成本。

通過推行目標成本管理，實現目標控制、過程控制以及彈性控制。

3、做好標桿成本管理，打造成本領先的競爭優勢

企業管理者進行生產經營和成本管理的重要依據，來自于成本計算得出的成本信息。而不同的成本信息可以為企業不同時期的決策提供支持。而根據涉及時間的長短，企業的決策可以分為短期決策和長期決策。

成本標桿法是企業與同行業中強大的對手進行成本比較的持續過程，是企業掌握競爭對手信息，做到知己知彼的有效手段。在這個持續的過程中，企業可以通過不斷同優秀企業的成本信息及其結構進行對比分析，找到標桿，樹立標桿，從而達到降低成本的目的。它可以作為企業長期的成本戰略，為企業在市場競爭中取得勝利提供支持。

五、全成本的評價體系

為了多維度、全方位進行對比，必須建立相對應的全成本管理的評價體系，即橫向的對標評價、縱向的（年度，季度）成本改善評價體系，這樣有利于公司宏觀上對各條管理線及其成本費用的有效利用，及時地發現管理中存在的問題。如，采用EVA，綜合反映資產運營狀況；采用收入市場份額，反映在市場的經營地位及發展潛力；采用收入利潤比，反映盈利能力;采用人工成本占收比，反映人工成本的總體使用效率;能耗成本占收比，反映能耗成本總體使用效率;采用成本費用占收入比，反映企業的運營效率。

總之，我們希望通過建立全成本管控體系，樹立一切成本皆可控的理念，分析成本構成及動因，全方位開展行業對標，明確成本壓控重點和經濟技術指標改進目標，夯實發展基礎，提升主業競爭力，實現熱力企業有質量有效率可持續發展，為國民經濟穩增長多做貢獻。

[1]姜上泉：生產成本管理量化細化與過程控制[M].廣東經濟出版社，2009.

[2]吉米.安克萊薩里亞（Jimmy Ankleasaria）、任建標（譯）：供應鏈成本管理[M].中國財政經濟出版社，2011.