會計政策下企業稅收籌劃案例研究

趙越

摘要：隨著市場經濟的發展，稅收籌劃越來越受到企業的重視。結合企業的具體情況進行合理的稅收籌劃，最大限度地減少應納稅款，謀求最大效益，是公司納稅人關心的問題。稅收籌劃和企業的會計政策選擇有著密切關系，針對具體的陌林服裝公司進行案例分析，重點從固定資產折舊、無形資產攤銷、存貨計價方式、低值易耗品攤銷、收入確認等具體會計政策選擇上，闡述稅收籌劃的運用。

關鍵詞：稅收籌劃；會計政策；會計政策選擇

中圖分類號：F812 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）12-0096-02

在市場經濟體制下，稅收是每個企業不可回避的問題，稅收負擔水平對企業的經濟效益和長遠發展都是有影響的。在采購、生產、銷售等一系列的企業業務流程中，所涉及的稅收問題越來越多，使得企業不得不加強稅收籌劃的工作。企業應在遵守法律法規的前提下，應全面考慮稅收問題，使企業的稅負最小、利益最大，實現企業利益與國家利益的共贏。企業一般通過選擇低稅負和延期納稅這兩種方法來獲取節稅收益，而通過會計政策進行稅收籌劃，可以為納稅人在開展具體工作中提供重要的稅收籌劃指導。以下將以陌林服裝公司為例，對會計政策選擇在企業稅收籌劃中的運用進行具體分析和闡述。

一、案例公司簡介

陌林服裝有限公司成立于2008年，是一家集設計、制作、銷售為一體的專業生產制服的企業。以個性設計、量身定做、批量生產的經營方式和新穎的款式、精湛的工藝、完善的售后服務贏得了廣大客戶的信賴和贊同。自公司成立以來，配有先進的電腦設計，經營業務不斷擴展，生產規模不斷擴大，已具有較強的生產和加工能力。該公司專業設計生產公司、酒店、賓館、商場、工廠、學校等企業機關制作團體制服，主要生產產品有西裝、襯衣、T恤衫等服飾。

公司注冊資金為100萬，共計有員工1000余人，公司的經常性生產經營流程是：接單報價（接到客人樣板后，由營業部跟單人員把整體衣服所需的各種開銷統計好，交給客人審批），出樣放碼（技術部出紙樣并打樣板寄給客人審批，確認后放碼配料），成衣生產（技術部放樣排碼，裁衣、繡花、訂輔料、花片，到位后安排車間成衣生產），檢驗成品并進行整燙，貼標簽，包裝，復檢后裝箱出貨。陌林服裝公司，稅收優惠政策較少，主要繳納增值稅、企業所得稅、城市建設稅、教育費附加、土地使用稅以及代扣個人所得稅等。

二、陌林服裝公司的稅收籌劃分析

（一）固定資產折舊的籌劃

1.固定資產折舊方法的稅收籌劃

陌林服裝公司對企業的所有固定資產都采用平均年限法折舊，這樣的做法雖然比較簡單，但沒有考慮到隨著使用壽命的延長而帶來的其他負面影響，更沒有具體分析其所在稅務方面的效用。對固定資產的折舊有三種方法：年限平均法、雙倍余額遞減法、年數總和法，公司應分具體情況討論不同方法對公司應納稅款的影響，從而選擇對公司節稅效果更好的折舊方法。

陌林服裝公司新買一臺捻車，價值150萬元，凈殘值率為5%，其使用年限為5年，因為捻車隨著服裝市場的變化，其更新的速度很快，企業及時告知稅務機關這一情況，經稅務機關核實，批準該公司可以采用加速折舊法。假定未扣除折舊的稅前年利潤是60萬元，所得稅稅率為25%，折現率為10%。比較各種折舊方法對企業納稅的影響。

（1）年限平均法：年折舊率=（1-5%）÷5==19%

150×19%=28.5 （60﹣28.5）×25%=7.875

第一年：7.875

第二年：7.875÷（1+10%）=7.159

第三年：7.875÷（1+10%）2=6.508

第四年：7.875÷（1+10%）3=5.917

第五年：7.875÷（1+10%）4=5.379

所得稅現值=7.875+7.159+6.508+5.917+5.379=32.838

（2）雙倍余額遞減法：

折舊額 第一年150×40%=60

第二年（150-60）×40%=36

第三年（150-60-36）×40%=21.6

第四年（150-60-36-21.6-150×5%）÷2=12.45

第五年 12.45

所得稅現值 第一年60-60=0

第二年（60-36）×25%÷（1+10%）=5.455

第三年（60-21.6）×25%÷（1+10%）2=7.934

第四年（60-12.45）×25%÷（1+10%）3=8.931

第五年（60-12.45）×25%÷（1+10%）4=8.119

5.455+7.934+8.931+8.119=30.439

（3）年數總和法：年折舊率 第一年=1/3 第二年=4/15 第三年=1/5

第四年=2/15 第五年=1/15

折舊額 150×（1-5%）=142.5

第一年142.5×1/3=47.5

第二年142.5×4/15=38

第三年142.5×1/5=28.5

第四年142.5×2/15=19

第五年142.5×1/15=9.5

所得稅現值 第一年（60-47.5）×25%=3.125

第二年（60-38）×25%÷（1+10%）=5

第三年（60-28.5）×25%÷（1+10%）2=6.508

第四年（60-19）×25%÷（1+10%）3=7.701

第五年（60-9.5）×25%÷（1+10%）4 =8.623

3.125+5+6.508+7.701+8.623=30.957

年限-雙倍=32.838-30.439=2.399

年總-雙倍=30.957-30.439=0.518

雖然三種方法計提的折舊總額相等，但考慮貨幣時間價值后，采用雙倍余額遞減法計提折舊時所得稅現值比年限平均法少2.399萬元，比年數總和法少0.518萬元，因此繳納的稅額最少，年數總和法次之，而年限平均法的稅額最多。從上面的計算與比較不難看出，加速折舊法可以使企業獲得一筆無息貸款，達到合法避稅的效果。企業應選擇雙倍余額遞減法對捻車計提折舊。

2.固定資產折舊年限的稅收籌劃

固定資產的折舊年限，稅法只是規定了最低折舊年限，納稅人可以在此基礎上進行合理的選擇。

公司釘鈕車的折舊年限是5年，但其在使用過程中，常年處于強震動的情況，公司的納稅人員可以報請稅務機關批準，使其折舊年限縮短為3年。

具體稅收籌劃分析如下：

釘鈕車的價值為50萬元，根據稅法規定，最低折舊年限為5年，但其屬于強震動的固定資產，折舊年限報請稅務機關批準為3年，稅率為25%，假定市場年利率為10%，企業采取直線折舊法，選擇3年折舊年限的分析原因如下：

折舊年限為5年時：

每年提取的折舊額為50÷5=10萬元

折舊的年金現值系數為3.791

折舊額的現值為10×3.791=37.91萬元

折舊年限為3年時：

每年提取的折舊額為50÷3=16.67萬元

折舊的年金現值系數為2.487

折舊額的現值為16.67×2.487=41.46萬元

3年的折舊期比5年折舊額現值多3.55（41.46-37.91）萬元，即應納所得稅額減少3.55×25%=0.8875萬元，也就是說，對于這項50萬元的釘鈕車，縮短2年的折舊年限，可以為企業實現節稅0.8875萬元。

（二）無形資產攤銷的籌劃

作為投資或者受讓的無形資產，協議、合同或者有關法律中規定了使用年限的，可以按照協議、合同或者有關法律中規定的使用年限分期攤銷。稅法同時規定，如果協議、合同或者法律沒有規定使用年限的，攤銷期不得少于10年。所以，在收入既定的情況下，攤銷期限越短，攤銷額越大，應納稅所得額就越少，費用的抵稅作用越大。盡量在較短的年限內將無形資產攤銷完畢，可以使前期的抵扣額增加，使稅款推遲到后期，相當于依法取得了一筆無息貸款。企業處于正常納稅期下，應選擇較短的攤銷期限，這樣可以加速成本收回，使后期成本費用前移，取得延期納稅的效果。

陌林服裝公司針對服裝從原材料到成品銷售的整個過程的管理，欲在軟件市場購買靈創軟件。公司未與銷售方簽訂合同約定軟件的使用年限，因此按攤銷期10年攤銷。公司應從稅收籌劃的角度考慮，與銷售方協商，簽訂購買合同時在合同上注明該軟件的適用年限，使用年限一般為2-3年。因此公司還可以向主管稅務機關申請，經核準后縮短軟件的攤銷年限。

縮短攤銷年限，在企業正常盈利期可以使企業獲得延期納稅的好處。籌劃分析如下：

公司欲購買靈創軟件，軟件價值為20萬元，該投資每年給公司增加利潤18萬元，使公司的利潤達到65萬元，企業的必要報酬率為10%，公司采用直線法攤銷無形資產。如果攤銷期限核準為2年，則比攤銷期10年的節稅效果為：

攤銷期10年：

每年納稅額=65×25%=16.25萬元

所得稅現值為=16.25×（P/A，10%，10）=16.25×6.145=99.856萬元

攤銷期2年：

前兩年每年可增加費用=20÷2-20÷10=8萬元

每年納稅額=（65-8）×25%=14.25萬元

后八年攤銷額為0

每年納稅額為=（65+8）×25%=18.25萬元

所得稅現值共=14.25×（P/A，10%，2）+18.25×[（P/A，10%，10）-（P/A，10%，2）]

=14.25×3.791+18.25×（6.145-3.791）=96.983萬元

獲得的時間價值=99.856-96.983=2.873萬元

由上述分析可以得出，在正常納稅期，應選擇較短的攤銷年限，獲得延期納稅的效果。

（三）存貨計價方法選擇的籌劃

稅法規定，企業各項存貨的使用或者銷售，其實際成本的計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價方法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。不同存貨計價方法下，企業存貨發出的單位成本是確定的，而存貨銷貨成本是不同的，從而導致不同的利潤，必然對企業的應納稅所得額產生不同的影響，這就為企業增值稅進項稅額稅收籌劃提供了可能。

陌林服裝公司的所有存貨，都采用先進先出法計價，并不科學，尤其是從考慮稅收籌劃角度方面。現階段市場上面料都處于上漲期，下面是根據存貨的不同計價法：先進先出法、加權平均法和移動加權平均法，對原材料收發情況的計價方法的選擇與籌劃。

嘉寶集團訂購了一批工人制服，下面是陌林服裝公司原材料收發的情況，產品銷售收入為15萬元，企業所得稅稅率是25%。企業應納所得稅如下：

1.先進先出法下

銷售收入=15萬元

領用成本=0.0005×4000+0.0006×10000+0.0007×3000=10.1萬元

應稅所得=15-10.1=4.9萬元

應納稅額=（15-10.1）×25%=1.225萬元

2.加權平均法下

銷售收入=15萬元

存貨平均單位成本

=（2+6+3.5+2.4）÷（4000+10000+5000+3000）=0.0006萬元

領用成本=0.0006×（4000+6000+4000+3000）=10.2萬元

應稅所得=15-10.2=4.8萬元

應納稅額=（15-10.2）×25%=1.2萬元

3.移動加權平均法下

銷售收入=3.2+4.8+4+3=15萬元

領用成本

第一次購進的平均單位成本=（2+6）÷（4000+10000）=0.00057萬元

第一、二次領用的存貨成本=0.00057×（4000+6000）=5.7萬元

結存存貨成本=0.00057×4000=2.28萬元

第二次購進的平均單位成本=（2.28+3.5）÷（4000+5000）=0.00064萬元

第三、四次領用的存貨成本=0.00064×（4000+3000）=4.48萬元

領用成本=5.7+4.48=10.18萬元

應稅所得=15-10.18=4.82萬元

應納稅額=（15-10.18）×25%=1.205萬元

由上面計算可以得出以下結論：

1.不同的存貨計價方法下，所得到的銷貨成本、應稅所得額和應納稅額都不同。

2.先進先出法下的應納企業所得稅是1.225萬元；加權平均法下應納企業所得稅1.2萬元；移動加權平均法下應納企業所得稅為1.205萬元。

3.在物價上漲時期，加權平均法在減少納稅人的應納稅額上比先進先出法更為有效；移動加權平均法的節稅效果比先進先出法好，但明顯趕不上加權平均法。所以在物價上漲時期，加權平均法的節稅效果最好，移動加權平均法次之，先進先出法的效果并不怎么明顯。

（四）收入確認的籌劃

收入的確認直接影響到流轉稅以及所得稅稅基的計算，因此企業比較重視收入的籌劃方案。應稅收入的大小直接決定了應納稅所得額的大小，由于企業利潤最大化的目標要求，可以在收入確認的時間上進行合理的安排，盡量推遲應稅收入的時間，使得企業獲得更多的貨幣時間價值，從而達到稅收籌劃的目標。

公司賒銷產品的情況是很正常的，陌林服裝公司2012年4月份發生的三筆業務，采取直接收款方式結算，但客戶一直拖欠貨款。從稅收籌劃的角度進行分析，公司應改變結算方式，采用賒銷或分期付款的方式有利于納稅。

陌林服裝公司為增值稅一般納稅人，2011年4月發生銷售業務三筆，貨款共計200萬元，采取直接收款方式。但是銷貨后只及時收到貨款120萬元，其余80萬元，半年后才收到。如果企業能預計不能及時收回的貨款，在與購貨方簽訂合同時約定采用分期收款方式銷貨，則可避免墊付應收賬款的稅額。

假定三筆貨物發生的增值稅進項稅額為15萬元，稅收籌劃分析如下：

1.陌林服裝公司采用直接收款方式：

4月底銷項稅額=200÷（1+17%）×17%=29.06萬元

實際繳納的增值稅=29.06-15=14.06萬元

2.陌林服裝公司若采用分期收款方式，對未收到的80萬元約定半年后收取：

4月底銷項稅額=120÷（1+17%）×17%=17.436萬元

實際繳納的增值稅為17.436-15=2.436萬元

剩余的兩筆業務，可以延遲到半年后再繳。

由上面的計算可以得出以下結論，在直接付款的方式下，有80萬的貨款實際并未收到，但按稅法規定，企業必須按照銷售額全部計提增值稅銷項稅額，因此企業要墊付增值稅金；采用分期收款，可以使企業四月份少墊付增值稅11.624（14.06-2.436）萬元，可以達到推遲納稅的效果。

三、結束語

生存、發展、獲利是企業發展的目標。現金流對企業的發展至關重要。稅收籌劃日益成為企業經營管理中不可或缺的一個重要組成部分。為了提高企業競爭力，增加收入減少成本費用，企業可以在不違反稅收法規的前提下，選擇能夠減輕企業稅負，適合企業發展的會計政策，從而達到實現企業追求經濟效益最大化的目標。通過會計政策選擇進行稅收籌劃，是絕大多數企業都在努力嘗試的。

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[責任編輯：高 瑞]