增值稅擴(kuò)圍改革的理論效應(yīng)與深化路徑分析

■ 陳碧琴 博士 李 濤 副教授 高君希（重慶理工大學(xué)財(cái)會(huì)研究與開(kāi)發(fā)中心 重慶 400054）

增值稅擴(kuò)圍改革的效應(yīng)分析

（一）物價(jià)平穩(wěn)效應(yīng)

擴(kuò)圍改革內(nèi)容規(guī)定從事交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的納稅人自新舊稅制轉(zhuǎn)換之日起，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅，并且新增了兩檔低稅率。一方面能夠避免增值稅抵扣鏈條被破壞，另一方面對(duì)通貨膨脹，物價(jià)波動(dòng)的影響也非常小。對(duì)于商品服務(wù)業(yè)，在不損害自身利益的情況下，生產(chǎn)者不會(huì)提高物價(jià)，更不會(huì)有通貨膨脹出現(xiàn)。可見(jiàn)，我國(guó)增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有不會(huì)引起通貨膨脹，維持物價(jià)穩(wěn)定的良好效應(yīng)。

（二）減輕稅負(fù)效應(yīng)

若當(dāng)面臨同一個(gè)營(yíng)業(yè)或者銷售收入時(shí)，某項(xiàng)目既可用增值稅也可用營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行計(jì)稅計(jì)算，且當(dāng)期增值稅稅額=外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款×17%，這里的外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款不含增值稅。因?yàn)楸容^計(jì)算較為復(fù)雜，本文只對(duì)17%的增值稅稅率和3%的營(yíng)業(yè)稅稅率作比較：

根據(jù)增值稅的計(jì)稅原理，某一時(shí)期某銷售收入應(yīng)納增值稅稅額為：應(yīng)納稅額=（不含稅銷售額-外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）×17%，而增值率概念和定義為增值率=（不含稅銷售額-外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款）/不含稅銷售額，不同行業(yè)的每個(gè)企業(yè)就能用增值率來(lái)表示外購(gòu)價(jià)款，即外購(gòu)項(xiàng)目?jī)r(jià)款=不含稅銷售額×（1-增值率）把這個(gè)式子代入應(yīng)納稅額的式子就得到應(yīng)納稅額新的表示公式為：應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×增值率×17%；如果該時(shí)期這一銷售收入要按照營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅來(lái)繳納的話則應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅額可表示為：應(yīng)納稅額=不含稅銷售額×（1+3%）×3%。如果把所有增值稅小規(guī)模納稅人和營(yíng)業(yè)稅、增值稅的所有稅率都用上述方法來(lái)計(jì)算，那么增值稅和營(yíng)業(yè)稅之間的稅收負(fù)擔(dān)就能通過(guò)表1來(lái)反映。

（三）改善優(yōu)化效應(yīng)

首先，較窄的增值稅的征收范圍給產(chǎn)業(yè)和稅負(fù)的結(jié)構(gòu)均帶來(lái)了影響。若讓生產(chǎn)活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)相關(guān)的領(lǐng)域與增值稅密切相關(guān)，那么重復(fù)征稅等稅負(fù)問(wèn)題將得到很大改善。其次，由于稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的存在導(dǎo)致了稅負(fù)結(jié)構(gòu)在不斷發(fā)生變化，所以稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁對(duì)稅負(fù)結(jié)構(gòu)起了比較重要的作用。而征稅范圍越大，轉(zhuǎn)嫁越容易，雖然增值稅是價(jià)外稅，但是以前范圍較窄，所以轉(zhuǎn)嫁有限而且麻煩，現(xiàn)在擴(kuò)圍改革使之在很大程度上變得容易。最后，轉(zhuǎn)嫁的最終趨勢(shì)也要看商品供求彈性的對(duì)比關(guān)系。生產(chǎn)者對(duì)于那些需求彈性大但供給彈性小的商品的投資興趣不大，因?yàn)槟菍⒁馕吨麄儗⒊袚?dān)更多的稅負(fù)這樣使得投資收益減少。在某種程度上來(lái)說(shuō)一定地限制了其它一些商品服務(wù)和產(chǎn)業(yè)。通過(guò)增值稅擴(kuò)圍改革，使得經(jīng)濟(jì)資源從一個(gè)部門轉(zhuǎn)移到另一個(gè)部門，從一個(gè)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)移到另一個(gè)產(chǎn)業(yè)，不僅使稅負(fù)結(jié)構(gòu)發(fā)生了變化，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)同時(shí)也得到了優(yōu)化調(diào)整。所以我國(guó)增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有改善稅負(fù)結(jié)構(gòu)和優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的良好效應(yīng)。

（四）增長(zhǎng)效應(yīng)

增值稅擴(kuò)圍改革避免了重復(fù)征稅的問(wèn)題，并且增值稅不會(huì)受到流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)與生產(chǎn)結(jié)構(gòu)變化的影響，一邊使稅收密切相關(guān)于國(guó)民經(jīng)濟(jì)總量，一邊防止納稅人在生產(chǎn)結(jié)構(gòu)改變時(shí)逃避稅收。增值稅的征收范圍越寬廣，理論上就越相當(dāng)于直接對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)收入增收增值稅，若增值稅稅率固定下來(lái)，那么就能把國(guó)家從國(guó)民收入中得到的稅收收入按比例固定下來(lái)。隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)收入的不斷增長(zhǎng)，稅收收入也會(huì)隨之穩(wěn)定增長(zhǎng)，增值稅征收機(jī)制將會(huì)發(fā)揮更有效的作用，增值稅的中性效應(yīng)更能體現(xiàn)出來(lái)。社會(huì)中稅款的流失將會(huì)越來(lái)越少，逃稅現(xiàn)象也將會(huì)大幅度減少，基本上在稅收這方面國(guó)家可以做到應(yīng)收盡收，財(cái)政收入平穩(wěn)增長(zhǎng)。所以增值稅擴(kuò)圍改革從理論上來(lái)說(shuō)有促進(jìn)國(guó)家財(cái)政收入的良好效應(yīng)。

（五）分化效應(yīng)

營(yíng)業(yè)稅屬于地方收入，增值稅屬于中央收入，擴(kuò)圍改革使得營(yíng)業(yè)稅征收范圍逐步變小增值稅征收范圍逐漸變大，地方收入相對(duì)以前減少，中央收入相對(duì)以前增加，必然造成地方收入和中央收入的差距緩慢擴(kuò)大。同時(shí)，由于增值稅擴(kuò)圍改革的行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得收入額通常比較大，那么擴(kuò)圍后中央收入占總收入的比重大幅度的增加，同時(shí)保證了中央財(cái)政支出所需的財(cái)力。地方稅收減少，地方財(cái)政支出所需財(cái)力可能不能滿足地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)，這還需要中央政府作出進(jìn)一步政策確保地方經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)發(fā)展。所以增值稅擴(kuò)圍改革從理論上看有促進(jìn)中央稅收收入增長(zhǎng)，降低地方稅收收入，造成中央和地方稅收收入相對(duì)來(lái)說(shuō)差距逐步擴(kuò)大的兩極分化效應(yīng)。

增值稅擴(kuò)圍改革深化路徑分析

（一）優(yōu)化稅收分配

稅收分配有兩種，一種是橫向稅收分配，另一種是縱向稅收分配。然而，對(duì)于稅收收入分配這兩種方式都不能夠完全解決。現(xiàn)行增值稅在中央和地方是以75%和25%的比例進(jìn)行分成。從試點(diǎn)地方來(lái)看，這種分項(xiàng)比例無(wú)疑推動(dòng)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，但同時(shí)也造成了產(chǎn)業(yè)過(guò)剩的現(xiàn)象。

筆者建議調(diào)整增值稅分享制度，即平穩(wěn)增加中央政府財(cái)政收入的同時(shí)抑制由于地方財(cái)政收入減少，地方政府推動(dòng)第二產(chǎn)業(yè)發(fā)展所導(dǎo)致產(chǎn)能過(guò)剩的行為，滿足地方政府經(jīng)濟(jì)建設(shè)、發(fā)展、改革的財(cái)政需要。因此，一是進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅征收范圍，將金融業(yè)和轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)業(yè)全部納入增值稅管理，營(yíng)業(yè)稅只保留少部分稅目；二是將原有的中央政府與地方政府增值稅共享比例有原來(lái)的75:25調(diào)整為60:40；三是地方政府取得增值稅收入按中央政府和地方政府比例分享，要先按當(dāng)?shù)厣鐣?huì)消費(fèi)品占全國(guó)總的社會(huì)消費(fèi)品的比例，再按照共享比例分配，讓地方政府重視消費(fèi)設(shè)施的完善，降低對(duì)高稅產(chǎn)業(yè)的依賴性。

（二）開(kāi)征新稅

房地產(chǎn)稅收對(duì)地方稅收的影響起著決定性的作用。政府會(huì)實(shí)施各種措施來(lái)刺激房地產(chǎn)發(fā)展，因此開(kāi)征新稅作為主體稅種降低地方政府對(duì)于房地產(chǎn)業(yè)的依賴，地方稅收中主體稅種的選擇標(biāo)準(zhǔn)有：一是稅基較寬，稅源豐富。作為主體稅種的最重要的特點(diǎn)是更廣泛的稅基，稅收占地方稅收收入的比重保持穩(wěn)定增長(zhǎng)。主體稅種有沒(méi)有規(guī)模的收入是構(gòu)不構(gòu)建地方稅獨(dú)立的稅收體系的前提條件。地方稅不能自我支持地方政府履行其權(quán)力的財(cái)政基礎(chǔ)。二是稅基必須有非流動(dòng)性。如果本地征收稅基是流動(dòng)性的，那么很大部分居民以及一些較大的企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)可能會(huì)轉(zhuǎn)移到低稅率的避稅地區(qū)。這樣容易導(dǎo)致地方政府間利用低稅率相互競(jìng)爭(zhēng)，為了吸引投資增加就業(yè)機(jī)會(huì)拉動(dòng)內(nèi)需，地方政府會(huì)將稅率定在有效的稅率之下，降低了公共服務(wù)水平。三是符合利益原則。征收對(duì)象收益的大小和地方政府提供的公共服務(wù)的優(yōu)劣密切相關(guān)，因此，可以作為地方政府新增主體稅種的有：環(huán)境保護(hù)稅、遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。

（三）縮小減免稅范圍

我國(guó)的免稅范圍主要有：農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品、避孕藥品和用具；古舊圖書；納稅人銷售自己使用過(guò)的應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)未超過(guò)原值的；飼料產(chǎn)品、農(nóng)膜、化肥、農(nóng)機(jī)的整機(jī)；定點(diǎn)企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)銷單位經(jīng)銷的邊銷茶等。減稅的主要范圍有：糧食、食用植物油；自來(lái)水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品；圖書、報(bào)紙、雜志；飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、獸藥等。過(guò)多的減免稅項(xiàng)目，影響了增值稅扣稅鏈條的完整性。筆者認(rèn)為，可采取先統(tǒng)一征稅后進(jìn)行退稅的方式來(lái)統(tǒng)一稅收的征收方式，有助于優(yōu)化增值稅鏈條、提高征稅效率。

（四）擴(kuò)大抵扣范圍

擴(kuò)大抵扣范圍目的是為了消除生產(chǎn)型增值稅的各種不良弊端，把一些行業(yè)包括到進(jìn)項(xiàng)稅稅額抵扣項(xiàng)目里，拓寬了增值稅進(jìn)項(xiàng)稅扣稅范圍，生產(chǎn)型增值稅逐漸向完全抵扣稅額的消費(fèi)型增值稅演變。首先，改征消費(fèi)型增值稅給國(guó)有企業(yè)帶來(lái)了一筆財(cái)富，就目前來(lái)看大部分國(guó)有企業(yè)拖欠國(guó)家許多稅款況且這些稅款的可回收機(jī)率微乎其微，若進(jìn)項(xiàng)稅扣稅范圍將固定資產(chǎn)納入進(jìn)去則會(huì)幫助國(guó)有企業(yè)減少一部分稅款，同時(shí)也減少國(guó)家的損失。其次，這樣做使得增值稅抵扣鏈條變得越來(lái)越長(zhǎng)，同時(shí)意味著增值稅先天的內(nèi)部制約功能的發(fā)揮將更有力，更能保障會(huì)增加增值稅稅收部分收入，以減少損失部分。

（五）合理劃分納稅人

建議把銷售額標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的一般納稅人的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行下調(diào)，合理劃分兩類納稅人。如：將我國(guó)規(guī)定的一般納稅人從事批發(fā)、零售貨物企業(yè)的年應(yīng)稅銷售額從原來(lái)的80萬(wàn)降至50萬(wàn)元；將我國(guó)規(guī)定的一般納稅人生產(chǎn)貨物或提供勞務(wù)的工業(yè)企業(yè)的年應(yīng)稅銷售額從原來(lái)的50萬(wàn)降為30萬(wàn)元；同時(shí)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)線以下的納稅人，若對(duì)方是在稅前扣除的納稅人（零售企業(yè)）并且實(shí)施的會(huì)計(jì)核算健全，應(yīng)該允許他們按照標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)范計(jì)稅。

（六）實(shí)行完全價(jià)外稅

價(jià)外稅是指稅款獨(dú)立于征稅對(duì)象價(jià)格之外的稅。如現(xiàn)行的增值稅。價(jià)外稅有轉(zhuǎn)嫁渠道安全流暢，不存在重復(fù)征稅等特點(diǎn)。而從國(guó)內(nèi)現(xiàn)行的消費(fèi)品征稅模式來(lái)講，大都實(shí)施的是價(jià)內(nèi)稅，由于價(jià)稅一體，稅收的增長(zhǎng)，勢(shì)必會(huì)影響到商品的價(jià)格，最終會(huì)將負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者；此外，由于征收價(jià)內(nèi)稅商品的特殊定價(jià)機(jī)制，隨著商品的流轉(zhuǎn)還會(huì)出現(xiàn)“稅上加稅”的重復(fù)性征稅問(wèn)題，而且流通環(huán)節(jié)越多，稅負(fù)就會(huì)變得愈來(lái)愈重。因此，要實(shí)行完全價(jià)外稅必須要有物價(jià)部門的支持，物價(jià)局要對(duì)所有商品進(jìn)行除開(kāi)稅的價(jià)值核算。并且要將今后流通到市場(chǎng)上的所有物資商品等進(jìn)行價(jià)稅分離，還要在發(fā)票上必須注明價(jià)錢與稅錢，讓大眾熟悉了解我國(guó)稅制與稅率的核算方式。以期實(shí)現(xiàn)增值稅的完全價(jià)外稅能夠讓營(yíng)改增改革深入到群眾中。

（七）規(guī)范扣稅憑證

固定增值稅扣稅機(jī)制的順利實(shí)施，雖然目前全國(guó)各稅務(wù)局統(tǒng)一使用了增值稅專用發(fā)票這唯一的增值稅專用抵扣憑證，但在我們實(shí)際生活與工作中能夠進(jìn)行抵扣的除了增值稅專用發(fā)票以外還有一些發(fā)票也能夠抵扣，如：用于農(nóng)產(chǎn)品買賣的普通發(fā)票和回收廢品的回收企業(yè)所產(chǎn)生的收購(gòu)發(fā)票等來(lái)進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。目的就是想利用增值稅發(fā)票來(lái)排除所有不規(guī)范的普通發(fā)票，統(tǒng)一發(fā)票制度。所以在擴(kuò)圍后應(yīng)該將各行各業(yè)的扣稅憑證統(tǒng)一，必須使用增值稅專用發(fā)票才能抵扣，避免一些行業(yè)運(yùn)用發(fā)票中的漏洞進(jìn)行逃稅、漏稅。對(duì)于不能取得專用發(fā)票的行業(yè)實(shí)行提前申報(bào)納稅，稅務(wù)部門將重點(diǎn)跟蹤其掃描認(rèn)證、抄稅報(bào)稅等后續(xù)涉稅事項(xiàng)的完成情況，強(qiáng)化對(duì)其發(fā)票用量、進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成、業(yè)務(wù)真實(shí)性等環(huán)節(jié)的監(jiān)控，防范虛開(kāi)發(fā)票、不按規(guī)定使用發(fā)票等違法、違規(guī)行為發(fā)生。