會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性分析及治理

劉淑華

【摘 要】 不確定會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量需要運(yùn)用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷進(jìn)行辨別裁定，判斷的結(jié)果直接影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。會(huì)計(jì)人員在認(rèn)知上和行為上的有限理性是影響職業(yè)判斷行為的重要因素，極易造成判斷失誤或故意濫用的后果。有限理性的產(chǎn)生主要受人的生理、心理、環(huán)境的復(fù)雜性等多方面因素影響，根據(jù)有限理性產(chǎn)生的根源，從提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)、強(qiáng)化內(nèi)部和外部監(jiān)督等方面加以治理，有利于促使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為趨于合理化。

【關(guān)鍵詞】 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷; 有限理性; 不確定性

中圖分類號(hào)：F230 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A ?文章編號(hào)：1004-5937（2015）06-0009-04

經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的今天，會(huì)計(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，大大增加了經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的不確定性，而相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息要滿足有用性這個(gè)基本質(zhì)量特征，必然要求存在一定程度的專業(yè)判斷。我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要以原則為導(dǎo)向，這更增加了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的空間，而如何保障會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的質(zhì)量成為會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域中的關(guān)鍵問題。有限理性是影響會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的重要因素之一，如果對(duì)有限理性不加以治理，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的結(jié)果在一定程度上會(huì)影響會(huì)計(jì)規(guī)范體系的權(quán)威性。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是非常復(fù)雜的行為，必須突破會(huì)計(jì)學(xué)科的邊界，將其與行為學(xué)、心理學(xué)、社會(huì)學(xué)等其他學(xué)科相結(jié)合，深入分析產(chǎn)生有限理性的根源，有針對(duì)性地進(jìn)行治理，對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)行為，改善我國(guó)整體財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的內(nèi)涵及特征

國(guó)內(nèi)外很多學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的概念有了較為一致的觀點(diǎn)，一般指會(huì)計(jì)專業(yè)人員處在現(xiàn)實(shí)的社會(huì)環(huán)境下，根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系下的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用自身的專業(yè)技能和經(jīng)驗(yàn)，通過分析、確認(rèn)、計(jì)量等方法對(duì)不確定會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行判斷、處理的行為過程。它既是一種按照會(huì)計(jì)規(guī)范正確履行職責(zé)的行為，也是會(huì)計(jì)人員對(duì)于相關(guān)會(huì)計(jì)信息認(rèn)知處理的過程。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于整個(gè)會(huì)計(jì)過程，包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告各個(gè)環(huán)節(jié)以及財(cái)務(wù)報(bào)告編制的各方面，具有和其他會(huì)計(jì)行為顯著不同的特征。

（一）技術(shù)性與社會(huì)性相統(tǒng)一

會(huì)計(jì)工作專業(yè)性極強(qiáng)，需要運(yùn)用一定的技術(shù)方法和程序?qū)⑿畔⑦M(jìn)行加工和轉(zhuǎn)換，為信息使用者提供信息服務(wù)。而會(huì)計(jì)職業(yè)判斷更是一種依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行的職業(yè)判斷，非專業(yè)人士是很難做到的，因此具備較強(qiáng)的技術(shù)性。由于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的結(jié)果會(huì)直接影響到社會(huì)資源的再分配，影響著企業(yè)、投資者、債權(quán)人、政府部門等諸多利益相關(guān)者的決策行為，在進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)需考慮各方面因素，平衡好“客觀中立性”與“經(jīng)濟(jì)影響性”之間的關(guān)系，該行為又具有一定的社會(huì)性。因此會(huì)計(jì)職業(yè)判斷具有技術(shù)性和社會(huì)性相統(tǒng)一的特點(diǎn)。

（二）規(guī)范性和可選擇性相統(tǒng)一

相關(guān)法律規(guī)定，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷必須在統(tǒng)一框架下作出客觀、公允、恰當(dāng)并符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判斷和選擇，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就是會(huì)計(jì)人員統(tǒng)一要遵循的行為規(guī)范，因此會(huì)計(jì)職業(yè)判斷具有一定的規(guī)范性。但由于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的多樣性和復(fù)雜性，以原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又賦予了會(huì)計(jì)人員在選擇會(huì)計(jì)處理方法、原則、程序等方面較大的空間，使其具有可選擇性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的可選擇性主要表現(xiàn)為會(huì)計(jì)方法、種類、時(shí)間具有可選擇性，比如現(xiàn)行準(zhǔn)則下固定資產(chǎn)折舊有直線法和加速折舊法兩類方法，會(huì)計(jì)人員應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的應(yīng)用情況或其經(jīng)濟(jì)利益的實(shí)現(xiàn)方式來進(jìn)行選擇。可見，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是規(guī)范性與可選擇性并存的一種行為。

（三）主觀性與客觀性相統(tǒng)一

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷作為一種判斷，本身就具有主觀性。由于判斷必然受各種主客觀因素的影響，具有高度的不確定性和主觀成分，當(dāng)會(huì)計(jì)人員面臨多個(gè)方案時(shí)，必須根據(jù)具體情況和自身的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行比較、權(quán)衡，這無疑摻雜著判斷者的主觀成分，但結(jié)果是否更接近實(shí)際，很難有一個(gè)客觀標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷廣泛存在于社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中，其客體都是客觀經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，判斷必須在相關(guān)法律法規(guī)所允許的范圍內(nèi)進(jìn)行，其過程也受到一定的制度約束。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的對(duì)象和依據(jù)都是客觀的，判斷行為也具有客觀性，因此會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為是客觀性和主觀性的統(tǒng)一體。

（四）經(jīng)濟(jì)影響具有雙向性

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷帶來的經(jīng)濟(jì)影響可能存在兩種截然不同的結(jié)果。公允恰當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷有助于正確反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，提高會(huì)計(jì)信息的有用性，并有效保證會(huì)計(jì)信息的可靠性、相關(guān)性和透明度。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能對(duì)每一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)都進(jìn)行明確的規(guī)定，通過會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷，能有效提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但應(yīng)該看到由于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷涉及到經(jīng)濟(jì)利益的分配，其自由空間很容易被利用，成為操縱利潤(rùn)的工具。因此，必須重視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷可能帶來的經(jīng)濟(jì)后果的雙向性，應(yīng)正確引導(dǎo)以防止負(fù)面影響的產(chǎn)生。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷存在上述多種特性，其行為又受到來自于多方面因素的影響，而其中有限理性是關(guān)鍵因素，對(duì)其進(jìn)行分類分析，有助于找到規(guī)范會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為的合理路徑。

二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性分析

（一）會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性的分類

有限理性理論源于諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)的獲得者西蒙的研究。西蒙認(rèn)為作為管理者或決策者的人在現(xiàn)實(shí)生活中是介于完全理性與非理性之間的有限理性人，有限理性人不僅受外部因素的影響，而且內(nèi)心長(zhǎng)期處于動(dòng)態(tài)甚至矛盾的狀態(tài)，在進(jìn)行有關(guān)決策和判斷時(shí)必須充分考慮人的生理、認(rèn)知、心理動(dòng)機(jī)等多方面限制，而決策的結(jié)果在有限理性下無法達(dá)到絕對(duì)的最優(yōu)程度。有限理性理論讓我們意識(shí)到，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷過程中同樣存在有限理性，應(yīng)對(duì)判斷主體的認(rèn)識(shí)能力進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)，將確定性和不確定性、理性和非理性結(jié)合起來進(jìn)行分析并加以治理，才有可能使會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為趨于合理化。

筆者根據(jù)有限理性基本理論，從判斷主體出發(fā)，結(jié)合會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的特殊性，認(rèn)為可以將會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性分成兩個(gè)層次：一是作為客觀存在的自然人無法正確理解每個(gè)會(huì)計(jì)規(guī)則、無法正確識(shí)別和處理每一個(gè)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的認(rèn)知性有限理性;二是在制度變遷過程中，受利益驅(qū)使或迫于壓力導(dǎo)致濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的行為性有限理性。認(rèn)知性有限理性往往由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身復(fù)雜多變、人的自身缺陷造成認(rèn)知上的偏差，進(jìn)而引起判斷結(jié)果的失誤，這是一種無意識(shí)的行為，也無法避免，但可以通過完善制度、提高技術(shù)以及加強(qiáng)學(xué)習(xí)達(dá)到降低影響的目的;行為性有限理性則為了私利而有意識(shí)地操控職業(yè)判斷，違背會(huì)計(jì)核算的原則，扭曲公司真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，其經(jīng)濟(jì)后果會(huì)損害相關(guān)利益者的利益，造成惡劣的社會(huì)影響，是需要禁止的。

（二）有限理性產(chǎn)生的根源

1.產(chǎn)生認(rèn)知性有限理性的原因

（1）相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)則存在滯后性和不完善性。各種會(huì)計(jì)規(guī)則應(yīng)該是立足于經(jīng)濟(jì)環(huán)境，經(jīng)過各利益集團(tuán)的多次博弈而形成的，具有法定約束力，完善的規(guī)則應(yīng)該符合利益相關(guān)者的利益，并能真實(shí)反映各類業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。但由于規(guī)則制定者也存在對(duì)知識(shí)和環(huán)境的認(rèn)知有限理性，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)規(guī)則存在明顯滯后于實(shí)務(wù)、不完善、不科學(xué)等瑕疵，比如非貨幣性交換準(zhǔn)則就存在范圍界定較為模糊，核算的標(biāo)準(zhǔn)不夠明確等問題。另外，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過程也存在社會(huì)參與度不高，利益相關(guān)者缺乏參與的渠道等問題。相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)則不完善，容易導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員理解產(chǎn)生偏差，引發(fā)判斷認(rèn)知性有限理性。

（2）環(huán)境存在不確定性和復(fù)雜性。在激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)復(fù)雜多變，這對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的可靠性也提出新的要求。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)多變性使得未來的結(jié)果具有高度不確定性，加大了會(huì)計(jì)人員在識(shí)別和判斷時(shí)的難度，會(huì)計(jì)人員無法完全獲取充分的信息，必然增加了發(fā)生判斷失誤的可能性。因此環(huán)境的復(fù)雜和不確定是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷認(rèn)知性有限理性的又一根源。

（3）人的生理、心理存在有限理性。規(guī)則缺陷和環(huán)境不確定是造成認(rèn)知性有限理性的外在原因，而內(nèi)部因素則是作為判斷主體的人的生理、心理存在有限理性。人類的一個(gè)根本特征就是有限理性，在運(yùn)用大腦進(jìn)行信息記憶、加工等工作時(shí)都受到基本的生理約束，環(huán)境影響下的個(gè)體性格、意志、情緒、價(jià)值觀等因素也會(huì)影響行動(dòng)的結(jié)果。人的生理、心理有限理性首先表現(xiàn)為專業(yè)知識(shí)和相關(guān)職業(yè)經(jīng)驗(yàn)的獲取有限。會(huì)計(jì)人員一般通過學(xué)校教育和后天實(shí)踐獲得基本的技能和經(jīng)驗(yàn)，假設(shè)會(huì)計(jì)規(guī)則都是完美的，要求會(huì)計(jì)人員透徹理解每一會(huì)計(jì)規(guī)則并準(zhǔn)確運(yùn)用到任何會(huì)計(jì)事項(xiàng)中是不現(xiàn)實(shí)的。人的大腦和精力是有限的，出現(xiàn)失誤也是必然的。人還容易產(chǎn)生心理慣性，就是運(yùn)用一些心理策略或慣性來簡(jiǎn)化信息的處理以緩解有限腦力的壓力，這樣的思維方式也容易導(dǎo)致判斷失誤。另外會(huì)計(jì)人員工作中出現(xiàn)法律意識(shí)淡薄、缺乏責(zé)任心、沒有進(jìn)取精神、工作容易疏忽大意或固執(zhí)己見等現(xiàn)象，其實(shí)是其價(jià)值觀、性格、氣質(zhì)等方面存在一定缺陷的表現(xiàn)，這些缺陷容易導(dǎo)致認(rèn)知性有限理性。

2.產(chǎn)生行為性有限理性的原因

（1）利益的驅(qū)動(dòng)是行為性有限理性產(chǎn)生的動(dòng)因。行為性有限理性的產(chǎn)生取決于判斷主體進(jìn)行判斷的出發(fā)點(diǎn)，即動(dòng)機(jī)，追逐利益是產(chǎn)生行為性有限理性的主要?jiǎng)右颉?huì)計(jì)人作為一名職業(yè)者，有物質(zhì)、精神上的利益需求，但筆者認(rèn)為，真正促使其違背職業(yè)道德、承擔(dān)違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)的動(dòng)因主要不是源于自身，而是企業(yè)管理層。由于會(huì)計(jì)人員受雇于企業(yè)管理當(dāng)局，自身利益與企業(yè)捆綁在一起，具有較強(qiáng)的依附性，其行為很難具有真正意義上的獨(dú)立性，其職業(yè)判斷的行為很大程度上受到管理當(dāng)局的利益動(dòng)機(jī)影響。企業(yè)管理層的利益動(dòng)機(jī)有些是關(guān)于職位的穩(wěn)定或升職、各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)待遇的保障、希望通過政府的考核、迎合外部利益相關(guān)者的要求，還有些是希望為企業(yè)獲取一定的優(yōu)惠政策、減少稅收等等。這些利益動(dòng)機(jī)使得管理層在會(huì)計(jì)人員進(jìn)行可能影響利益的會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)對(duì)其施加影響，把會(huì)計(jì)職業(yè)判斷變成維護(hù)其利益的工具，導(dǎo)致行為性有限理性的產(chǎn)生。

（2）缺乏有效的公司治理機(jī)制是行為性有限理性產(chǎn)生的源頭。有效的公司治理機(jī)制可以使公司控制權(quán)及利益分配得到有效的制衡與監(jiān)督，而目前我國(guó)“一股獨(dú)大”和“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象嚴(yán)重，缺乏有效的公司治理機(jī)制。公司管理層權(quán)力過大，集會(huì)計(jì)人員控制權(quán)、審計(jì)委托權(quán)、會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)于一身，無法形成有效的制衡，很難保障會(huì)計(jì)人員的獨(dú)立地位。當(dāng)管理層的利益與其他利益相關(guān)者的利益發(fā)生沖突時(shí)，管理當(dāng)局由于缺乏制衡，很容易通過干預(yù)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷行為來達(dá)到某種目的。因此缺乏合理的公司治理結(jié)構(gòu)、有效的治理機(jī)制是造成行為性有限理性的根源之一。只有完善公司治理結(jié)構(gòu)，對(duì)企業(yè)管理當(dāng)局的權(quán)力進(jìn)行有效削減和約束，重新設(shè)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員的任免權(quán)、控制權(quán)、審計(jì)權(quán)，形成多方權(quán)力制衡，才可能避免行為性有限理性的發(fā)生。

（3）外部監(jiān)督不力助長(zhǎng)了行為性有限理性的產(chǎn)生。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的主觀性特征使得建立嚴(yán)格的外部監(jiān)督體系非常必要。我國(guó)已經(jīng)建立了多重外部監(jiān)督，包括政府監(jiān)督、以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為主的中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督和社會(huì)公眾監(jiān)督。但三級(jí)監(jiān)督都存在較多問題：政府監(jiān)督存在相關(guān)制度不完善、監(jiān)督主體自身有限理性、監(jiān)督成本過高等問題;中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督由于利益因素影響，很難保證監(jiān)督的獨(dú)立性;社會(huì)公眾監(jiān)督是一種非專業(yè)性監(jiān)督形式，對(duì)于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷專業(yè)性強(qiáng)的行為很難真正進(jìn)行有效監(jiān)督。外部監(jiān)督不力還表現(xiàn)為懲罰不嚴(yán)。我國(guó)目前很多懲罰手段沒有真正觸及違規(guī)者的利益，違規(guī)成本太低，根本無法發(fā)揮其威懾作用。相關(guān)調(diào)查結(jié)果表明，違規(guī)上市公司的再違規(guī)現(xiàn)象非常普遍。由此可見，外部監(jiān)督不力使得無法有效制約行為性有限理性，某種程度上還助長(zhǎng)了行為性有限理性的產(chǎn)生。

（4）會(huì)計(jì)職業(yè)道德水平低下的社會(huì)風(fēng)氣是行為性有限理性產(chǎn)生的溫床。經(jīng)驗(yàn)是影響會(huì)計(jì)職業(yè)判斷效率和質(zhì)量的重要因素，這就要求會(huì)計(jì)人員要有較強(qiáng)的自律性，也就要求其具有較高的職業(yè)道德水平。個(gè)體的職業(yè)道德受社會(huì)的職業(yè)道德整體水平影響。我國(guó)目前的會(huì)計(jì)職業(yè)道德現(xiàn)狀不容樂觀，缺乏有效的誠信機(jī)制，在經(jīng)濟(jì)生活中不當(dāng)謀利的行為時(shí)有發(fā)生，尤其管理層為粉飾業(yè)績(jī)操控會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為屢禁不止。在社會(huì)不良風(fēng)氣影響下，經(jīng)濟(jì)主體缺失誠信的行為，必然會(huì)傳導(dǎo)給依附于管理層的會(huì)計(jì)人員，加上利益的驅(qū)使和從眾心理，其判斷行為的質(zhì)量必然受到嚴(yán)重影響。

三、治理會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性行為的相關(guān)建議

（一）建立高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是規(guī)范有限理性行為的前提

規(guī)則的不完備和標(biāo)準(zhǔn)的模糊使會(huì)計(jì)人員對(duì)規(guī)則認(rèn)知理解出現(xiàn)偏差，從源頭入手，建立高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是規(guī)范有限理性行為的前提。建立高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系要做到：嚴(yán)格遵循一套公開、透明的法定程序，從立項(xiàng)到發(fā)布向社會(huì)公眾廣泛地征求意見;準(zhǔn)則各項(xiàng)條款中的術(shù)語、計(jì)量屬性、標(biāo)準(zhǔn)等表述要明確、嚴(yán)謹(jǐn)，并經(jīng)過實(shí)踐的檢驗(yàn)，制定出配套的導(dǎo)引體系，增加會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操作性和指導(dǎo)性;有一流專家組成的組織保證，在技術(shù)性、專業(yè)性方面保證準(zhǔn)則制定的權(quán)威性和獨(dú)立性。一套高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是經(jīng)過社會(huì)各界廣泛博弈、充分考慮多方利益、減少各種利己動(dòng)機(jī)并具備隨環(huán)境變化而不斷完善、優(yōu)化的機(jī)制。

（二）優(yōu)化會(huì)計(jì)人員素質(zhì)是治理有限理性的基礎(chǔ)

有限理性的主要根源在于人，職業(yè)判斷的質(zhì)量與判斷主體的技術(shù)水平、道德修養(yǎng)密不可分，因此優(yōu)化會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)、職業(yè)道德素質(zhì)、心理素質(zhì)等綜合素質(zhì)是治理有限理性的基礎(chǔ)。要使會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷行為合理化，可從以下方面進(jìn)行優(yōu)化：一是專業(yè)素質(zhì)的優(yōu)化。會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)的優(yōu)化主要是知識(shí)技能的提升和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累。會(huì)計(jì)人員知識(shí)技能一般通過接受學(xué)校正規(guī)教育和后續(xù)教育獲得，學(xué)校人才培養(yǎng)質(zhì)量關(guān)系著會(huì)計(jì)人員專業(yè)基礎(chǔ)是否牢固，因此各高校會(huì)計(jì)專業(yè)教育應(yīng)當(dāng)重視會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論和方法的傳授，同時(shí)也要加強(qiáng)學(xué)生實(shí)踐能力的培養(yǎng)。會(huì)計(jì)人員任職后參加法定的資格考試和職稱考試是國(guó)家對(duì)會(huì)計(jì)人員后續(xù)教育要求的一種體現(xiàn)。企業(yè)用人單位應(yīng)重視會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育，定期或不定期地進(jìn)行各種形式的職業(yè)培訓(xùn)，并將培訓(xùn)結(jié)果與個(gè)人的業(yè)績(jī)考核制度掛鉤，以提高培訓(xùn)效率。職業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累大多依靠后天的實(shí)踐。會(huì)計(jì)人員應(yīng)主動(dòng)抓住機(jī)會(huì)，盡可能熟悉各種會(huì)計(jì)崗位和業(yè)務(wù)，要善于總結(jié)執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，有意識(shí)地與同行交流，向?qū)＜艺?qǐng)教，盡快豐富自己的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，提高自身分析問題、解決問題的能力。會(huì)計(jì)人員必須樹立終身學(xué)習(xí)的觀念，及時(shí)更新業(yè)務(wù)知識(shí)儲(chǔ)備，積累職業(yè)經(jīng)驗(yàn)。二是重視提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水平。職業(yè)道德是指在職業(yè)生活中所應(yīng)遵循的符合職業(yè)特征的道德和規(guī)范的總和。會(huì)計(jì)人員作為中介人的角色，應(yīng)恰當(dāng)、充分、客觀反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，為各方利益相關(guān)者提供信息服務(wù)。但目前有很多會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德素質(zhì)低，不惜損害利益相關(guān)者的利益，為謀求私利引發(fā)有限理性行為，因此提高職業(yè)道德水平是規(guī)范職業(yè)判斷行為的關(guān)鍵。要提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德水平，一方面在學(xué)校和后續(xù)教育中就要重視思想道德教育，樹立正確的人生觀、世界觀和價(jià)值觀，使會(huì)計(jì)人員明確各項(xiàng)行為準(zhǔn)則，成為有職業(yè)理想、高度的工作責(zé)任和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度的職業(yè)人;另一方面要強(qiáng)化職業(yè)角色意識(shí)。會(huì)計(jì)職業(yè)角色意識(shí)是會(huì)計(jì)人員將社會(huì)對(duì)其職業(yè)的角色期望轉(zhuǎn)化為自我意識(shí)的結(jié)果。這種意識(shí)一旦形成，就會(huì)一定程度上支配自己的職業(yè)態(tài)度和行為。應(yīng)在全社會(huì)營(yíng)造良好的會(huì)計(jì)職業(yè)氛圍，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)定位，使其在思想意識(shí)中將會(huì)計(jì)工作所要求的職業(yè)道德素質(zhì)內(nèi)化為會(huì)計(jì)人員的內(nèi)在品質(zhì)，為提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量發(fā)揮長(zhǎng)效作用。三是心理素質(zhì)的優(yōu)化。心理素質(zhì)包括情感、意志、性格、氣質(zhì)等方面。判斷主體心理素質(zhì)的好壞直接影響判斷行為的結(jié)果。面對(duì)復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，只有具備良好的心理素質(zhì)才能保持清醒的頭腦，準(zhǔn)確運(yùn)用自身掌握的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷，將判斷失誤率降到最低。因此運(yùn)用各種手段訓(xùn)練、提高會(huì)計(jì)人員的心理素質(zhì)也是優(yōu)化會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的重要一環(huán)。

（三）加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)部控制是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量的保障

內(nèi)部控制是指對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中各種經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行管理和控制，保障企業(yè)目標(biāo)得以順利實(shí)現(xiàn)的過程，它不僅僅是一種制度安排，而是由控制活動(dòng)、控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息交流等要素構(gòu)成的一個(gè)系統(tǒng)。健全有效的內(nèi)部控制能夠?yàn)闀?huì)計(jì)職業(yè)判斷形成公正、客觀的內(nèi)部環(huán)境，保障判斷主體的獨(dú)立性。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制尤其是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)部控制是保障會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量的關(guān)鍵。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，首先要健全公司治理結(jié)構(gòu)，對(duì)公司的管理、結(jié)構(gòu)、權(quán)力及分配進(jìn)行合理的制度性安排，明晰企業(yè)產(chǎn)權(quán)、合理資源配置可以弱化管理層和判斷主體的不良動(dòng)機(jī)。其次要強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)部控制機(jī)制的建立。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷內(nèi)部控制機(jī)制就是在總體內(nèi)部控制目標(biāo)導(dǎo)向下，有效指導(dǎo)并約束判斷主體在限定范圍內(nèi)結(jié)合實(shí)際情況對(duì)不確定性會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行分析、評(píng)估、確認(rèn)以及選擇，保障判斷偏差和錯(cuò)誤控制在允許范圍之內(nèi)的一系列制度和程序。要使機(jī)制發(fā)揮作用，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷主體在職責(zé)和權(quán)利上要明晰。在機(jī)構(gòu)的設(shè)置方面可以將外部監(jiān)督部門引入企業(yè)，由外派財(cái)務(wù)人員和企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)人員共同履行監(jiān)督職責(zé)，力求保持較強(qiáng)的獨(dú)立性，形成對(duì)管理當(dāng)局的有效制約，從而保證會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量。

（四）建立外部監(jiān)督體系是保障會(huì)計(jì)職業(yè)判斷質(zhì)量的有力支撐

政府監(jiān)督、以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為主的中介機(jī)構(gòu)監(jiān)督、以輿論為手段的社會(huì)公眾監(jiān)督是構(gòu)成會(huì)計(jì)職業(yè)判斷外部監(jiān)督的主要組成部分，但目前監(jiān)督效力并沒有完全發(fā)揮出來，還沒有形成完善的監(jiān)督體系。要真正實(shí)現(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為的有效監(jiān)督，首先是政府監(jiān)督的完善。政府應(yīng)從宏觀的角度通過完善立法、采取相應(yīng)的行政手段來規(guī)范與監(jiān)督會(huì)計(jì)行為，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定到制度執(zhí)行質(zhì)量的監(jiān)督，從會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)資格認(rèn)定到企業(yè)各項(xiàng)財(cái)務(wù)檢查和審計(jì)活動(dòng)都要進(jìn)行系統(tǒng)合理的統(tǒng)籌安排，掌握整個(gè)監(jiān)督體系的執(zhí)行情況。其次要充分重視發(fā)揮注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)監(jiān)督作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為第三方，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為是否符合當(dāng)前環(huán)境下的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)、有無違反準(zhǔn)則及相關(guān)法規(guī)情況可以進(jìn)行專業(yè)的評(píng)定，其作用不可小覷。由于企業(yè)管理層實(shí)際擁有對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘和對(duì)審計(jì)費(fèi)用的控制權(quán)，極易導(dǎo)致審計(jì)行為失去獨(dú)立性，要充分發(fā)揮行業(yè)協(xié)會(huì)的作用，完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，明確規(guī)范審計(jì)程序，監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否客觀、公正、獨(dú)立地進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)，嚴(yán)格維護(hù)其審計(jì)的獨(dú)立性。社會(huì)公眾監(jiān)督是一種輿論監(jiān)督，是對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷外部監(jiān)督的一種補(bǔ)充。隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)以及電視、廣播、報(bào)刊等大眾傳媒工具的普及，“一夜天下知”已經(jīng)是輕而易舉的事情，應(yīng)充分利用網(wǎng)絡(luò)媒體等信息網(wǎng)產(chǎn)生的強(qiáng)大社會(huì)輻射效應(yīng)及對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷違規(guī)行為產(chǎn)生的巨大輿論影響，增加企業(yè)管理當(dāng)局和會(huì)計(jì)人員違規(guī)成本，有效制約企業(yè)管理當(dāng)局及會(huì)計(jì)人員的不恰當(dāng)行為。外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督共同構(gòu)成一個(gè)嚴(yán)密的監(jiān)督體系，為有效減少會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有限理性提供保障。

（五）建立長(zhǎng)效的獎(jiǎng)懲機(jī)制是治理有限理性的有效路徑

治理好有限理性行為，光靠監(jiān)督是很難達(dá)到理想效果的，還需建立長(zhǎng)效的獎(jiǎng)懲機(jī)制。根據(jù)心理學(xué)相關(guān)理論，要促使個(gè)體保持和延續(xù)某種合理性行為，必須正面激勵(lì)和負(fù)面嚴(yán)懲二者并重進(jìn)行引導(dǎo)。對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為建立有效的獎(jiǎng)懲機(jī)制，一方面是要在全社會(huì)努力營(yíng)造愛崗敬業(yè)、誠實(shí)守信等會(huì)計(jì)職業(yè)道德風(fēng)尚的社會(huì)環(huán)境，針對(duì)會(huì)計(jì)人員利益需求的動(dòng)機(jī)，制定出科學(xué)的獎(jiǎng)勵(lì)政策，包括提高工資、增加獎(jiǎng)金、給予榮譽(yù)稱號(hào)和各種表彰、提升職位等等，一定程度上滿足合理行為下會(huì)計(jì)人員的物質(zhì)和精神需求，以激發(fā)其規(guī)范自身行為的內(nèi)在積極性，抑制不良動(dòng)機(jī)，進(jìn)行正面激勵(lì);另一方面針對(duì)我國(guó)對(duì)失信行為的監(jiān)管方面存在懲治不夠嚴(yán)厲的現(xiàn)狀，應(yīng)加大會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為違規(guī)的懲處力度，進(jìn)行負(fù)面的強(qiáng)化。對(duì)于有違背道德操守的職業(yè)者和負(fù)責(zé)人不僅物質(zhì)上加大處罰，非物質(zhì)上的處罰也要到位，批評(píng)、降職甚至取消從業(yè)資格，充分利用網(wǎng)絡(luò)、廣播、電視等媒體進(jìn)行披露，擴(kuò)大影響，使違背職業(yè)道德的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任大大超過預(yù)期報(bào)酬。同時(shí)，進(jìn)一步完善企業(yè)和會(huì)計(jì)人員的誠信檔案制度。建立科學(xué)的獎(jiǎng)懲機(jī)制對(duì)營(yíng)造良好的會(huì)計(jì)職業(yè)環(huán)境，促進(jìn)會(huì)計(jì)人員養(yǎng)成良好的職業(yè)習(xí)慣有著不可忽視的作用。

規(guī)范會(huì)計(jì)職業(yè)判斷行為需要多方緊密配合才可能實(shí)現(xiàn)。隨著我國(guó)法律法規(guī)體系不斷完善，會(huì)計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)逐漸提高，公允、恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)提高會(huì)計(jì)信息的公允性和有用性將發(fā)揮重要作用。

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