會計收入與稅收收入的差異探析

賴金明

（私立華聯學院，廣州 510663）

1 會計收入與稅收收入的確認原則差異

第一，會計收入是根據《企業會計準則》中的“指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日常經營活動中形成的經濟利益總流入”。從會計核算角度來看，會計收入基本可分為基本業務收入、其他業務收入、營業外收入、投資收益以及補貼收入等5類，主要特征是有形的收入。

第二，稅法收入，根據稅務條例及細則，是指“增加企業經濟利益的全部流入”。可簡述為，只要能增加企業的經濟利益流入，就是稅收收入，主要特征是有形和無形的收入。有形的稅收收入主要分為主營業務收入和非營業收入，無形的稅收收入主要是視同銷售收入和其他經濟利益。

第三，確認原則帶來的差異。會計核算的主要目的是向財務報表的預期使用者全面、真實和準確地反映企業的財務狀況、經營成果等變動情況，要遵循客觀性，重于形式和謹慎性原則，注重收入的實質性，而不是收入在法律的實現。稅法的目的是對納稅人在一定時期內所獲得的經濟收入進行測定，從而對此課征一定量的稅收，以保障國家的財政收入，滿足政府實現經濟和社會職能的需要。因此稅法主要是遵循法律性和確保收入的原則。

兩者確認原則的差異，在一些收入的確認與計量方面，存在業務處理的差異。如會計核算根據謹慎性原則，要在一些收入的處理上，充分考慮這些收入將來要承擔的潛在義務或潛在風險，以確保準確反映一個經濟實體真正的長期獲利能力，因此，在會計核算上會計提預計負債。但稅法系列中的企業所得稅法是不予確認納稅人的潛在義務或潛在風險的，所以在應納稅所得額計算時不能扣減預計負債帶來的費用。

2 會計收入與稅收收入的確認差異

2.1 稅法確認的收入比會計確認的收入范圍更廣

根據稅法規定，企業在發出商品、提供勞務并取得收取價款的憑證時，確認為收入；會計制度對銷售商品、提供勞務收入以及讓渡使用權收入提出4個確認條件；從范圍上來看，稅法確認的收入比會計確認的收入范圍更廣，稅法確認的應稅收入不僅包括會計收入，還包括會計上不做收入的視同銷售、價外費用、納稅人轉讓不動產采取預收款以及納稅人自產應稅消費品移送使用等業務。所以，稅法確認的收入范圍要大于會計制度確認收入的范圍。

以視同銷售為例，視同銷售是指在會計上不作為銷售核算，在稅收上作為銷售，確認收入計繳稅金的轉移行為。其主要依據是增值稅暫行條例實施細則第四條規定，屬于視同銷售貨物的行為，在會計上不作為銷售核算，但在稅收時應及時計算增值稅。

2.2 會計收入與稅收收入的時間差異

根據會計制度規定，只要符合會計確認收入的條件，確認為當期收入。稅收收入的確認時間，主要在納稅申報表反映，對不同的稅種做出不同的應稅收入時間確認。如稅法規定：“銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續時確認收入”。增值稅細則規定：“采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天”。比所得稅收入確認增加了“發出貨物”這個并列條件。通過比較，說明同一經濟業務下，不同的稅種，確認時間不同。

另一種情況是同一稅種下，會計與稅收對收入確認產生的時間性差異，這是指會計制度與稅法在確認收益、費用或損失時間不同而產生的稅前會計利潤與應納稅所得額的差異，主要從損益表的角度來考慮時間差異：當會計與稅法在確認某些收入或支出的時間不同時，則產生時間性差異。例如，2010年12月，甲企業購入生產設備一臺，入賬價值為150萬元，采用年數總和法計提固定資產折舊，預計凈殘值為0。稅法規定該設備的折舊年限不短于5年，按直線法計提折舊（所得稅率25%），產生時間性差異，如表1所示。

表1 時間性差異 單位：萬元

根據表1數據，從損益表的角度分析，會計與稅法扣除折舊的差異如下（單位：萬元）。

（1）2011年，甲企業應調增應納稅所得額=50-30=20，確認遞延所得稅資產=20×25%=5；

（2）2012年，應調整應納稅所得額=40-30=10，確認遞延所得稅資產=10×25%=2.5；

（3）2013年，不需要調整應納稅所得額；

（4）2014年，應調整應納稅所得額=20-30=-10，沖減遞延所得稅資產10×25%=2.5；

（5）2015年，應調整應納稅所得額=10-30=-20，沖減遞延所得稅資產20×25%=5。

上例從資產的計稅基礎和損益表的角度分析了時間性差異，雖然會計與稅法確認遞延所得稅的方法和時間不同，產生了時間性差異，但最終結果是相同的，并沒有影響最終的應納稅所得額。

2.3 會計收入與稅收收入的確認依據差異

根據《企業會計準則》規定收入的定義，包括銷售商品收入、勞務收入、利息收入、使用費收入以及租金收入等，《中華人民共和國企業所得稅》第六條規定收入的定義：“包括營業收入、其他業務收入以及視同銷售收入”；《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第25條規定：“企業發生非貨幣資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于其他用途，應視同銷售收入”；從兩者的收入定義依據來看，稅法列示的收入依據更廣，主要是稅法規定的其他業務收入比會計規定的更廣。

2.4 與會計收入無關的稅種

目前，在我國的稅種中，有些是企業即使沒有會計收入，依然要繳納的稅種，即使沒有取得會計收入，也要及時進行納稅申報。

2.4.1 與會計收入無關的營業稅

營業稅來自會計營業收入的確認和計提，一般情況下，沒有會計收入就不需計提營業稅，但有些特殊經濟業務的營業稅與會計收入確認無關。根據《營業稅暫時條例實施細則》規定，納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產和納稅人提供租賃或建筑業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。從本經濟業務分析得出，會計核算中沒有確認收入，但稅法需要計算繳納營業稅。

2.4.2 與會計收入無關的消費稅

消費稅暫行條例規定，納稅人生產的應稅消費品，在納稅人實現銷售時計提消費稅。納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的，不需計提消費稅；用于非應稅行為的，在移送使用實現時，計提消費稅。上述情況說明，納稅人自產的應稅消費品根據不同的用途，有時會計不確認為收入，但稅法上依然要計提繳納消費稅。

2.4.3 與會計收入無關的房產稅

房產稅暫行條例第二條規定，房產屬于單位的，由經營管理的單位繳納；房產出典的，由承典人繳納；第三條規定，房產稅依照房產原值一次減除10%至30%后的余值計算繳納；房產出租的，納稅人以房產租金收入計提房產稅。上述情況說明，納稅人只要擁有房產，無論是自用還是出租，或全年沒有會計收入，都應繳納計算房產稅。與其類似的，還有城鎮土地使用稅和耕地占用稅。

3 兩者收入的差異分析

會計收入與稅收收入的差異主要是由于其確認標準和時間不同造成的，會計準則和制度是從權責發生制和實質重于形式、謹慎性原則出發，側重于收入的實質性實現，體現的是企業一定時期的經營成果。稅收收入是從組織管理財政收入的角度出發，側重于收入的形式，即企業只要有應稅行為發生，不論是否作為銷售處理，均按稅法計量標準計征稅款，體現的是國家利益。