風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計探析

●袁芳敏

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計探析

●袁芳敏

高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是高校內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)通過對高校處級（或校級）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及所在部門 （或分工管理的部門）財政財務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的審計，來監(jiān)督、評價和鑒證高校處級（或校級）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的行為。傳統(tǒng)的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，均是從高校已有的財政財務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的規(guī)章制度出發(fā)來監(jiān)督、評價和鑒證高校處級（或校級）黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，而很少對這些規(guī)章制度本身的合理性進(jìn)行分析。因此，內(nèi)部審計經(jīng)常被看作是機(jī)械的吹毛求疵，而且容易造成審計與被審計雙方的對立。將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計將會徹底改變這種狀況。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計既是一個重大的理論問題，又是一個重大的實(shí)踐問題。為此，本文開展了將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的價值、流程和方法以及組織實(shí)施幾個基本問題的研究。

一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的價值

首先，將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計，會引起審計理念的根本變化。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計既是審計工作的重要組成部分，又是反腐倡廉的一項(xiàng)重要舉措。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計理念是“我審你”，即審計人員根據(jù)學(xué)校已有的財政財務(wù)收支、相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的規(guī)章制度對被審計人員履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任行為的監(jiān)督、評價與鑒證。這種順向的審計思維反映在審計實(shí)踐上就是“事后審計”，即使審計出高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的違規(guī)行為，也很難避免或減少損失。而將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬁醋饕环N審計理念，是指高校內(nèi)部審計活動全面體現(xiàn)風(fēng)險引領(lǐng)原則，即根據(jù)風(fēng)險大小決定審計資源配置、審計對象選擇、審計范圍確定和審計報告內(nèi)容。風(fēng)險導(dǎo)向經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計理念是“我要審”，即被審計人員為了完成業(yè)務(wù)目標(biāo)，必須分析影響業(yè)務(wù)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險，并找到控制風(fēng)險的有效措施。這種審計思維反映在審計實(shí)踐上就是“事前審計”，事前審計能夠預(yù)防風(fēng)險發(fā)生并減少風(fēng)險發(fā)生造成的損失。這種對高校以及高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部都有好處的事情，無論是高校還是審計人員，都是樂于接受的。

其次，將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計，還會引起審計流程和方法的變化。傳統(tǒng)的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計無論是合規(guī)性審計還是流程式審計，均是從高校已有的規(guī)章制度和業(yè)務(wù)流程出發(fā)，檢查評價高校領(lǐng)導(dǎo)干部規(guī)章制度的執(zhí)行情況，而很少對這些制度、流程本身的適當(dāng)性進(jìn)行分析評價，因而使審計限于操作層面，難以提出高校中高層關(guān)心的治理層面問題。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬃⒆阌诟咝Ｖ卫斫Y(jié)構(gòu)及其現(xiàn)代化這個目標(biāo)，從高校治理現(xiàn)代化面臨的風(fēng)險出發(fā)，全面評估風(fēng)險類型和風(fēng)險程度，并找出造成這些風(fēng)險的原因或影響因素，在此基礎(chǔ)上提出規(guī)避風(fēng)險的建議和措施。因此，伴隨風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆繕?biāo)的變化，必然會引起審計流程和方法的根本變革。

再次，將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計，對于防控高校內(nèi)部治理風(fēng)險，完善高校治理結(jié)構(gòu)具有重要意義。高校內(nèi)部治理風(fēng)險是指高校實(shí)施內(nèi)部治理過程可能對高校造成的損失。高校內(nèi)部治理風(fēng)險可能來自方方面面，但最主要還是來自高校黨政干部及其所在部門或分管部門的財政財務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動。開展高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作，就是要通過對高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在部門或分管部門的財政財務(wù)收支以及相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的審計，來監(jiān)督、評價和鑒證黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，不僅是監(jiān)督、評價和鑒證高校黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)活動的重要手段，而且是對高校財政財務(wù)制度、收支管理、相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動流程合理性的全面檢驗(yàn)。因此，將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計，對于防控高校內(nèi)部治理風(fēng)險，完善高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)具有重要意義。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的流程和方法

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c傳統(tǒng)高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計相比，不僅是一種全新的審計理念，其審計流程和方法也不盡相同。國際內(nèi)部審計師協(xié)會2009年發(fā)布的《國際內(nèi)部審計專業(yè)實(shí)務(wù)框架》（IPPF）規(guī)范了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷牧鞒毯头椒ā?/p>

首先，根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果確定審計計劃。風(fēng)險評估流程可劃分為三個步驟：

第一，確定可審計人員或單位，也就是哪些人員或單位應(yīng)列入審計范圍。確定審計范圍是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷牡谝徊剑鴮徲嫹秶拇_定則主要集中在存在重大風(fēng)險的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。當(dāng)然，對技術(shù)性強(qiáng)、復(fù)雜度高的業(yè)務(wù)開展審計時，審計能力也是選擇審計領(lǐng)域需要考慮的因素，如網(wǎng)絡(luò)安全審計就是一種高度依賴審計人員技術(shù)能力的審計項(xiàng)目，高校內(nèi)部審計部門具備IT審計能力，擁有IT知識和技術(shù)的審計人員可以迅速完成審計項(xiàng)目。

第二，選擇風(fēng)險因素和風(fēng)險模型。選擇風(fēng)險因素和風(fēng)險模型，以便對列入審計范圍的人員和單位將會給高校帶來怎樣的風(fēng)險進(jìn)行評估。根據(jù)已有的實(shí)踐，可通過三個因素的考量加以比較，即規(guī)模（風(fēng)險或損失的大小）、控制（存在控制的情況）、效力（審計的可能效力），每個因素賦予相同的權(quán)重（各占33．3%），以反映審計評估風(fēng)險與控制相結(jié)合的特點(diǎn)。審計風(fēng)險因素選擇如表1。

表1 審計風(fēng)險因素選擇

對列入審計范圍的審計項(xiàng)目都按照以上三個指標(biāo)進(jìn)行評分，并根據(jù)分?jǐn)?shù)多少對審計項(xiàng)目進(jìn)行排序。

第三，對審計人員和單位根據(jù)風(fēng)險大小進(jìn)行排序。根據(jù)風(fēng)險估計結(jié)果，排列出優(yōu)先審計（評分＞80）、普通審計（59-80）或不需要審計（＜59）的單位和人員名單。

其次，確定與高校治理目標(biāo)相一致的內(nèi)部審計活動重點(diǎn)。風(fēng)險導(dǎo)向引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計后，審計活動的重點(diǎn)將不再憑審計人員的感覺或領(lǐng)導(dǎo)示意來確定，而是審計那些可能對高校治理存在或造成最大風(fēng)險的領(lǐng)域。如果高校已經(jīng)識別了那些風(fēng)險，這些風(fēng)險就是開展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷幕A(chǔ)，如果風(fēng)險沒有被正式識別和評估，那么內(nèi)部審計師就有了一個幫助高校管理層認(rèn)識這些風(fēng)險的真正機(jī)會 （即審計人員與業(yè)務(wù)管理人員一道選擇風(fēng)險影響因素并創(chuàng)建風(fēng)險評估模型，識別風(fēng)險）。

再次，完成審計報告。審計報告是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬃鞒套钪匾沫h(huán)節(jié)。選擇了合適的審計項(xiàng)目、有效地評價了審計結(jié)果，最后必須反映在審計報告上。通常情況下，審計報告的接收者是高校高級管理層、被審計人員和單位以及高校監(jiān)管機(jī)構(gòu)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計報告應(yīng)明確業(yè)務(wù)期望值或?qū)徲嫏z查標(biāo)準(zhǔn)，判斷實(shí)際情況偏差導(dǎo)致的后果，即由于實(shí)際情況與標(biāo)準(zhǔn)不一致面臨的風(fēng)險類別和風(fēng)險程度。審計報告必須內(nèi)容明確、重點(diǎn)突出、易于領(lǐng)會、審計結(jié)論清楚、整改建議和措施可行。

三、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕敫咝＝?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的組織與實(shí)施

（一）建立高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作聯(lián)席會議制度

建立高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作聯(lián)席會議制度，是為了指導(dǎo)和管理高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作，組織、實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計項(xiàng)目，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計各相關(guān)部門的協(xié)調(diào)與配合，更好地開展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作。目前，大部分高校建立了由紀(jì)委、組織部、監(jiān)察部、從事部、審計部組成的高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作聯(lián)席會議制度，聯(lián)席會議的牽頭單位是紀(jì)委和審計部門，每年不定期召開聯(lián)席會議；另外，設(shè)立聯(lián)席會議辦公室，處理相關(guān)日常工作，辦公室設(shè)在審計部。尚未建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計聯(lián)席會議制度的高校，也都建立了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作領(lǐng)導(dǎo)小組，由校黨委、校行政的領(lǐng)導(dǎo)擔(dān)任組長、副組長，經(jīng)濟(jì)責(zé)任相關(guān)部門參加，作為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計工作的管理機(jī)構(gòu)。

（二）配備高素質(zhì)審計人員隊伍，并提升其審計技能

目前，高校大都成立了審計部門，人員配備一般為5-7人，專業(yè)大抵為財務(wù)會計、審計、工程等。為了適應(yīng)風(fēng)險導(dǎo)向引入高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，內(nèi)部審計必須有效承擔(dān)風(fēng)險分析職責(zé)，為此需要擴(kuò)大新招審計人員的專業(yè)范圍，并提升他們的審計技能。國際內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布了風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計能力框架（CFIA）,能力框架充分認(rèn)識到了風(fēng)險和確認(rèn)工作的重要性。這些能力包括：理解與高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計相關(guān)風(fēng)險的能力（理解高校對風(fēng)險的態(tài)度、理解高校風(fēng)險管理戰(zhàn)略、提出高校管理風(fēng)險的策略及實(shí)現(xiàn)建議）、向高校持續(xù)提供風(fēng)險可控的確認(rèn)服務(wù)能力（明確確認(rèn)服務(wù)項(xiàng)目范圍、開展確認(rèn)服務(wù)、與相關(guān)人員溝通確認(rèn)工作的結(jié)果）、審計知識到業(yè)務(wù)知識 （審計人員為了提供高效服務(wù)，需要豐富的專業(yè)知識，特別是按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕螅瑢徲嬋藛T需要擴(kuò)展審計范圍）、人際關(guān)系意識（考慮到人際關(guān)系意識在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛械闹匾裕瑢徲嬋藛T必須有效處理與被審計人員之間的關(guān)系，盡可能地獲取人際關(guān)系信息）。

（三）嚴(yán)格按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬃鞒毯头椒ńM織實(shí)施高校經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計

1、制定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計計劃。有效的審計計劃是審計成功的前提。在審計工作開始之前，審計計劃制定越詳細(xì)越好，越容易開展越好。審計計劃的內(nèi)容包括事項(xiàng)和時間安排。具體情況如表2。

表2 審計計劃表

2、確定業(yè)務(wù)職能目標(biāo)。最好采用頭腦風(fēng)暴法記錄下被審計部門的業(yè)務(wù)目標(biāo)，并在開始審計前與被審計部門領(lǐng)導(dǎo)確認(rèn)。這樣可使被審計部門認(rèn)為你已深入研究了被審計業(yè)務(wù)，有助于建立信任關(guān)系，同時也有助于審計人員了解作為該領(lǐng)域?qū)＜业臉I(yè)務(wù)主管如何看待業(yè)務(wù)目標(biāo)。

3、記錄相關(guān)風(fēng)險。確定業(yè)務(wù)職能目標(biāo)后，下一步是記錄相關(guān)風(fēng)險。雖然在風(fēng)險評估過程中風(fēng)險已經(jīng)被正式確認(rèn)，但風(fēng)險記錄仍然達(dá)不到審計目標(biāo)要求的詳細(xì)程度。明智的辦法是繼續(xù)采用頭腦風(fēng)暴法討論并記錄相關(guān)風(fēng)險。

4、開展審計工作。主要是審計人員運(yùn)用一定的審計方法和審計工具包（國際內(nèi)部審計師協(xié)會提供給審計人員的工具包共分 14個部分，主要是審計人員開展審計的工具、技能和信息），完成審計計劃的相關(guān)審計項(xiàng)目。

5、提交審計報告。通常情況下，審計報告提交給高校高級管理層、被審計人員和單位以及高校監(jiān)管機(jī)構(gòu)，審計報告的內(nèi)容主要是審計結(jié)論和整改建議與措施。■

（作者單位：中南財經(jīng)政法大學(xué)審計部）

（本欄目責(zé)任編輯：范紅玉）