湖北高新企業研發費用加計扣除的實施狀況及稅務籌劃研究

李菲

摘 要：近年來，科學技術更新速度加快，企業要在激烈的市場競爭中保持領先地位，必須進行創新，即研發活動。研發的成功不僅能給企業帶來極大的商業價值，還能打造企業核心競爭力。近年來，國家相繼出臺了一系列的稅收優惠政策，鼓勵企業進行研發活動，在降低企業的稅負，增強盈利能力的同時，促進國家經濟發展。本文就湖北省高新企業研發費用加計扣除的實施狀況和稅務籌劃進行了探討，以期能幫助企業實現研發費用的規范歸集和節稅效用。

關鍵詞：高新企業；研發費用；加計扣除

一、湖北省研發費用加計扣除基本情況

截至2008年底21個OECD 國家對企業研發投入給予了稅收優惠與1999年相比18個國家的優惠額度都有所增加。印度、巴西、墨西哥等許多發展中國家也都實施了力度較大的研發稅收優惠政策。但總體來看我國研發稅收優惠政策的落實情況較差，在政策定位、管理與設計等方面都存在一定問題，影響了政策的實施效果。

根據2009-2011年度針對湖北地區企業研發費用稅前抵扣政策的落實情況問卷調查（面向16個地區隨機發放問卷份300份，回收的有效問卷169份，其中成立10年以上公司有41家；國家和省級高新技術企業有55家，其中有3家是港澳臺投資企業，3家是外商投資企業；省級科技型中小企業有7家；市、縣級高新技術企業有23家；其他類型企業有12家），創新企業享受研發費用加計扣除政策的比例較低。（見表1）

表1 抽樣企業享受研發費用加計扣除政策情況

調查結果顯示2009-2011年，在對相關問題給予有效回答的97家企業中有46家企業享受到了研發費用加計扣除優惠，占47.4%。其中15%高企是2009年才開始享受，科技型中小企業和其他類型企業三年間享受過該政策的僅占11.3%，享受比例低于高新技術企業。2011年的減免的稅收戶均優惠額度約為22.56萬元。

沒有享受到優惠政策的51家企業主要原因有：（1）對政策不了解和不熟悉申報審批途徑而未申報；（2）雖申報但由于技術開發費用歸類不清在稅務中未能落實到位；（3）畏懼申報審批難而未申報；（4）公司在虧損彌補期內無所得稅；（5）其他。其中由于原因（1）未享受的有44家企業，原因（2）未享受的有1家企業，原因（3）未享受的有3家企業，原因（4）未享受的有1家，其他原因有2家。（見表2）

表2 抽樣企業未享受研發費用加計扣除政策情況

二、實施難點問題和障礙因素

（一）實施的難點問題。（1）研發活動和研發項目存在認定困難。我國研發費用加計扣除政策的管理，從研發活動和研發項目的認定、研發費用歸集的審核、到對加計扣除申請的受理和批復，全部都由稅務部門執行。但在實際操作中，稅務部門對研發活動和項目的認定等存在執行困難。據調研，企業研發活動是否在技術、工藝、產品方面“創新”并“取得有價值的成果”，是否對本地區相關行業“具有推動作用”等方面都難以認定。研發活動和研發項目的認定決定著稅收優惠是否落在了具有真正研發活動的企業身上， 是研發稅收優惠政策能否有效落實和發揮應有作用的重要環節。從國際研發稅收優惠政策的管理經驗來看，研發活動和研發項目的認定多由非稅務的其他相關管理部門執行，企業持某種形式的認定證明向稅務部門申請減免稅。比如，法國研發活動的認定部門是教育科研部。擬申請研發稅收優惠的企業，在研發項目啟動前需就研發項目是否符合研發活動認定條件向教育科研部提出確認申請，教育科研部在三個月內進行回復，企業再持資格審查通知單結果向稅務部門申請減免稅。

（2）可加計扣除的研發費用范圍較窄。在可享受加計扣除的研發費用范圍上，《辦法》雖然做了較為明確的規定，但與國外研發稅收優惠的研發費用范圍一般水平相比，我國的仍然較小。比如，多數國家都規定，研發人員的社保費（稅）加班費等與研發活動直接相關的勞動力成本，以及與研發項目相關的日常管理費和行政費用等都屬于可以享受研發稅收優惠的研發費用，但這些在我國都不能計入。此外，與我國新《高新技術企業認定管理工作指引》中所規定的研發費用核算范圍相比，《辦法》規定的加計扣除研發費用范圍也較小。在實際操作中，不統一的研發費用歸集標準給企業申請相關政策帶來極大的不便。

（二）實施的障礙因素。（1）政策定位有所偏差。首先，存在研發領域受到限制，不利于激勵企業整體研發投入?！掇k法》規定，企業研發費用加計扣除的范圍必須是從事兩個規定領域項目的研發活動支出，即《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高新技術產業化重點領域指南》。因此，對企業研發活動而言，該優惠政策并非普惠性的，而是針對特定領域的特惠性政策。這不僅加大了征納雙方的遵從成本，而且也使我國激勵企業創新的稅收政策體系出現功能缺失。

企業整體研發投入不足是創新活動市場失靈的重要表現，而與直接資助相比，稅收優惠的優勢之一就是能夠以較低成本實現普惠。因此，通過研發稅收優惠以實現對企業整體研發投入的激勵幾乎是世界其他所有實施研發稅收優惠國家的基本目標，至于一些特定目標則通過特惠性條款或政策加以補充。

在我國，企業研發投入不足同樣普遍，再加上引導各類企業增強自主創新能力的任務艱巨而緊迫，激勵研發的政策體系必須是“組合拳”既要有重點，又要全面，以保證對所有企業的研發行為都給予激勵。重點支持的研發活動主要由直接財政資金和特惠性稅收優惠給予保證，其他研發活動則更需要普惠性稅收優惠給予激勵。但我國現行激勵企業創新的稅收政策都是針對特定領域、行業或階段的特惠性優惠，比如高新技術企業所得稅率優惠、“雙軟”企業所得稅率優惠、技術先進型服務企業稅收優惠、重大技術裝備進口稅收優惠、技術轉讓所得稅優惠等。因此，缺少對企業整體研發投入的普惠性激勵，從而導致無法滿足這些特惠性條件的創新企業研發活動得不到應有的激勵，對所有企業創新行為給予激勵的“組合拳”政策體系尚未形成。

（2）缺少研發活動發生地限制?！掇k法》并沒有對企業研發活動的發生地做限制性規定，這就意味著企業在中國境外的研發支出在滿足其他條件的情況下，也可以加計扣除。顯然，這就使該政策失去了對企業在中國境內開展研發活動的激勵，特別是對外資企業。研發活動只有更多在我國境內發生，其在技術外溢性、人才培養和對產業的推動上才能發揮更大的作用。事實上，隨著全球科技競爭的日益加劇，各國對研發資源的爭奪也在加劇。因此，在研發稅收優惠政策上，幾乎所有國家都要求相關研發支出必須是發生在本國境內的，以吸引和激勵研發資源向本國聚集，即使允許享受優惠的研發支出可以在境外開展也規定了極為嚴格的條件。

（3）對中小企業的創新激勵有限。《辦法》不允許企業當年不足抵扣的研發支出以任何形式在以后年度結轉，也未對中小企業規定特別優惠條款。因此，對于處于起步階段較容易發生虧損的創新型中小企業很難從研發費用加計扣除優惠中受益。創新型中小企業是我國技術創新的主要載體，雖然我國出臺了一些相關政策扶持其發展，但與大企業相比，中小企業無論在爭取國家財政直接資助還是在金融市場融資方面都面臨嚴峻困難。在這種情況下，研發稅收優惠更加需要對中小企業的創新給予相應支持。

從國際實踐來看，創新型中小企業的技術創新主體地位和融資困難等情況在世界各國也都較為普遍。因此，在實施研發稅收優惠的國家中，許多國家，如加拿大、英國、日本、韓國、法國、澳大利亞等，專門針對中小企業給予了更加優惠的稅收待遇，以彌補直接財政資助的不足或者進一步加強對中小企業創新的支持。其中，多數國家是對中小企業給予了比例更高的抵扣或抵免，并對不足抵扣或抵免的部分給予現金形式的稅收返還。

（4）缺少針對特定目標和應對金融危機的靈活應用。我國研發費用加計扣除政策的目標僅為激勵企業研發投入，較為單一，并沒有得到充分利用 從研發稅收優惠政策的國際實踐來看。在滿足基本目標之外，許多國家都對該政策進行了靈活應用，以滿足一些特定目標，如激勵產學研合作，彌補創新活動的其他市場失靈。比如，法國為激勵產學研結合，在研發稅收優惠政策中規定，企業將研發項目轉包給法國或歐洲公共機構的研發支出在計算稅收抵免時可以翻倍計入。為方便企業獲得流動資金，法國還規定 對暫不能立即獲得研發稅收返還的企業，可以用研發稅收返還額為擔保向有關金融機構申請貸款。

三、經濟轉型期高新企業研發費用稅收籌劃的新思路

（一）準確歸集研發費用是高新企業享受兩大所得稅優惠

的前提。企業是我國稅收優惠最為集中的行業，在企業所得稅方面最為重要的兩個稅收優惠政策為：（一）經認定的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅；（二）企業進行“三新”開發形成的研發費用可以加計扣除50%，形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。依據《高新技術企業認定管理辦法》（國科發火〔2008〕172 號）第十條規定，科技企業獲得高新企業資格，需要在知識產權、高新收入、研發費用等六個方面達標，其中，對研發費用的要求尤為嚴格，依據該條第四款規定，申請企業近三個會計年度的研發費用總額占銷售收入總額的比例需符合以下要求：

①最近一年銷售收入小于5，000 萬元的企業，比例不低于6%；②最近一年銷售收入在5，000 萬元至20，000 萬元的企業，比例不低于4%；③最近一年銷售收入在20，000 萬元以上的企業，比例不低于3%。

其中，企業在中國境內發生的研究開發費用總額占全部研究開發費用總額的比例不低于60%。企業注冊成立時間不足三年的，按實際經營年限計算；高新企業資格三年后到期，通過復審方能維持優惠，按照《高新技術企業認定管理辦法》第十三條的規定，主管部門“復審時應重點審查第十條（四）款”，也即上述研發費用比例指標。由此可見，研發費用指標是高新認定、復審中主管部門最關注的指標。

科技企業取得高新企業資格后，理論上來講，就可以享受研發費用加計扣除優惠，但是國家為了確保研發費用的真實性和準確性，在《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行） 》（國稅發〔2008〕116 號）中對研發費用的財務核算提出了嚴格的要求，依據文件第二條規定，申請企業須為“財務核算健全并能準確歸集研究開發費用的居民企業”，文件第十條規定，企業享受研發費用加計扣除政策，必須對研究開發費用實行專賬管理，同時必須規定準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發費用實際發生金額；申報的研究開發費用不真實或者資料不齊全的，不得享受研究開發費用加計扣除，主管稅務機關有權對企業申報的結果進行合理調整。

（二）設置研發費用輔助賬已經成為高新企業認定及維持

的關鍵要素。從北京市國家稅務局2013 年12 月31 日下發的27 號公告明確要求高新技術企業應設置高新技術企業認定專用研究開發費用輔助核算賬目，按規定對研究開發費用進行輔助核算，沒有研發費用輔助賬或研發費用輔助賬設置不規范的不得享受高新技術企業所得稅稅收優惠?？梢灶A見，在即將到來的2014 年高新企業認定、復審、重新認定中，研發費用輔助賬將成為北京地區科技企業申請高新資格的基本條件，同時，在各部門高新檢查中，研發費用輔助賬也將成為主管部門必查內容。

（三）設置研發費用輔助賬將成為享受研發費用加計扣除

的基本要求。研發費用加計扣除作為高新企業最為重要的稅收優惠政策，節稅效果顯著，尤其，財政部、國家稅務總局在2013 年9 月29 日發布《財稅[2013]70 號關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》（財稅〔2013〕70 號），將研發人員五險一金、研發成果鑒定費等五項費用納入加計扣除范圍，該政策的節稅效果更加突出。

企業在申請研發費用加計扣除時，除了要向科技部門提交材料進行研發項目鑒定外，還要向稅務機關進行備案，均要求提供研發費用的歸集明細表，而從企業的實際情況來看，如前文所述，許多高新企業難以達到這一要求，在此背景下，設置研發費用輔助賬成為高新企業證明研發費用真實性和準確性的唯一途徑。因此，相關企業今后如果不能提供規范的研發費用輔助賬，即將到來的2014 年研發項目鑒定以及后續的稅務備案恐難以被科技部門、稅務主管部門認可，企業也將難以享受研發費用加計扣除帶來的稅收利益。

四、總結

企業研究開發費加計扣除政策，是國家鼓勵支持企業進行技術創新、加大研發投入、加強自主創新能力的一項最為重要的稅收政策。湖北企業實施狀況相對落后。據統計，2008、2009年湖北省企業研究開發費用實現的加計扣除金額分別為33.5、35億元，總體情況較好。但也存在一些問題，主要有兩個方面：一是研究開發項目難以把握，稅務機關與企業出現爭議時難以決斷；二是一些中小企業財務制度不健全，不清楚研究開發核算的具體要求。

為了將國家賦予的政策進一步用足用好，解決企業享受研究開發費加計政策中的難點問題，湖北省科技廳積極與省稅務部門聯系，共同商討進一步推進的措施與辦法。在借鑒外省經驗做法的基礎上，聯合出臺了《關于企業研究開發項目鑒定等問題的通知》。該《通知》對企業研究開發費加計扣除政策執行過程中的一些共性問題進行了明確：

一是明確了市、州科技部門負責企業研究開發項目鑒定，出具的鑒定意見書可作為申請享受研發費加計扣除稅收優惠的重要證明材料。二是對企業研究開發費用核算體系提出了具體要求。企業要根據自行編制的研究開發項目計劃書對研究開發費用實行專賬管理，設立專項明細賬；執行企業會計制度和小企業會計制度的企業應在管理費用科目下專設“研究開發費用”二級科目，執行新會計準則的企業應專設“研發支出”科目。三是建立了科技與稅務部門經常溝通、互通情況的工作機制。湖北省科技廳與省國稅局、省地稅局定期商討解決研究開發項目鑒定、研究開發費加計扣除等工作中存在的重大問題。地市級科技行政部門與稅務機關，定期通報研究開發項目鑒定意見書開具情況和研究開發費加計扣除稅收優惠享受情況。

2014 年對于高新企業而言，面臨認定、復審、重新認定以及各部門檢查的復雜局面。政府主管部門在稅收任務嚴峻以及優化產業結構的雙重背景下，勢必壓縮高新企業數量。本文通過分析認為為了繼續享受高新企業稅收優惠利益，高新企業應該規范研發費用會計科目設置，準確核算，同時切實管理好各項憑證、材料，尤其應設置研發費用輔助賬，以證明研發費用的真實性和準確性，確保高新企業繼續享受15%的稅收優惠以及順利享受研發費用加計扣除帶來的利益。國家相應稅收政策出臺必將進一步推進該省企業研究開發費加計扣除政策的落實，進一步激發廣大企業加大科技投入的熱情，有效分攤企業的創新成本，加快企業的創新能力建設。

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