對于增值稅納稅籌劃的分析

摘 要：這篇文章主要探討和分析了現行增值稅下的納稅籌劃點，展現出了增值稅的轉型對納稅籌劃的影響

關鍵詞：增值稅轉型；納稅籌劃；納稅籌劃點

一、引言

在我國，增值稅是納稅環節中實行稅款抵扣制時重要的流轉稅之一，自然它的納稅籌劃上，務必會被各市場經濟參與者著重關注。特別是在 2009年 1月 1日后，實行了新的《增值稅實施細則》和《增值稅暫行條例》，這直接影響了增值稅的納稅籌劃。

二、增值稅的轉型對納稅籌劃的影響

1.將一些稅收的優惠政策給取消了，消除了之前通過納稅籌劃而形成的利益效應和規定。

2.將一些稅收的優惠政策增加了，讓之前不可納稅籌劃的地方能夠進行納稅籌劃了。

3.將稅法漏洞給補全了，讓企業把相應的籌劃權利給轉成了納稅的義務。

4.將納稅條件的進行改變了，讓征稅時間與環境以及納稅義務的范圍產生了變化。

三、現行增值稅下納稅籌劃點的分析

在對增值稅進行了轉型和改革之后，導致納稅籌劃的方法和思路也發生了一些變化，就企業經營的角度而言，大概的分類以及整理了下，企業轉型后可用的納稅籌劃方法，大概有幾下的幾種。

1.利用身份的選擇

（1）選擇納稅人的身份。在計算適用稅率、征收管理和應納稅額的方法上，小規模納稅人和一般納稅人差別不是很大，但是，它們有一點的計算上是相同的，那就是在稅額計算中確定銷售額，即都是提供應稅勞務和銷售貨物向購買方收取的全部價款以及價外費用。因而對于同一涉稅事項，會因不同的納稅人身份造成其稅負的不同。這樣就可以通過對納稅人身份的利用，就可有了納稅的籌劃的空間。我們進行一個假設，存在著一個平衡點，能夠讓身份不同的納稅人應負擔相等的稅負，利用這一平衡點，納稅人能夠比較該平衡點與其實際的稅負，進而將有效的籌劃方案給制定出來。

就增值稅的納稅人在身份上的選擇，要對增值稅稅負考慮的同時，更要著重對企業的利益進行考慮。但是，在稅務會計實務當中，因為小規模納稅人標準的限制以及納稅人身份的不可逆性和，在實際運用中要和實際情況相結合，從而從優選擇納稅籌劃的方案。

（2）供應商的身份選擇。企業在采購當中，應當著重的考慮到稅款因素。我國對于一般納稅人，在增值稅的征收實行的是稅款抵扣制。而對于增值稅專用發票，小規模納稅人是沒有使用權的。這就意味著，一般納稅人如果是向小規模納稅人進行購買貨物，是沒有增值稅專用發票，從而也就無法進行抵扣。因而，供應商的選擇不同，企業在稅負上也是不同的。所以供應商的不同選擇能夠為納稅籌劃提供了空間。

在選擇供應商身份上，立足點一定要是本企業的納稅人身份。就一般納稅人而言，如果是作為采購方，對供應商進行選擇是時，一般納稅人自然是首選，因為選擇一般納稅人能夠取增值稅專用發票，能夠在銷項稅額扣除其購進的貨物中所包含的進項稅額；對于小規模納稅人，選擇小規模納稅方式更加的適合，如果它的購貨方是一般納稅人，那么在進貨中所含的稅額就會比較的多，從而將企業的成本給加重了。但是，問題不會這樣的簡單，如果供應商在納稅人的身份上是不同的，在提供的貨物是相同下，其價格是不同的，則要具體問題具體分析了。

2.利用運輸費用。根據有關的規定可知，銷售額是納稅人應稅勞務和銷售貨物向購買方收取的全部價款與價外費用，而銷項稅額不包含在其中。根據有關《增值稅暫行條例實施細則》，知價外向購買方收取的運輸裝卸費也包含在價外費用當中，但是同時不包括與以下條件相符合的代墊運輸費用：一是納稅人將該發票在最后轉較會向購買方；二是承運部門的運輸費用發票最后會開給購買方。實質上不同的裝卸運輸費用在支付方式上是不同的，但是裝卸運輸費用不同的支付方式，對企業實現的營業利潤以及負擔的稅款會產生不同的影響，存在著納稅籌劃的空間，能從支付運費的方式角度上，對運輸業務進行籌劃。

舉例比較說明：

為一般納稅人的某水泥有限公司，該企業因為沒有屬于自己的裝卸運輸隊，負責裝卸和送貨上門只能雇傭外部的運輸公司來進行，其銷售水泥的合同價格為含稅價234元，運輸費30元，裝卸費20元，企業對貨物本身價款234元開具銷售發票，裝卸運輸費50元的收款收據另外開，然后在貨物到達之后，和運輸公司結算時要依照自己開具的收據。

可供選擇的方案有兩種：

方案一：由運輸公司給購貨方開具運輸發票，銷售貨物方作代墊裝卸運輸費處理。

其會計處理如下：

借：應收賬款 284

貸：主營業務收入 200

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 34

其他應付款 50

方案二：由銷售企業給購貨方開具銷售發票，運輸公司給銷售方開具運輸發票。

按照這種方案，應作如下會計處理：

借：應收賬款 284

貸：主營業務收入 242.73

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 41.27

借：銷售費用 44.9

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 5.1

貸：其他應付款 50

假設對其他可抵扣的進項稅額不進行考慮，通過對這兩種方案進行比較，優劣很明顯能夠看的出來：

方案一：每噸水泥的增值稅應交稅額=34（元）

方案二：每噸水泥的增值稅應交稅額 =41.27- 5.1=36.17（元）

由此可見，稅負較輕的為方案一，比起方案二每噸水泥可節稅2.17 元。

與此同時，在會計進行處理當中，方案一也更加的便捷，再者，將給購貨方開貨運發票，購貨方很愿意接受用此來進行抵扣，對購銷雙方業務的合作都十分的有利。

綜合的考慮凈利潤以及應交稅費兩個因素，方案一所繳納稅費比較的少，能夠有更多的營業利潤，因此，就一般企業而言，最佳方案為方案一。

3.利用混合銷售與兼營銷售方式的選擇進行納稅籌劃

混合銷售行為就是指一項銷售行為同時包含這增值稅應稅貨物以及非應稅勞務。增值稅納稅人在提供銷售貨物和應稅勞務，與此同時也有兼營著非應稅勞務。則稱為兼營非應稅勞務行為。

根據有關的規定，納稅人如果是兼營非增值稅的應稅項目的，應對非增值稅應稅項目的營業額以及應稅勞務或貨物的銷售額進行分別的核算，應該按照各自所適用的稅率來對應稅勞務與貨物的銷售額來征稅增值稅，依照所適用的稅率對非應稅勞務的營業額來對營業稅進行征稅。如果不能準確核算或者是不分別核算，其應稅勞務和非應稅勞務應與貨物一起對增值稅進行征稅。可知，就一般納稅人來講，要是想將納稅減少的話，最好是進行分別的核算但是這對小規模的納稅人而言，無論是其從事非增值稅應稅勞務適用營業稅率 3%還是從事非增值稅應稅勞務適用營業稅率為5%，前者沒有什么大的影響，后者更加的有利。所以對納稅籌劃來說沒有什么空間。

就混合銷售行為而言，稅法進行了規定，從事貨物的生產、批發、零售的企業性單位、企業以及個體經營者，從事貨物的生產、批發、零售為主，并兼營非應稅勞務的企業性單位、企業以及個體經營者，有混合銷售行為的出現，都視同銷售，對其進行增值稅的征稅；其他個人與單位的混合銷售行為，則被視為銷售非應稅勞務，只用進行繳納營業稅就可。“以貨物的生產、批發、零售為主，且兼營著非應稅勞務”是指納稅人在兩者的銷售額以及營業額多的合計數中，銷售額在50%以上。，這也就意味著，其籌劃要想有意義，就需納稅人營業稅應稅勞務營業額和增值稅應稅貨物銷售額基本相等時。在實際的經營當中，企業時常同時進行著兼營以及混合銷售，企業能通過控制應稅勞務以及應稅貨物與增值稅非應稅勞務的比例和將混合銷售業務完全的進行分離出來，來達到其的目的（選擇作為低稅負稅種的納稅人）。增值稅的實際負擔率就是小規模納稅人的征收率，能直接的與營業稅的稅率比較。現在分析的著重點在于一般納稅人應稅勞務以及貨物和增值稅非應稅勞務的合并和分立問題。

我們選用稅負平衡法。通過對混合銷售中非應稅勞務按一般納稅人繳納納營業稅和增值稅稅負的差異的判斷，來對納稅方案進行選擇。在對非應稅勞務計征營業稅稅率和增值稅的稅收負擔率相等的條件下，不論是繳納營業稅還是繳納增值稅，對納稅人來說沒有差別；如果營業稅的稅率比增值稅的稅收負擔率小的話，則優選繳納營業稅；反之就選擇繳納增值稅。

4.利用企業銷售時的折扣方式進行籌劃

（1）商業折扣的納稅籌劃。根據稅法可知，銷貨方在應稅勞務或者是銷售貨物時，因為購貨方在數量比較的大或是其他的一些原因，在價格上提供了一些優惠，這被稱之為商業折扣。在稅法上，對于商業折扣銷售方式有著很具體的稅務處理規定，規定納稅人在選用折扣方式來進行對貨物銷售時，如果在同一張的發票上分別注明了折扣額與銷售額的，能夠依照折扣后的銷售額來對增值稅進行征稅；如果折扣額是另外開具發的票，無論其在財務上怎樣進行處理的，都不能夠將折扣額在從銷售額中減去。所以，對商業折扣上的納稅籌劃，要想達到對稅款節約的目的，就必須要利用折扣額與銷售額開具同一發票，可按照折扣后的銷售額進行納稅的政策。

（2）對現金折扣的納稅籌劃。根據稅法可知，銷貨方在應稅勞務和銷售貨物之后，為了讓購貨方能夠盡早的還款而進行的給對方一種折扣優惠的協議，被稱之為現金折扣。通常還款的時間和優惠的程度都是用固定的形式來進行表示的，如：“2/10，1/20，n/30”，稅法也明確的規定了現金折扣的銷售方式，即因為是在在銷售貨物之后才發生現金折扣的行為，在理財的費用上是屬于融資性，所以，無論在會計上是怎樣進行處理的，納稅人在增值稅進行計算時不可以按照折扣后的余額來。

就企業的稅負上來講，很明顯商業折扣的方式要比現金折扣方式更加的好。所以，企業如果面對客戶有著很好的一個資金信用，有著更大機率較貨款收回，那么企業能通過對合同進行修改，用商業折扣來替代現金折扣，并且同一張發票上寫上折扣額與銷售額，這樣的話，企業就能夠同時獲得納稅籌劃效益以及商業折扣。

比如，甲企業向乙企業銷售一批商品，價稅合計23400元，若現金折扣的條件為 2/10，1/20，n/30，現金折扣的前提下，甲企業的銷項稅額為3 400 元，如果是在對乙公司的資金信用條件進行綜合的考慮下，用商品價格打折 2%銷售替代現金折扣，這樣的話，銷項稅額=（20 000- 20 000*2%）*17%=3 332（元），節省下來了68 元的稅，并且購貨方也無在還款上的壓力，對于這種方式也比較的容易接受，當然，這種方式還有一點值得重視的就是要對本企業收賬成本以及應收賬款的管理等因素給考慮進去，不能單單只將稅負給考慮進去，將對企業經營其他因素的影響給忽略掉了。

（3）對銷售折讓的納稅籌劃。納稅人在對貨物進行了銷售后，因一些質量之類的原因，購貨方不進行退貨，但是要求銷貨方在價格上進行一些折讓，這就被稱之為銷售折讓。依照稅法的規定，銷貨方能夠從稅務機關那里取得了銷售折讓的證明單后，其余額能夠作為銷售額計算繳納增值稅，因此，銷售折讓在納稅籌劃上的空間是很小的。并且發生銷售折讓是因為其貨物的使用價值出現了減值，但是不需將貨物進行退還，因此，從稅負這一方面來講，銷貨方是希望折扣能夠更多一點，以此將當期的銷項稅額減少，但是有一個要求就是一定不能超過購貨方的容忍范圍，因為增值稅在我國所實施的是稅款抵扣制度，在進行銷售折讓時，銷售方銷售額的減少正好就是購貨方所能被允許抵扣的進項稅額的減少，或者是增加的轉出的進項稅額，購貨雙方誰在銷售折讓能夠占據著優勢，主要的取決因素就是市場上貨物的銷售狀況。在賣方市場情況下，對銷貨方有利，反之，則有利于購貨方。但是對于要求有著很高的技術性以及工藝性的貨物，在價格上的彈性是非常的的，只要購貨雙方能夠將市場的情況正確的掌握住，還是存在對某一方面節稅的可能性的。

（4）對實物折扣的納稅籌劃。實物折扣是企業的營銷工作當中很常見的一種促銷方式，然而從表面上來看，實物折扣是一種折扣方式，但是，在實質上其實就算是無償的將貨物贈送給他人一種行為。根據稅法中的有關規定，無償的將貨物贈送給他人，無論所贈送的貨物是委托他人加工的還是自己所生產，都被視同銷售，繳納的增值稅應按照銷售貨物收入進行計算。但是，假如用商業折扣來替代實物折扣，可達到節省納稅的目的。

5.利用購進扣稅法進行納稅籌劃。所謂利用購進扣稅法來進行納稅籌劃，所強調的就是在營業活動期初企業盡最大的力量去將可抵扣的進項稅額給增上去，這樣的話，期初的一段時間內就能夠少繳納甚至于不用繳納增值稅，雖然在總體上的角度上來看，企業的稅負不會降低，但是其卻樂意能夠將納稅的壓力給暫緩一下，取得到資金的時間價值，納稅籌劃目的的其中之一就有延遲納稅，以此為目標，使企業在結合實際的情況下的經營活動當中，有很多的方式可以實現此目標，現就簡談一下購進固定資產與存貨入庫方面。

（1）購進固定資產。增值稅在進行了轉型之后，有了新購進的固定資產的進項稅額能夠被進行抵扣的優惠政策。利用這項優惠政策，在保持這固定資產購置的價款不變的情況下，減少了固定資產的成本，減少了各期的折舊額，增加了各期的利潤額。與此同時，還明顯的改善了企業的流動資金狀況，因為在消費型的增值稅下，可以從銷項稅額中對固定資產投資的進項稅進行抵扣，從而將企業的流動資金的占用給減少了，這對企業資金成本的減少是十分有利的，因此，增值稅轉型可以將企業設備投資的稅收負擔給減少，有利于企業進行固定資產投資，促進企業產業結構調整以及技術的進步。與此同時，如果企業購入固定資產盡量的放在年初的話，也能夠到達將繳稅延緩的效果。

（2）存貨入庫。企業將增值稅稅負降低的一個的重要方面就是企業購進的存貨可用于抵扣進項稅額。增值稅的稅法有規定，工業企業購進貨物后想要申報抵扣稅額的一個前提條件就是驗收入庫后，因此，企業最好在年初購進存貨，同時將入庫手續在進行規范的時候還要做到精簡，及早的進行辦理入庫，以此來達到將繳稅延緩的效果。

四、結語

綜上所述，對于增值稅進行納稅籌劃的研究，不僅可以增強企業的競爭力，實現企業的稅后收益的最大化，而且有助于國家實現增值稅稅收政策目標，有助于增值稅納稅人依照法律法規納稅。我們進行納稅籌劃時候，應該充分考慮納稅籌劃的風險和收益，不可以任意選擇，否則可能得不償失，通過對各種方法組合，從而實現企業整體效益的最大化。

參考文獻：

[1]中國注冊會計師協會.稅法[M].經濟科學出版社，2010.

[2]中國注冊稅務師考試教材.稅法[M].中國稅務出版社，2010.

[3]秦淑媛.淺談我國增值稅的轉型[J].科技信息，2009（2）.

[4]財政部國家稅務總局. 關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知（財稅[2008]170號）[S].2008.