論社會責任會計之環境稅收體系的構建

趙云鵬 等

摘要：在治理環境問題的經濟手段中，環境稅尤其受到重視。本文首先分析了開征環境稅的現實意義，結合我國實際情況并借鑒國外經驗和教訓，提出了關于我國開征環境稅的思考，并從制度設計等方面對我國開征環境稅提出了幾點建議。

關鍵詞：環境稅 環境稅費制度 問題 對策

世界各國的經驗表明，在保護環境的各項措施中，稅收具有舉足輕重的作用，單純依靠收費籌集的環保資金已經很難滿足日趨嚴峻的環境惡化形勢的需求，而征收環境稅則是籌集環保資金的最有效方法。我國應通過對現行稅費制度進行稅收化改造，開征適合我國國情的專門環境稅稅種。

1 環境稅概述

1.1 環境稅的內涵 狹義的環境稅專指排污稅，即國家為了達到控污減排的目的，對經濟主體的環境污染行為征收的稅種。廣義的環境稅是指國家為實現環境保護、籌集環境保護資金等特定目標而征收的與環境污染、資源利用行為相關的各個稅種以及與環境保護有關的其他稅種，按照其開發、利用資源的程度或污染、破壞環境資源的程度征收的一種稅種。本文主要側重于從廣義的環境稅出發。

1.2 開征環境稅的現實意義 在我國開征環境稅主要具有以下三點現實的意義：①增加政府環保資金投入；②可促使污染者承擔環境與資源保護費用；③促進人們形成環境意識，有利于生態環境的良性發展。

1.3 現行環境稅費存在的問題 我國目前雖然有一些與資源環境相關的稅種，如消費稅、增值稅等，但是還沒有形成環境稅收法律制度的框架體系，現行稅制中缺少以保護環境為目的，針對污染環境的行為或產品課稅的專門稅種。現行環境保護主要是依靠征收排污費。排污收費制度在促進老污染源治理，控制新污染排污，為防治污染提供專項基金等方面起了積極作用，取得了一定的經濟、社會和環境效益。但是排污費本身又存在種種問題：排污費征收標準偏低，排污收費立法基礎薄弱，權威性差，監管成本高。雖然我國也采取了一些稅收方面的措施，但比較零散且在整個稅收體系中所占比重較小，既難以起到充分的調節作用，又無法滿足環境保護資金需求。

1.4 國外環境稅的實施情況和經驗借鑒 世界各國從上世紀70年代起就紛紛利用稅收的方式來解決所存在的環境問題，總體上根據課征對象的不同，可分為水污染稅、大氣污染稅、固體廢物稅、噪音稅等四大類。西方國家通過開征環境稅減少了污染排放，環境質量得到明顯改善，在環境保護方面取得了很大成效，這些國家的成功案例為我國開征環境保護稅提供了寶貴經驗。

2 環境稅稅制的設計

近年來，我國環境治理和生態保護取得積極成效，但生態環境總體惡化的趨勢沒有得到根本扭轉。隨著工業化、城鎮化的快速推進，人口繼續增加，資源相對不足、環境承載力弱成為我國在新的發展階段的基本國情。發展與環境密不可分，只有加強能源資源節約，發展循環經濟，加強環境治理和生態建設，才能有效破解經濟增長中的資源環境瓶頸制約。開征獨立的環境稅對于發展循環經濟有著重要意義，應在我國逐步推行。環境稅征收的原則應根據受益者付費或者使用者付費，以科學發展觀為指導思想，以統籌兼顧作為基本策略，逐漸形成完善的環保稅收體系。

2.1 納稅人 凡在我國境內造成外部環境污染的企業、單位和個人或者是自然環境的使用者和受益者均是該稅的納稅人。只要有污染行為，行為人就要為其支付代價。總之，環境稅的納稅人既可以是單位也可以是自然人。

2.2 征稅對象 原則上說環境稅的征收對象應包括一切污染環境的行為和在消費過程中會造成環境污染的產品與服務。環境稅的征收以減少污染產生持續的刺激作用，鼓勵人們采用更有效的污染控制方法去控制和減少污染。發達國家的環境稅征收較早，且稅種多樣化。環境稅在發達國家稅收收入中占據重要位置。不少發達國家通過不斷完善，已經形成了比較完整的環境稅收制度，并占有一定的財政地位。如荷蘭，其環境稅收入占總稅收收入的14%，占GDP的3.2%。目前我國對于環境稅的制度設計和征管經驗還不成熟，應采取循序漸進的方法。首先，將對環境污染嚴重的廢氣、廢水和固體廢物的排放納入征稅范圍。因為這類行為對環境的污染最為嚴重，而且既有征收排污費的經驗作為基礎，又有大量的外國經驗可供借鑒。其次，待條件成熟后再擴大征稅范圍。可以將那些難以降解和再回收利用的材料制造的、在使用中會對環境造成嚴重污染的各種包裝物納入征稅范圍。另外在調整環境稅收政策的同時，要防止排污企業將所繳納的環境稅，在生產成本中列支而計入產品成本，導致排污收費實際上成為商品價格的一部分，最后轉嫁給消費者。

2.3 稅率 環境稅的稅率，必須與環境污染治理成本相一致。環境稅的一個難點是制定合理的稅率，理論上稅率應當等于污染削減到邊際控制成本這一水平上。稅率過高會加重企業的稅收負擔，過輕又不足以引導納稅人減少污染行為。因此稅率既要達到控制污染的目的，又不能抑制社會生產。

①稅率水平要適中，應高于現行排污費的收費標準。按照環境保護稅收原理，以其稅率計算的應納稅額應該不少于污染所造成的社會機會成本。②根據排放濃度和污染危害程度，實行差別稅率。對那些污染程度高、破壞性強的行為課征較高稅率，引導納稅人減少污染物的排放。③環境稅率以采取定額稅率，從量計征。定額稅率的征收將稅收負擔同污染排放數量聯系起來，二者成正比關系，即污染物產生越多，需要繳納的稅款也就越多。這樣可以使排污企業能以積極主動的態度加強環保工作，最大限度地減少環境污染，同時避免了污染企業降低產品質量來轉嫁稅負的弊端。④實行不同的稅率標準。在稅率選擇上允許有差異性的存在，不但不同行業可采取不同的稅率，而且不同地區也可以確定不同的稅率。由于各地區的產業結構不同，各級政府要根據當地的區域經濟來確定適合自己的差別稅率。對于污染嚴重的行業征收高額稅負，對于高新技術產業和節能環保的產業可適度減免稅收。

2.4 計稅依據 現階段，環境稅的課稅依據主要有三種：一是以污染企業的產量作為稅基；二是以生產要素或消費品所包含的污染物數量作為稅基；三是以污染物的排放量作為稅基。第一種稅基的核算標準為污染企業生產多少產品就應該繳納多少稅，這種方法的優點是稅收征收簡單，稅務人員只要根據產品的多少就可以核算出應繳納的稅，缺點是污染企業因此缺乏了改進生產工藝的動力，阻礙了防污染技術的采用。第二種稅基的繳納原則是只要生產要素和消費品中含有污染物就需納稅，這就意味著即使生產要素和消費品未能造成環境污染也要交稅，這種方法簡單粗暴，不合乎情理，有失公平。相比而言，第三種方法最為合理，以污染物的排放量作為稅基，一方面鼓勵企業不斷創新工藝，減少污染物的排放，另一方面又不會將生產環節的環境稅轉嫁到消費環節，增加消費者的負擔。

2.5 環境稅的減免優惠 我國應借鑒國外的先進經驗，靈活運用多種稅收優惠措施激勵企業治理污染，保護環境。排污稅的減免是政府對一些有利于環保的行為或設施提供的稅收優惠政策，即通過對低能耗、無污染的生產和消費行為給予稅收減免，以及對不同污染危險等級的企業實行差別稅率，促使納稅人自覺地保護和改善環境。同時制定環保技術標準，對高新環保技術的研究、開發、轉讓、引進和使用予以稅收鼓勵。

3 加強對相關稅種的完善

在開征獨立環境稅時，還要不斷加強對與環境稅相關的稅種的完善，充分考慮和協調好現行稅種與新稅種之間的關系，對現行稅種與獨立環境稅之間的協調， 保持總體稅負平衡，進一步加以修訂完善現行稅法，使現行的稅種與獨立的環境稅一起，共同作用于環境保護，形成環境保護的稅收政策合力。

3.1 增值稅 首先，對環境危害較大的產品按照17%的基本稅率征稅，如農藥、農膜等，同時為了減輕農民負擔，保證農民利益，政府要采取積極的財政政策對農民進行補貼；其次，對于政府鼓勵的高新技術產業、產品等實行13%的低稅率，對于進行節能項目改造的企業給予一定程度的減免稅優惠。同時，對造成不同污染程度的企業區別對待，征收不同的稅賦，培養企業減少污染的習慣。

3.2 消費稅 首先，擴大征收范圍。對消耗資源量大且無法回收利用的消費品和消費行為納入征收范圍，如對于一次性塑料包裝物收取費用可以減少亂扔飲料包裝現象，保護自然和能源，在一定程度上減少了一次性塑料包裝的使用和廢物的產生；其次，適當提高汽油、柴油等污染性消費品的消費稅稅率，鼓勵綠色消費；再次，對符合一定節能標準的產品給予一定的稅收減征優惠，鼓勵納稅人投資用于環境保護的項目與設備。對這類項目的成本可適當抵扣收入，對節約能源、減少空氣污染和水污染的設備采用加速折舊法以減少企業納稅。此外在購買如汽車、空調等能夠產生污染的產品時，購買者要繳納額外的環境稅，誰造成的污染誰出錢來清除。

3.3 資源稅 在合理定位資源稅普遍征收性質的同時，做到以下幾點：

①擴大征稅范圍。我國資源總量雖然較多，但人均占有量少，以水資源為例，我國淡水資源的人均占有量僅為世界人均占有量的四分之一。過去幾十年，由于我國長期沿用以追求增長速度、大量消耗資源為特征的粗放型線性發展模式，在由貧困落后逐步走向富強的同時，自然資源的消耗也在大幅度地上升。資源稅的征收要起到全面保護資源，提高資源利用率的目的，就必須擴大征稅范圍，不僅僅是水資源、礦產資源，土地、森林、草魚、地熱等資源也應該納入保護的范圍。②調整計稅依據。資源稅的征稅原則應依據“誰開采，誰付費”的原則征收，改變傳統的由銷售數量來征稅的標準，而是由開采單位或者生產單位承擔稅收，以達到保護資源，防止資源浪費的目的。③適當提高單位稅額。尤其對不可再生、不可替代和稀缺的資源應該課以重稅，適當拉大級距。④改變計征方法。根據資源的不同特點，可以考慮實行從量定額、從價定率和復合計稅三種計征方法。對于煤、鐵、石油等非再生資源在開采時可考慮從量計征，進入銷售環節時可以采用從價計征，這種復合計稅辦法既防止資源在開采階段的無效開采，又避免了在使用階段浪費情況的產生。

4 結語

自上世紀60年代以來，由于工業化的迅猛發展，許多國家發生了一系列重大環境污染事件，為此一些發達國家就將稅收作為保護環境的一項重要政策措施，將環境稅引入稅收制度。在目前傳統財稅制度下，地方政府的稅收主要靠GDP，短期行為的決策導向必然決定他們力爭任期內效益最大化。在此背景下，地方政府以犧牲環境為代價，依賴資源“殺雞取卵”，導致我國生態壞境日趨惡化。面對嚴峻的環境形勢，為了保護全球生態環境，遏制氣候變暖，我國要構建一個既有利于經濟可持續發展又能起到環境保護作用的綠色稅收體系，建立和實施一套全方位、多領域的宏觀環境經濟政策，能以較低的成本達到有效控制污染的目的，全面推動建立有中國特色的環境經濟政策體系框架。發達國家依據“誰污染，誰付費”的原則設置的環境稅的征收就值得我國借鑒，即向重污染企業或產品征收環境污染稅，以調整區域經濟結構，促進產業結構的升級換代。開征環境稅可以在一定程度上促進企業提高環境保護意識、加大防污染力度。

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