房地產(chǎn)企業(yè)新會計制度與稅收的差異淺析

司長青

摘 要：本文從費用扣除、利潤時間、銷售成本以及會計處理等方面對房地產(chǎn)在新會計制度與稅收的差異進行主要分析，旨在為房地產(chǎn)行業(yè)盡快掌握兩種制度的思路。

關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；新會計制度；稅收差異

房地產(chǎn)行業(yè)與其它行業(yè)有著明顯的差異，這種差異具體體現(xiàn)在，項目的資金投入量大且建設周期長，建設過程受到諸多因素影響。除此之外，房地產(chǎn)行業(yè)會計制度和稅收政策存在較大的出入，對房地產(chǎn)行業(yè)的水費征收是以《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務征收企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2006131號）為依據(jù)，對該文件進行分析后，發(fā)現(xiàn)該文件與目前實行的《房地產(chǎn)企業(yè)會計制度》存在出入。本人結(jié)合自己的實際工作就兩者之間的差異進行解析。

一、期間費用扣除方法的差異

根據(jù)國家相關文件的規(guī)定，在期間費用的扣除方面應該遵循核算以及稅前扣除的基本原則，作為開發(fā)企業(yè)，在對各項費用進行核算和扣除時，必須按照上述規(guī)定進行，將各項成本與期間費用區(qū)分開來，進行核算和扣除。如果某項成本是在該工程竣工之前發(fā)生的，那么可以將其直接計入到成本對象當中，如果某項成本是在該工程竣工之后發(fā)生的，首先應當在有關規(guī)定的前提下，將未完成和已完成這兩部分進行分攤處理，然后，將已完工成本承擔的部分，在已實現(xiàn)和未實現(xiàn)銷售的可售面積之間進行分攤，值得注意的是，首先要在當期進行扣除由已實現(xiàn)銷售的可售面積分攤的部分。

房地產(chǎn)行業(yè)會計制度中明確規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品成本項目中，只可以將處在項目開發(fā)階段時，發(fā)生的借入資金以及產(chǎn)生的利息計入其中，對于除此之外產(chǎn)生的全部費用，不對其進行細致劃，全部計入到當期損益。

二、會計制度銷售時間確認與稅法中發(fā)生納稅義務時間的差異

1.收入確定原則。其一，對產(chǎn)品進行銷售，收款方式選擇一次性全額收款的，收入的確定以實際收訖價款或取得索取價款憑據(jù)之日為準。其二，對產(chǎn)品進行銷售，收款方式選擇分期付款的，收入的確定以銷售合同或協(xié)議約定的價款和付款日為準。如果付款方將全部款項在合同或約定規(guī)定期限前交付，收入的確定則以實際全部付款日為準。其三，對產(chǎn)品進行銷售，收款方式選擇銀行按揭的，收入額的確定以銷售合同或協(xié)議約定的價款為準，首付款的確定以實際收到首付款日為準，余款的確定以銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日為準。其四，對產(chǎn)品進行銷售，選擇委托方式的，對收入的確定應當按照下列原則：（一）委托方式選擇支付手續(xù)費的，收入的確定以銷售合同或協(xié)議中約定的價款于收到受托方已銷開發(fā)產(chǎn)品清單之日為準。（二）委托方式選擇視同買斷的，合同或者協(xié)議的簽訂主要分為兩種，一種是開發(fā)商和購買方，另一種是開發(fā)商、委托方和購買方，假若合同或者協(xié)議中體現(xiàn)的價格要比買斷的價格高，那么收入的確定應當按照合同或者協(xié)議當中體現(xiàn)的價款為準，將收到委托方清單日作為收入確定日，反之，收入的確定按照買斷價格為準，將收到委托方清單日作為收入確定日。（三）委托方式選擇基價，分成方式選擇超基價雙方分成的，合同或者協(xié)議的簽訂主要分為兩種，一種是開發(fā)商和購買方，另一種是開發(fā)商、受托方和購買方，假若合同或者協(xié)議中體現(xiàn)的價格要比基價高，那么收入的確定應當按照合同或者協(xié)議當中體現(xiàn)的價款為準，開發(fā)商將約定好的分成額支付給受托方。值得注意的是，這一部分的費用不能從銷售收入中扣除；反之，收入的確定按照基價為準，將收到委托方清單日作為收入確定日。如果購買方與受托方簽訂了合同，收入的確認要在基價的基礎上加上分成額進行計算，最終結(jié)果確認為收入。（四）委托方式選擇包銷的，如果實在包銷期內(nèi)將產(chǎn)品銷售出去，收入的確認可以按照委托方式中的第（一）項和第（三）項進行確認，如果超過包銷期，還沒有將產(chǎn)品銷售出去，收入的確定以合同或者協(xié)議中的規(guī)定為準。①銷售方式選擇預售和分期付款的，收入的確定以合同規(guī)定的付款時間為準。②銷售方式選擇按揭的，收入的確定以銀行將按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日為準。③采取以土地使用權或其他財產(chǎn)置換房屋的，收入的確定以房產(chǎn)使用權交付為準。

2.收入確定條件。其一，轉(zhuǎn)讓、銷售土地和商品房，應在土地和商品房已經(jīng)移交，并且購買方已經(jīng)收到發(fā)票以及結(jié)算賬單時，銷售實現(xiàn)。其二，對于代建項目，在竣工進行驗收的環(huán)節(jié)將交接手續(xù)辦妥，委托方收到開發(fā)商相關的價款結(jié)算賬單，銷售實現(xiàn)。其三，在對土地或者商品房選擇分期收款和銷售的，在合同規(guī)定的期限內(nèi)，將收入分次轉(zhuǎn)入。其四，將產(chǎn)品租出的，收入的確定在合同或協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)，收取租金，沒有按時上交租金的，也認為收入實現(xiàn)。

三、產(chǎn)品銷售成本和計稅成本的差異

《房地產(chǎn)企業(yè)會計制度》規(guī)定：要將反映企業(yè)一些主營業(yè)務的實際成本納入到經(jīng)營成本項目中，在進行填列時，要嚴格按照各個科目的實際發(fā)生額。

相關文件規(guī)定：在當期準許扣除的銷售成本指的是已經(jīng)銷售出去的產(chǎn)品，對單位工程成本的確認按照當期已實現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積為準。其計算公式為：可售面積單位工程成本=成本對象總成本÷總可售面積，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本=已實現(xiàn)銷售的可售面積x可售面積單位工程成本。

在開發(fā)上區(qū)內(nèi)開發(fā)商建設的配套措施，在會計上可以將其作為實際成本接轉(zhuǎn)成本，稅收按照配套措施是否盈利進行了不同的規(guī)定：對非營利性，產(chǎn)權歸全體業(yè)主所有的，或者將其無償贈送給政府和相關部門的，作為公共配套設施，在費用的處理方面嚴格按照相關規(guī)定。對營利性或產(chǎn)權屬于開發(fā)商的，無償贈與包括盈利性企業(yè)的，對成本應該進行單獨核算，除設施為開發(fā)商自己使用按照固定資產(chǎn)處理之外，其它全部按照建造開發(fā)產(chǎn)品處理。

四、利潤時間確認的差異

當開發(fā)商在建設過程中，將未完成的產(chǎn)品做預售處理后，在會計上，是不允許對收入進行確認的。也就是說，項目在未完工的情況下，產(chǎn)生收入，在會計上是無法進行結(jié)轉(zhuǎn)的，即使采用配比原則也不能實現(xiàn)，利潤也就無法計算，國家相關文件對這種情況下的收入進行了規(guī)定：首先按照預計計稅毛利率分季（或月）計算出當期毛利額。由此可見，會計制度和稅法上存在利潤確定的時間差異。

五、產(chǎn)品開發(fā)自用的會計處理與稅收規(guī)定的差異

開發(fā)商除了將產(chǎn)品進行租出、售出等其它用途外，還涉及到自用，或者將其無償贈與政府或相關部門，以及其它企業(yè)，有時還將產(chǎn)品用來做贊助，作為優(yōu)秀員工獎勵以及樣板房等，在會計上，將其看作為是企業(yè)內(nèi)部的結(jié)轉(zhuǎn)關系，不符合會計中的銷售收入確認原則，因此，不能對其進行銷售處理，在處理方式上，將其作為成本轉(zhuǎn)賬。

六、結(jié)語

綜上所述，本文對目前會計制度和稅收之間的差異進行了全面分析，兩種制度之間的差異必然會給我們的正常工作帶來一定的影響，同時，也正是這些差異，讓我們在今后的工作中，能夠更加熟練把握兩種制度之間的思路，這種差異不會在短時間內(nèi)被打破，這對會計人員提出了要求，要求在保證會計工作質(zhì)量的同時，及時、準確的繳納稅收，做到上述兩點，將會有利于今后的稅收籌劃。

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