中國海運業需要加快引入現代噸稅制度

王玥+袁埜

船舶噸稅是一個古老的稅種，傳統意義上的船舶噸稅是一國向進出該國口岸的船舶，按其噸位征收的一種用于航道設施建設和管理的使用稅。我國歷史上很早就對國際航行船舶征稅。近幾十年來，隨著全球經濟一體化的不斷深入，海運業已逐漸成為世界經濟發展的支柱產業，為了促進本國海運業的發展，國外海運大國對傳統船舶噸稅制進行制度創新，對本國海運企業實施與船舶噸位掛鉤的、低稅負、易于核算的現代意義上的船舶噸稅制度，作為其國內企業所得稅的替代稅種，從而有效提升了本國海運業在國際海運市場上的競爭力。Marlow和Mitroussi（2008）經過分析希臘、荷蘭和英國實行的現代噸稅制，并與巴拿馬、利比里亞所實行的傳統噸稅制相比較，認為現代噸稅制已不僅僅是一種創造性的稅收形式，而且已成為一種全球航運稅收制度標準。

一、國際海運業現代噸稅制度的創建和引入

現代噸稅是企業所得稅的替代稅種，是以船舶噸位為基準的所得稅。現代噸稅制大體可分為兩種模式：希臘模式和荷蘭模式。實施現代噸稅制的歷史可以追溯到1939年的希臘，目前希臘所采用的噸稅制模式是1975年引入的。希臘模式的特點是噸稅計算與船舶噸位和船齡相關聯，即先根據船舶噸位及與噸位相對應的系數計算出應稅總噸位，然后乘以與船齡相對應的稅率來確定應納噸稅額。由于希臘模式開始適用的稅率較高，對海運業的激勵性不強，故并未被其他國家廣泛引入。1996年，荷蘭實施了更為簡便的噸稅模式，荷蘭模式在噸稅計算時僅與船舶噸位相關聯，即通過與船舶噸位相對應的船舶名義利潤和相應稅率直接相乘來確定噸稅的應納稅額。荷蘭模式稅率低，即使與實行“開放式”登記制度國家所適用的低稅率的企業所得稅相比較，也具有很強的競爭力，從而受到海運企業的廣泛歡迎，其他海運國家紛紛引入。受到荷蘭模式的影響，希臘也于2002年大幅調低了噸位核算系數和應稅稅率，使希臘模式的吸引力大幅提升。由于引入現代噸稅制，海運企業的稅負水平相對降低，實際有效稅率平均低于1%。因此，在實際征繳的過程中，盡管大多數國家和地區要求海運企業在選用現代噸稅制作為繳稅方式時，需要連續多年使用該方式而不得放棄，但因為其實際稅負遠小于企業所得稅，選擇適用現代噸稅則不需再繳企業所得稅，所以現代噸稅制實際上已經成為海運企業主要繳稅方式。

據統計，全世界引入現代噸稅制的國家和地區有：希臘（1975年）、日本（2008年）、德國（1998年）、韓國（2004年）、挪威（1996年）、美國（2004年）、中國臺灣（2009年）、丹麥（2001年）、意大利（2005年）、印度（2005年）、英國（2000年）、比利時（2002年）、荷蘭（1996年）、芬蘭（2002年）、愛爾蘭（2002年）、法國（2002年）、西班牙（2003年）、立陶宛（2007年）、波蘭（2007年）、塞浦路斯（1963年）、馬耳他（1963年）、保加利亞（2005年）、拉脫維亞（2002年）、斯洛文尼亞（2008年）、荷屬安的列斯（1987年）、南非（2013年）、法屬馬提尼克、法屬圭亞那、法屬瓜德羅普島。在已經實施現代噸稅制的國家和地區中，除了希臘、馬耳他和塞浦路斯3個國家采用希臘模式的現代噸稅制外，其余國家和地區均采用荷蘭模式的現代噸稅制。

表1列示了世界主要海運國家或地區實施現代噸稅制的情況。表列中船隊運力排名世界前11位的國家或地區，共擁有世界船隊總運力的75%，除中國和新加坡外，其余9個國家或地區均實施了現代噸稅制。雖然新加坡未引入現代噸稅制，但是新加坡對于海運企業實施了優惠的稅收減免政策。

現代噸稅制的引入，對本國海運業及相關產業的發展起到了良好的支持和促進作用。英國是實施現代噸稅制改革的典型范例。作為傳統的海運強國，英國在20世紀后30年，由于稅收政策及石油危機等諸多因素的影響，海運業日漸衰落。為了振興本國海運產業，2000年實施現代噸稅制改革后，英國海運業迅速重新崛起，不僅壯大了本國海運產業，同時也進一步鞏固和加強了英國作為世界海運強國與國際航運中心的地位，其影響十分顯著：

牛津經濟研究院（Oxford Economics）在2007年英國海運業經濟貢獻決算報告中，專門評估了現代噸稅制的實施對于英國經濟的影響：

一是英國船舶數量和總載重噸規模持續提高，英國籍船舶注冊數量穩步提高。引入現代噸稅制前，英國船隊規模逐年縮小，1999年英國籍船舶僅379艘，至2003年上升至590艘，隨后持續增長至2007年的738艘；總載重噸也由2000年的720萬噸穩步增長至2007年的1960萬噸。

二是海運產業的雇員數量顯著增加。2007年海運業直接雇傭了96000名雇員，其中的30%為英國籍海員；現代噸稅制的引入為英國創造了大約64000個工作崗位，其中約19000個工作崗位是為海運產業直接創造的。

三是海運服務業快速發展，對國內GDP貢獻巨大。1999年至2007年間，海運業的發展帶動了海運相關服務業的發展。2007年，港口服務業為英國GDP貢獻了179億英鎊，其中172億英鎊是依靠海運業發展帶來的衍生服務業，如船舶修理和燃油供應等經濟活動帶來的效益產生的。

四是英國海運產業規模持續擴張，對本國財政收入貢獻豐厚。現代噸稅制的引入使英國海運產業規模擴張了3至5倍，額外帶來每年55億英鎊的GDP貢獻值以及每年14億英鎊的財政收入。

Marlow和Mitroussi（2011）經過對英國引入現代噸稅制后本國注冊船舶變化的研究后認為：在長期內，現代噸稅制對于解決本國注冊船舶的出籍問題是有效的。實踐中，大多數國家引入現代噸稅制，對于減少本國船舶出籍，增加本國船舶登記數量，均有積極的作用。例如：印度為了發展本國的國際海運業，于2004年引入現代噸稅制，此后僅一年，在印度登記的船舶數量由2004年4月的639艘、694萬總噸，增長至2005年3月的686艘、801萬總噸，船舶總噸位增長了15.4%。船舶注冊數量增加的同時也全面帶動了印度與海運相關聯的海運產業鏈上下游的造船、修船、物流等產業的協同發展。又如：荷蘭1996年引入現代噸稅制后，本籍注冊船舶由1996年的541艘增長至2008年的888艘；日本2008年引入現代噸稅制，本籍注冊船舶由2008年的92艘，2009年增長至107艘；韓國2005年引入現代噸稅制后，本籍注冊船舶由2005年的526艘增長至2009年的787艘。

二、我國傳統噸稅制與現代噸稅制的主要區別

（一）稅種不同

由于征稅對象屬性的差別，傳統噸稅屬于財產稅，現代噸稅屬于收益所得稅。

我國傳統噸稅的起征是基于國家對國內港口航運相關設施的所有權，征收船舶噸稅的最終用途是為了建設、維護保證船舶正常航行的設施。而現代噸稅是基于國家對海運企業或船舶經營人提供的更加優惠的經營環境，對在本國注冊的海運企業的推定收益所得征稅，作為企業所得稅的替代稅種。與我國傳統噸稅的最終用途相比，現代噸稅稅收會通過直接或間接的方式專項用于壯大海運企業和相關產業，比如為企業船舶采購及企業擴大經營提供補貼資金等。

（二）征稅對象不同

我國傳統噸稅的征稅對象是自境外港口進入境內港口的應稅船舶，即已經使用或者即將使用我國相關航運設施的船舶，不管這些船舶的注冊地、歸屬地是哪里，只要進出我國港口，該船舶都要繳納噸稅。而英國現代噸稅的征稅對象是凡經營一艘或多艘合格船舶并繳納公司稅、在征稅國從事海運業務及商務管理的公司及船舶經營人。

區別可以概括為兩點：一是實際承擔稅收的對象不同，我國傳統噸稅是進出我國港口且實際使用了港口設施的船舶，而英國現代噸稅是在征稅國從事經營活動及商務管理的航運企業或船舶經營人，即一個是單獨的船舶、一個是企業法人。二是納稅與是否在納稅地發生應稅行為的關系不同，我國傳統噸稅的納稅船舶在進出港口時，對航行設施發生了實際的使用行為；英國現代噸稅的納稅船舶，即使應稅船舶實際的生產貿易服務全部發生在納稅國之外，也仍需要納稅，即英國現代噸稅的征繳與船舶本身的經營及獲利情況不直接相關。

（三）稅率不同

我國傳統噸稅對于凈噸位相同的船舶在同等噸稅執照期限下，適用的平均稅率相同；而英國現代噸稅是凈噸位和運營天數相同的船舶，在每個會計年度所適用的稅率是相同的。我國傳統噸稅是根據船舶凈噸位的大小和噸稅執照的期限不同而征收不同的定額稅率，同等船舶凈噸位下，噸稅執照的時間越長其平均稅率越低；同等噸稅執照期限下，船舶凈噸位越高，其平均稅率越高。（稅目、稅率詳見表2）

（四）征稅期限不同

我國傳統噸稅的征稅期限有三種，分別是30天、90天、1年，應稅船舶根據自己的實際航運時間選擇一個合理的納稅期限，向停靠港口的海關申報納稅。應稅船舶在進入港口辦理入境手續時，應當向海關申報納稅領取噸稅執照，或者交驗噸稅執照。應稅船舶在離開港口辦理出境手續時，應當交驗噸稅執照。英國現代噸稅的征稅期限是按照一個會計年度來征收，其征收次數和時間可由企業和稅務機關商定，根據噸稅稅法核定的應納稅稅額由海運企業將企業所屬船舶歸納總額后，在會計結算期內統一向稅務機關進行繳納。

（五）稅種的選擇性不同

我國傳統噸稅在征繳上，除稅法中規定的例外情況，任何進出港口的應稅船舶沒有其他稅種可以選擇，只要是發生了應稅行為就必須按時足額向海關繳納噸稅。而英國現代噸稅的繳納是可以選擇的，即納稅人可在現代噸稅和公司所得稅中選擇，一般情況下，考慮船舶本身的折舊年限一般不超過10年，對選擇執行噸稅制度的企業設置“鎖定期”，即一旦選擇噸稅制納稅方式，須連續實行10年，不得中途退出。不過，英國為了進一步鼓勵和壯大本國海運業的發展，于2009年對現代噸稅制進行了改革，取消了“鎖定期”限制，即實行現代噸稅制的公司所有（或部分）的船舶可自愿或臨時退出噸稅制。

三、我國海運業需要加快引入現代噸稅制

黨的十八大報告提出要建設海洋強國，黨的十八屆三中全會明確提出要推進“海上絲綢之路建設”，其核心就是大力發展海運業。中國是海運大國，2014年，我國海運船隊總運力1.84億載重噸，占世界海運船隊總運力的11.56%，位居世界第三位。但中國還不是海運強國，稅負重是影響我國海運企業競爭力的重要因素，也是導致我國注冊的船舶運力不斷流失的根本原因。據統計，2014年中資船舶懸掛方便旗的達11409萬載重噸，占船隊總載重噸位的61.9%。船舶出籍、運力流失，大大制約著我國海運業的進一步發展，也嚴重影響了我國在國際海運業界的話語權。目前，我國尚未引入現代噸稅制，對國際航運實行與其他行業相同的正常稅制，這在海運大國中是不常見的。為了破解我國海運業的稅收困境，促進海運業健康發展，推動海洋強國建設，我國應借鑒國外海運強國實施現代噸稅制的經驗，盡快建立具有中國特色的現代噸稅制度。

加快引入現代噸稅制，對于增強我國海運企業的內生發展動力和可持續發展能力，具有重大的現實意義：一是可以進一步壯大中國籍船隊規模，提高我國重點物資運輸的保障能力，促進經濟社會發展；二是可以推動我國海運船隊結構優化，促進海運企業轉型升級，提升我國海運業的國際競爭力；三是可以帶動海運相關產業發展，形成產業集群優勢，推動現代海運服務業發展，加快國際航運中心建設步伐；四是可以增加中國船員的就業機會，促進國際化海運人才的培養，為實現海洋強國戰略提供強大的人才保障；五是可以維護經濟建設資源供應的戰略通道，保障本國民生的物質供應、國家的經濟安全和海洋權益，同時，不斷提高我國在國際海運事務中的地位和話語權。

在稅收制度設定上，要充分體現現代噸稅制的優越性。一是要使海運企業享受實際稅負水平低于1%的優惠稅率。Brooks和Hodgson（2005）指出：在遠洋貿易領域，對海運業實行零或接近零稅率的稅制將持續占據主導地位。參照國際通行做法，設置優惠稅率，從而有效降低企業的稅收負擔，提升我國海運企業的國際競爭力。二是噸稅核算僅與應稅船舶噸位掛鉤，并允許企業和稅務機關在每個會計年度自主協商征收方案，從而使納稅更加靈活、簡便，利于企業預測和控制稅收負擔。三是不設置“鎖定期”。限定“鎖定期”內不能退出噸稅制，雖然能避免企業在所得稅和現代噸稅之間轉換的管理成本，但是也迫使企業即使虧損也要按噸稅制納稅。所以，方案中不設“鎖定期”限制，允許企業按照規則自愿退出或加入現代噸稅制。四是要求實施現代噸稅制的企業要承擔招募和培訓本國海員的義務。海運業的發展離不開高素質的海員，海運業巨擘已將海員定義為核心戰略資源。但是，行業吸引力下降以及全球性海員短缺，使海員資源全球化配置、跨國使用成為常態。要求引入現代噸稅制而受益的企業，加大對本國海員的投入和使用，對于培養本國海事人才、增加就業崗位、提升海員職業吸引力，至關重要。五是要將現代噸稅制納入我國整體的海運資助體系。海運業是關系國計民生的重要產業，對促進和保障國民經濟和社會發展具有重大的戰略作用。歐盟已建立了系統、健全的國家資助政策體系和制度框架，其中現代噸稅制作為稅收優惠政策已成為歐盟成員國扶持海運業的常用措施之一。我國可以充分借鑒海運大國的有效做法和成熟經驗，針對海運業出臺包括現代噸稅制在內的國家資助政策，并不斷推進國家資助政策的制度化、體系化，以促進我國具有戰略意義的海運船隊的發展，以及素質過硬、結構合理的海員隊伍的建設，助推我們的海洋強國夢。

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