《會計法》變遷軌跡及其歷史作用

王小琴

【摘要】《會計法》已經走過了30年歷程。《會計法》的頒布及修訂，為我國加強會計監督提供了法律保障；為指導和規范會計運行提供了法律規范；為規范市場經濟環境下的會計行為，發揮了監督控制作用。然而應當清醒地看到，《會計法》已嚴重滯后于社會經濟發展的要求，必須盡快修訂與完善，本文對此進行探討。

【關鍵詞】會計法 頒布及修訂 會計行為

2015年是《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）頒布實施三十周年。《會計法》的頒布是我國會計史上具有歷史意義的大事，不僅為我國會計事業的迅速發展開辟了道路，也為市場經濟的發展奠定了基礎。三十年來，《會計法》在規范我國會計工作、推動社會經濟高速發展過程中發揮了巨大作用。但同時也應看到，《會計法》在實施過程中仍然還存在一些問題，如規范主體過于狹窄，懲罰規定過于模糊等，這給《會計法》的實施帶來了困難。有必要進行修訂，本文對此進行探討。

一、 《會計法》的頒布和修訂歷程

（一）《會計法》頒布

1978年的十一屆三中全會上，黨中央決定把經濟建設作為全黨工作的重心轉移，自此，中國開始了改革開放和社會主義現代化建設的偉大征程，因此《會計法》的起草被地提上了議事日程。《會計法》從起草到頒布歷經，其間征求了數十次意見并經過了反復修改和商討，凝聚了會計人的心血和智慧，因此第一部《會計法》的頒布來之不易。

1985年頒布的《會計法》全文共六章三十一條，對會計的主要問題都予以了明確和說明。如《會計法》開宗明義，在第一條就明確說明其目的是為了加強經濟管理、提高經濟效益，指出了會計在經濟發展過程中的位置，指明了會計工作未來的發展方向；同時，《會計法》首次提出 “統一領導、分級管理”的會計管理體制，這對規范會計行為，統一會計信息標準，改革會計制度都產生了重要影響。

1985年《會計法》頒布時市場經濟剛剛起步，計劃經濟的思維烙印仍然存在，在《會計法》中有很明顯的表現，如當時的《會計法》在整體層面上遵循的是“國家利益觀”而不是符合市場經濟的“公共利益觀”，《會計法》所規范的主體也主要是國有性質的企事業單位，這在市場經濟逐步深入的環境下適用性顯然受到限制。

（二）《會計法》首次修訂

《會計法》首次修訂于1993年。此次修訂總共修改了17處，修改幅度不大，但是其影響很深遠。修訂后的《會計法》開始由強調國家利益轉而強調公共利益，同時規范的主體也由國有單位擴大到社會主義市場經濟的各類單位，這體現了市場經濟發展的必然規律。此次《會計法》的另一個重大修訂是將企業會計行為的責任主體，由會計人員擴大到了單位負責人，要求單位負責人對企業會計行為和會計信息的完整性、真實性負直接責任，減輕了企業會計人員的責任，有利于遏制單位負責人強迫會計人員進行會計造假的行為，一定程度上緩解了實務工作中會計人員的“兩難處境”。

上個世紀末，我國經濟也進入了全面轉軌的新時期。與此同時經濟轉型過程中的矛盾也愈發凸顯，媒體不時曝出企業會計造假的新聞，會計信息失真的事件層出不窮、屢禁不止。資本市場的快速發展對企業會計信息質量有著越來越高的要求，這就迫切要求從法律層面進一步規范企業的會計行為，對會計造假和會計舞弊行為進行打擊，從而進一步提高會計信息質量，維護資本市場的秩序。

（三）《會計法》的再次修訂

1999年《會計法》進行再次修訂，修訂意在打擊會計造假，提高會計信息的真實性和可靠性。1999年《會計法》的修改幅度很大，僅有一條未作修改。此次《會計法》第一次將企業會計行為的責任主體直接確定為單位負責人，規定單位負責人對企業會計信息的質量負責，這有利于從根本上解決企業會計造假的問題。此外，《會計法》細化了企業會計核算的確認和計量方面的規定，強調會計核算過程中應該遵循謹慎性原則，同時強調企業要建立健全本單位的內部監督機制，加強內部控制制度的建設，從而形成內部會計監督、注冊會計師監督以及政府部門監督的“三位一體的會計監督體系”。在處罰規定方面，修訂后的《會計法》將以前抽象的法律條文進行了一定程度上的細化，使其無論是在操作性還是在約束力方面都有所提高。

二、《會計法》的歷史作用

（一）《會計法》的頒布開啟了我國會計法制建設的進程，為我國會計法律體系的完善開辟了道路

《會計法》頒布后，我國在《會計法》的基礎上逐步制定了比較完整的法律體系。在法律層面，《會計法》統領全局，并根據經濟發展的需求不斷做出修訂，以適應實際會計工作的需要。在行政法規層面，有《企業財務會計報告條例》、《總會計師條例》；在會計制度層面，有《企業會計準則》、《企業會計制度》、《金融企業會計制度》和《小企業會計制度》，地方性會計法規，其內容則更加廣泛。我國會計法律體系的逐步健全，對于全方位地指導企業的會計工作，規范企業的會計行為，提高企業的經濟效益，維護市場經濟秩序有著重要的意義。十八屆四中全會通過的《決定》要求，“建設法治中國，必須堅持依法治國、依法執政、依法行政共同推進，堅持法治國家、法治政府和法治社會一體建設”，會計法律法規體系將會承擔新的時代使命，并在進一步經濟改革中發揮更大的作用。

（二）《會計法》明確了會計工作的主要內容，對深刻理解會計的本質和作用提供了方向

《會計法》頒布前，會計界對于會計核算和監督、會計機構的設置、會計人員的管理等進行了探索和研究，建立了預算會計和企業會計兩大會計核算體系，初步確定了會計人員職稱評價體系。但是這些只是針對會計工作的某一方面，并沒有將這些內容進行整合從而得出會計工作的基本框架，即沒有很好地反映會計工作的全貌，不利于會計職能的全面發揮。《會計法》的頒布，建立起了以發揮會計職能作用為目標，以會計監督和核算為手段，以單位負責人和會計人員為責任主體會計工作體系。此外，《會計法》還對會計管理體制，會計核算規范、會計監督機制、會計機構設置規范、會計人員管理方法和法律責任體系等進行了明確。會計工作基本框架的建立，拓寬了會計工作的外延，使得會計能更好地在經濟建設中發揮其作用。

（三）《會計法》的頒布極大地提高了會計工作的地位，會計事業取得了巨大成就

《會計法》頒布之際，我國經濟方面的相關法律較少，《會計法》的頒布說明國家對于會計事業的重視，會計工作的地位也因此得到了很大程度的提高。在《會計法》的規范和指引下，會計的職能作用逐漸得以有效地發揮，會計工作在企業中也發揮這越來越大的作用。與此同時，會計工作的內涵也在人們心中發生了巨大的變化，會計不再是簡單的記賬工作，已經逐漸滲透到企業生產、經營、管理的各個環節，在正確核算企業的經濟效益、及時反映企業的運營成果、準確預測企業的發展前景、優化企業的資源配置、參與企業的經濟決策等方面的作用越來越大，會計已經成為企業運行環節中的重要一環，企業會計工作的好壞會直接影響到企業經營管理的成敗。會計職能的轉變也影響會計在人們心中的地位，越來越多的人加入到會計隊伍當中。會計行業已經躋身于熱門職業當中，與此同時，與會計相關的服務行業也在不斷發展，如會計師事務所無論是在整體數量、企業規模、業務質量方面都出現了質的飛躍。

（四）《會計法》有效地規范了實務工作中的會計行為，為市場經濟的發展作出了巨大貢獻

《會計法》賦予了會計核算和監督這兩大基本職能，并對其進行了明確的規范，為保證企業會計核算的質量和維護社會主義市場經濟秩序提供了法律保障。《會計法》頒布以來，我國各地區、各單位結合自身的實際情況，加強會計基礎工作，規范會計核算管理，強化會計的控制和監督，抑制會計工作中的各種不規范行為，保證了國家和社會公眾的利益，有力地促進了我國經濟持續健康發展。同時，會計工作在不斷發展和完善的過程中，已經不僅僅局限于對經濟事項的事后反映，而是不斷參與到對企業經濟活動的事前規劃和日常管理中，有利于對企業的經濟活動進行整體層面的把握，并不斷提高企業的經濟效益。隨著我國資本市場的迅速發展，企業會計信息的重要性也在日益提升，企業會計舞弊對于資本市場的打擊和影響也越來越大，隨著《會計法》約束力和處罰的提高，企業會計造假的行為呈遞減趨勢，會計信息的質量在逐步提高，這對我國資本市場的不斷發展意義重大。

三、《會計法》實施環境的變化

（一）《會計法》實施宏觀環境的變化

在會計法的實施過程中，我國的宏觀環境發生了巨大的變化，其主要表現在會計主體的所有制形式、公司治理結構、公眾會計信息需求的變化等方面。在會計法頒布實施的三十年間，會計主體的所有制形式逐漸由單一化走向多元化，由于不同所有制的會計主體擁有的資源不同，經濟活動的后果不同，使得其利益訴求也會有所不同，而《會計法》的制定必須要考慮到各個方面的利益訴求并對由此衍生出來的會計舞弊案件給予關注。在公司治理方面，2006年修訂的《公司法》進一步完善了公司治理結構，明確了各個關系主體的權利和義務，并確立了以“產權明晰、權責明確、政企分開、管理科學”為基本特征的現代企業管理制度，會計在企業中的作用得到了進一步凸顯，獨立董事、會計委派等管理制度得到了廣泛實施。隨著我國資本市場和新型媒體的快速發展，公眾對于會計信息的需求日趨旺盛，不僅要求企業提供更加全面的會計信息，同時對會計信息的質量也提出了更高層次的要求。

（二）《會計法》實施制度環境的變化

2014年，我國《企業會計準則》經歷了自2006年準則頒布以來的最大一次修訂，2006年企業會計準則的頒布，結束了我國實施會計制度和會計準則雙向規定的歷史，而2014年準則的修訂則是適應了社會主義市場經濟發展，對進一步完善我國企業會計準則體系，提高財務報表列報質量和會計信息的透明度，保持我國企業會計準則與國際財務報告準則的持續趨同有著重要意義。隨著公共財產體制改革進度的加快，政府會計成為我國會計改革和發展的重要組成部分。為了完善行政事業單位、非營利組織會計制度，近年來，財政部頒發了一系列的規章制度進行指導和規范，如《工會會計制度》、《醫院會計制度》、《民間非營利組織會計制度》等。而在內部控制規范體系方面，2008年財政部會同證監會、審計署、銀監會、保監會制定了《企業內部控制基本規范》，確立了我國企業內部控制的基本框架，強化了企業的內部控制理念，完善了我國上市公司的內部控制制度。而2010年的《企業內部控制配套指引》要求上市公司在披露年報的同時，披露董事會對公司內部控制的自我評價報告以及注冊會計師出具的內部控制審計報告，這無疑對企業內部控制規范提出了更高的要求。

（三）《會計法》實施基礎環境的變化

《會計法》頒布實施以來，我國會計人員數量呈幾何級數增加，但是會計人員井噴式增長并沒有顯著提高會計工作質量，因為會計人員的大量增長主要集中在低端，而我國高端會計人員的缺口仍然很大，這也是《會計法》在實施過程中必須注意到的問題。隨著計算機技術的發展，會計電算化在企業中基本普及，并與企業的管理信息系統不斷的融合，實現了從單機應用到網絡應用的跨越式發展。信息技術在會計領域的廣泛應用，促使會計人員的崗位設置、會計信息的生成、傳遞和保存等會計基礎工作的內涵和外延發生了巨大的變化。與此同時，在新形勢下，新興經濟組織形式不斷出現，這對于會計基礎理論、會計制度體系、會計核算流程、會計監管模式等都產生了深刻而廣泛的影響。

四、《會計法》存在的問題以及未來修訂方向

（一）現行《會計法》存在的主要問題

一是《會計法》作為我國會計工作最權威的法律依據，對一些會計方面的根本性問題并沒有進行明確的規定或者規定的內容有待商榷，如會計定位問題、會計的權利和責任、會計職能等，這會直接導致《會計法》在實施過程中會出現問題。由于對一些根本性的問題沒有做出規定，一旦《會計法》的實施環境出現變化，《會計法》的適用性將受到很大的挑戰，《會計法》也將不得不一再地做出修訂，而這顯然與《會計法》的法律地位不相適應。

二是《會計法》雖然確立了“統一領導，分級管理”的管理體系，但同時也出現了諸多監管部門共同監管的局面。根據現行的《會計法》，其監管主體除了財政部，審計、稅務、銀監、證監等部門也是其法定監管主體。眾多的監管主體并沒有形成監管合力，促進《會計法》的有效實施和執行，反而由于各部門的權限不清、責任不明、缺乏配合意識等原因出現了各自為政的局面，最終的監管效果不盡如人意。同時，由于各部門的利益需求和執法目的不同，使其往往不會直接利用其它部門的監管結果，后果是各單位的會計人員為了應付各部門的檢查而疲于奔命，忙于應付，最終反而會影響企業會計工作的效率和效果。

三是現行《會計法》與其他法律和法規存在責任重疊，處罰標準不一致的問題。對于同一個違法行為，《會計法》與其他法律和法規，如《公司法》、《證券法》、《稅收征收管理法》的有關規定會有所不同，如《會計法》規定：未按規定設置會計賬簿的處以2000元至2萬元的罰款；而《稅收征收管理法》則處以2000元以下罰款的規定，這種不一致會大大降低《會計法》的權威性和威懾力，導致有些企業知法犯法，這同時也給執法人員的執法帶來了困難。

四是現行《會計法》已滯后于會計實務。大數據、大信息時代已經催生了一系列新的經濟形態，作為為經濟服務的會計，已發生并將繼續發生著巨大的變化。如管理會計、政府會計、網絡會計管理與監管等，這些問題在現行會計法中尚未涉及，但這些業務在現實工作中已愈來愈重要和普遍。可見，現行《會計法》亟需更新修訂，才能適應新的經濟常態。

（二）《會計法》未來修訂方向

第一，《會計法》作為我國會計工作的根本大法，其對企業會計工作起的是指引作用，所以其修訂工作應該從頂層設計做起，站在更高的角度對企業的會計工作進行規范，這就要求新《會計法》在法律規范上要進行更高層次的界定，同時對會計工作的一些基本問題進行深入解答。只有這樣《會計法》才能更好地指導會計法規、規章等具體實施規范的制定。因此，對于《會計法》的修訂工作來說，整體層面的優化更為迫切，至于會計工作具體細節方面的指導，應該由《會計法》下面的法規、規章制度來予以明確。

第二，黨的十八屆三中全會提出了全面深化改革，發揮市場在資源配置中的決定性作用的要求，而簡政放權則是其中的重要一環。在《會計法》的實施和執行過程中，簡政放權也將發揮著巨大的作用。所謂放權，并不是減少各職能部門的監督責任，而是要明確其職責范圍，確定其監督權限，因此這在一定程度上是加大了各部門的實際責任。為了實現在企業會計工作管理方面的簡政放權，《會計法》要加強對各類行政審批事項的規劃，政策、標準等制定與實施的規范，只有這樣才能讓會計人員徹底回歸會計的本質。

第三，《會計法》要做好跟其他法律的協調關系。《會計法》應該與其他法律協調銜接。此外，《會計法》應該將會計準則寫入其中，會計準則作為企業進行會計工作的具體依據，對企業會計實務工作實施的好壞影響很大，但是《會計法》卻一直都沒有將會計準則寫入其中，會計準則的權威性得不到法律層面的肯定，這必定會影響會計準則的有效執行。

第四，將管理會計寫入《會計法》，強調會計的社會和管理職能，加強會計在預算方面的工作，只有這樣，會計工作才能得到進一步的重視。會計信息化對傳統的會計理念和會計模式提出了挑戰，在信息化、電子化、大數據時代的背景下，需要增加會計信息系統和電子信息方面的要求和規范。十八屆三中全會以來，財稅改革被提至前所未有的高度，未來政府財務報告體系也是財稅改革的重中之重，所以還應該將政府財務報告體系寫進《會計法》，此外，《會計法》也應該對有關政府會計收支、現行的財政改革等政府會計內容進行規范。

《會計法》是我國會計工作中最權威的依據和標準，因此《會計法》制定和實施的情況務必會影響到我國經濟發展速度和質量。但是《會計法》自從1999年修訂至今已近15年，在此期間，我國的經濟社會環境已經發生并將繼續發生著巨大的變化，會計工作無論是在方法還是在內容方面也隨之發生了巨大的變化，原《會計法》中的某些內容可能已經跟不上經濟發展的需求，因此《會計法》的再次修訂勢在必行。

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