淺議當期我國棉紡織業(yè)涉稅問題及審計方法

（南京理工大學江蘇南京210094）

棉紡織業(yè)作為紡織產(chǎn)業(yè)的基礎(chǔ)性行業(yè)，是印染、色織、針織、服裝行業(yè)的上游行業(yè)，是我國傳統(tǒng)出口項目的重要支柱，其進步和健康發(fā)展直接影響并帶動著整個紡織行業(yè)的進步。隨著全球經(jīng)濟發(fā)展的復蘇，針對棉紡織行業(yè)增值稅的“高征低抵”、勞動力成本的上升、人民幣不斷升值等諸多因素，行業(yè)出現(xiàn)混淆抵扣標準，虛開發(fā)票，虛列成本；應稅與非應稅項目劃分不清，多抵扣增值稅；部分半成品直接銷售不計收入；次品成本轉(zhuǎn)嫁；賬外經(jīng)營，偷逃稅款等諸多涉稅問題。本文從采購、生產(chǎn)、銷售、固定資產(chǎn)的管理、期間費用的確認五個方面，談談相應的審計方法。

一、棉紡織業(yè)的稅收風險及表現(xiàn)形式

（一）材料采購和領(lǐng)用環(huán)節(jié)存在的稅收風險及表現(xiàn)形式

1.混淆抵扣標準，虛開發(fā)票，虛列成本。

（1）棉紡織企業(yè)在原材料的采購方面，尤其是在棉花采購上，供貨方有一般納稅人、小規(guī)模納稅人以及棉農(nóng)，所取得的發(fā)票形式多，抵扣稅率也不一致，給稅收管理帶來一定困難。一些棉紡織企業(yè)為了偷逃稅款，采用多種形式虛開收購發(fā)票，在多抵扣增值稅的同時，也虛列了成本。具體表現(xiàn)在：

①收購價格不實。棉花等農(nóng)產(chǎn)品收購價格隨行就市、市場波動性大，這使得稅務機關(guān)難以及時準確地掌握有關(guān)價格變動情況，企業(yè)在開具發(fā)票時，往往人為多開收購款項，長期掛賬或虛報虧損，一方面多列進項，少繳增值稅，另一方面少計利潤，少繳所得稅。

②收購數(shù)量不實。企業(yè)在收購數(shù)量上做文章，通過虛增收購數(shù)量虛增進項抵扣稅額，從而達到偷騙稅的目的。

③擴大開票對象。現(xiàn)行政策規(guī)定，向自產(chǎn)自銷農(nóng)業(yè)生產(chǎn)個人收購免稅農(nóng)產(chǎn)品的，憑收購專用發(fā)票抵扣稅款；向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)單位收購免稅農(nóng)產(chǎn)品或向小規(guī)模納稅人收購農(nóng)產(chǎn)品的，只能憑普通發(fā)票抵扣稅款。但在現(xiàn)實中，一方面不易劃分哪些是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)個人、哪些是農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營者；另一方面，收購企業(yè)出于自身利益，明知出售人是農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)營者，也不愿意向?qū)Ψ剿魅∑胀òl(fā)票，而是自行開具農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票，擴大開票范圍，有意偷逃稅款，獲取非法收入。

④混淆抵扣范圍。有的收購企業(yè)將應稅農(nóng)產(chǎn)品當作初級免稅農(nóng)產(chǎn)品，違規(guī)抵扣進項稅額，或?qū)⒁恍o法取得發(fā)票的費用及支出，如包裝費、裝卸費、倉儲費等并入收購價格，虛增收購金額，或?qū)⒈緫〉枚慈〉冒l(fā)票的購進貨物或勞務金額改開農(nóng)產(chǎn)品收購專用發(fā)票入賬，多計進項稅額。

（2）部分小棉紡織企業(yè)為了獲取最大利益，采取從棉紡織品專門交易市場虛開發(fā)票等形式，逃避增值稅和所得稅。

（3）以暫估材料入賬，虛列成本。棉紡織企業(yè)為了從紡織品市場上購入低成本棉、紗等材料，不要求供貨方開具發(fā)票，企業(yè)以暫估材料入賬，對暫估材料財務管理混亂，不及時沖轉(zhuǎn)，也不設專門臺賬，導致多結(jié)轉(zhuǎn)材料成本，降低利潤。

2.應稅與非應稅項目劃分不清，多抵扣增值稅。棉紡織企業(yè)用水、煤或汽等輔助材料量大、金額高，而這些材料用于生產(chǎn)的同時，也用于食堂、浴室等福利類項目，企業(yè)一般不明確劃分，用于非應稅項目的輔助材料進項稅額不轉(zhuǎn)出。

（二）產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)存在的稅收風險及表現(xiàn)形式

1.半成品不入賬，直接銷售。在紡紗過程中，精疏環(huán)節(jié)形成的精疏棉可用于直接銷售，一些企業(yè)往往發(fā)出后不做銷售，將其成本直接計入生產(chǎn)成本項目。

2.廢料、邊角料企業(yè)銷售不計收入。

（1）在紡紗、織布環(huán)節(jié)形成的斷頭紗、回絲以及次布和刀口布，企業(yè)直接或通過其三產(chǎn)銷售不入賬。斷頭紗、回絲一般可經(jīng)過加工還原成廢棉，廢棉再加工成紗，專門用于手套等對紗材料質(zhì)量要求不高的產(chǎn)品。

（2）棉、紗等材料包裝一般為蛇皮袋、鐵絲以及紙管等，企業(yè)直接銷售不入賬。

（3）以次充優(yōu)，進行成本轉(zhuǎn)嫁。棉紡織企業(yè)在生產(chǎn)過程中，會積壓一部分次品布和廢布，這部分產(chǎn)品的市場價值一般來說要低于成本價。企業(yè)將這部分次品布或次品紗按照正品成本轉(zhuǎn)入已銷產(chǎn)品中，減少利潤。

（4）非應稅項目的進項稅額計入成本。棉紡織行業(yè)生產(chǎn)過程中需要用蒸汽，一般有兩種來源方式，即通過自用煤鍋爐生產(chǎn)蒸汽和購買熱電廠的管道蒸汽。而企業(yè)食堂、浴室等福利部門耗用的煤和蒸汽，往往不單獨核算，而是一并作為生產(chǎn)用輔助材料計入生產(chǎn)成本，并抵扣稅金。

3.計劃成本核算不規(guī)范。棉紡織企業(yè)在成本核算時為了應對棉花市場價格的經(jīng)常性波動，采用計劃成本法進行核算。按照現(xiàn)行有關(guān)規(guī)范，利用計劃成本法進行存貨核算時，企業(yè)對存貨的計劃成本和實際成本之間的差異應當單獨核算，按期結(jié)轉(zhuǎn)應負擔的成本差異，將計劃成本調(diào)整為實際成本。而企業(yè)為了人為調(diào)節(jié)成本，通過頻繁調(diào)控計劃成本和年終一次性結(jié)轉(zhuǎn)成本差異等方法，降低企業(yè)利潤。

（三）銷售及收款環(huán)節(jié)存在的稅收風險及表現(xiàn)形式

1.以產(chǎn)品抵加工費不開發(fā)票。棉紡織行業(yè)委托加工現(xiàn)象比較普遍，企業(yè)為了實現(xiàn)資金利用的最大化，委托方與受托方之間不計銷售，以產(chǎn)品抵加工費，互不開票。往往是加工企業(yè)將所抵產(chǎn)品直接銷售給批發(fā)市場不開發(fā)票，從而導致加工費和所抵產(chǎn)品增值稅流失。

2.利用存貨計價方法調(diào)節(jié)利潤。各年度或年度內(nèi)，通過改變存貨計價方法，調(diào)節(jié)利潤。

3.賬外經(jīng)營，偷逃稅款。

（1）部分棉紡織企業(yè)將邊角廢料直接銷售不入賬，而收入直接納入小金庫或長期虛掛往來賬戶。

（2）現(xiàn)金交易。由于棉紡織屬于成熟產(chǎn)業(yè)，傳統(tǒng)產(chǎn)品技術(shù)含量低，而市場需求量大，涌現(xiàn)了一大批規(guī)模較小的紡織企業(yè)，這些企業(yè)為了最大程度上獲取利潤，一般銷售不開發(fā)票，購銷基本都以現(xiàn)金交易，取得的收入納入小金庫或以公司所有者私人的名義掛其他應付款往來賬。

（四）固定資產(chǎn)的涉稅風險及表現(xiàn)形式

棉紡織企業(yè)由于面臨設備和技術(shù)的更新，一批技術(shù)先進的紡織設備逐漸替代了老設備。為了加快老設備的淘汰，企業(yè)擅自改變折舊方法或減少折舊年限，而不向稅務機關(guān)備案，導致折舊成本增加。

（五）期間費用的涉稅風險及表現(xiàn)形式

1.利息資本化。棉紡織企業(yè)為了增強市場競爭力，不斷擴大生產(chǎn)規(guī)模，購建固定資產(chǎn)的借款利息一般允許計入相關(guān)資產(chǎn)的成本，即所謂的利息資本化。但有些企業(yè)則將本應資本化的利息全部計入當期費用，從而減少當期利潤。

2.外幣業(yè)務核算不規(guī)范。棉紡織企業(yè)引進國外先進設備時，往往涉及到外幣業(yè)務核算，部分企業(yè)在將外幣金額折算為記賬本位幣時，選用的方法不規(guī)范，其匯兌損益，往往在設備安裝竣工前后，全部計入當期損益，未計入相關(guān)固定資產(chǎn)的成本。

二、棉紡織行業(yè)涉稅問題的審計方法

（一）材料采購的審計方法

1.從材料明細賬中抽取部分材料，對涉及的發(fā)票、驗收報告、入庫單等原始單據(jù)核對，看其品名、規(guī)格和數(shù)量是否一致。

2.對估價入賬原材料，應查明后期收到發(fā)票是否按照規(guī)定及時沖轉(zhuǎn)，賬務處理是否正確，有無長期掛賬的估價入賬情況。

（二）銷售收入的審計方法

1.審計人員可以核查企業(yè)委托加工材料明細賬、發(fā)外加工記錄表和加工合同，根據(jù)投入產(chǎn)出率或加工合同注明損耗率、成品率，核對發(fā)外數(shù)量和加工收回數(shù)量是否匹配，從而確定以產(chǎn)品抵換加工費數(shù)量和金額，據(jù)以補稅。

2.掌握棉紡織企業(yè)生產(chǎn)工藝流程，核對生產(chǎn)流程記錄（車間原始記錄）、入庫單和出庫單，對生產(chǎn)環(huán)節(jié)各項制度進行內(nèi)控測試；必要時可以向車間統(tǒng)計人員進行詢問調(diào)查，根據(jù)投入產(chǎn)出法測算企業(yè)產(chǎn)品數(shù)量，并與企業(yè)賬面數(shù)據(jù)核對，確定是否存在賬外銷售行為。

3.對生產(chǎn)環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制制度進行測試；詢問車間管理人員對廢料的處理方式，查看相關(guān)廢料處理臺賬和有關(guān)記錄，如果廢料通過倉庫處理，還必須查看倉庫相關(guān)臺賬和記錄，并與財務上其他業(yè)務收入賬戶進行核對，如有差異，應作補稅處理。對一些長期掛賬的其他應付款科目，要查明原因，必要時可以通過函證或?qū)嵉卣{(diào)查的形式進行核實。還可以對企業(yè)的保險箱等進行突擊檢查，以防企業(yè)私設小金庫。

4.對于現(xiàn)金交易，審計人員可以根據(jù)企業(yè)實際情況，對企業(yè)的投入產(chǎn)出、能耗率等數(shù)據(jù)指標進行測算；將企業(yè)出庫單（發(fā)運記錄）、送貨單、銷售合同與財務賬冊反映的往來客戶信息進行核對，根據(jù)倉庫明細賬和盤點表等原始資料對存貨內(nèi)容進行真實性測試，以確認是否存在未及時開票申報收入或產(chǎn)品發(fā)出未做銷售的行為；也可結(jié)合“其他應付款”貸方科目、“預收賬款”“其他應收款”貸方科目對預收款項目進行跟蹤審計；對于發(fā)外加工業(yè)務，可參照產(chǎn)品抵換加工費審計方法。

（三）產(chǎn)品成本的審計方法

1.審計人員可以對企業(yè)產(chǎn)成品明細賬進行比較分析，將不同型號產(chǎn)成品的期初單位成本余額與當期入庫的產(chǎn)成品單位成本進行比對，差異較大的且屬于成本轉(zhuǎn)嫁性質(zhì)的，應重新進行正確的成本核算。

2.審計人員可以通過遵行性測試，審計企業(yè)選擇存貨計價方法的依據(jù)以及前后各期的一貫性。對企業(yè)銷售成本率年度或月度間有明顯異常的，應該進行重點測試，以確定企業(yè)是否存在人為改變存貨計價方法的情況。

3.對于計劃成本核算存在的風險，審計人員可以檢查企業(yè)有沒有制定各種存貨的計劃成本目錄。檢查存貨的分類、各種存貨的名稱、規(guī)格、編號、單位和計劃單位成本。除一些特殊情況外，計劃單位成本在年度內(nèi)一般不作調(diào)整；如果進行了調(diào)整，應考慮到是否進行利潤調(diào)控。同時應關(guān)注計劃成本制定的合理性，可與同行業(yè)水平進行比較。檢查收到存貨時有沒有按計劃單位成本計算收到存貨的計劃成本并填入收料單內(nèi)，將實際成本與計劃成本的差額作為“材料成本差異”分類登記。發(fā)出存貨負擔的成本差異必須按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。檢查企業(yè)在核算過程是否存在違規(guī)的會計處理。

4.對于非應稅項目，審計人員可以獲取企業(yè)領(lǐng)料單，核實各部門領(lǐng)用煤的數(shù)量，對照企業(yè)賬務處理情況，確定企業(yè)福利用煤實際數(shù)量，據(jù)以補交增值稅，同時調(diào)整成本項目。對于外購蒸汽，通過實地查核企業(yè)蒸汽計量總表和分表，根據(jù)企業(yè)浴室、食堂計量表分表上記錄的用汽量作為企業(yè)進項稅額未轉(zhuǎn)出計稅依據(jù)，同時調(diào)整成本項目。

（四）固定資產(chǎn)的審計方法

審計人員在對固定資產(chǎn)和累計折舊項目進行審計時，對照企業(yè)固定資產(chǎn)和累計折舊明細賬，核實企業(yè)折舊年限和折舊率是否正確，折舊方法是否遵守一貫性原則。

（五）期間費用的審計方法

1.對于利息資本化問題，審計人員可以關(guān)注借款合同是否與購建的固定資產(chǎn)有關(guān)，結(jié)合固定資產(chǎn)交付使用記錄及質(zhì)檢、消防等相關(guān)部門的驗收記錄，確定應資本化的利息是否合理。

2.外幣業(yè)務核算的審計，可以查核企業(yè)外幣業(yè)務的核算是否與制度規(guī)定相符，前后各期采用的折算方法是否一致，對匯兌損益的處理方法是否符合規(guī)定。

我國是世界產(chǎn)棉大國，近些年棉紡織行業(yè)得到了快速發(fā)展，對世界棉紡織業(yè)的原料供應、產(chǎn)能水平、加工貿(mào)易的發(fā)展已起到舉足輕重的影響。在國際市場競爭下日趨激烈的背景下，我國大多數(shù)棉紡織企業(yè)也面臨著嚴重的挑戰(zhàn)。如何適應當前形勢，通過一定的審計方法，引導企業(yè)進行嚴格的內(nèi)部控制，客觀地獲取和評價有關(guān)涉稅事項認定的證據(jù)，對降低審計成本，有效地發(fā)揮財政監(jiān)督作用至關(guān)重要。