新《醫院會計制度》執行現狀分析

聞嵐　張博見　范艷存

【摘 要】 為調查了解公立醫院新《醫院會計制度》的執行情況，及時掌握新制度對醫院會計信息質量、財務行為和財務狀況的影響，剖析新會計制度執行中存在的問題，并為研究制定與公立醫院改革相關的配套政策提供參考依據，選取自治區不同規模的公立醫院共88家，采用問卷調查、現場訪談及財務資料分析等方法進行研究。結果發現新《醫院會計制度》在自治區各級公立醫院得到順利實施，財會人員對新制度的認可度比較高，通過新制度的實施，進一步提高了醫院會計信息的真實性、完整性和公允性，并對醫院的財務管理行為起著日益重要的影響。同時公立醫院在藥品結轉成本及計價、固定資產核算及管理、成本核算及評價體系等方面還存在一些問題，亟待改進和完善。

【關鍵詞】 醫院會計制度； 公立醫院； 醫院會計信息

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）20-0083-03

從2012年1月1日至今，新《醫院會計制度》已實施了三年。由于執行新制度使會計核算內容和會計科目體系發生了變化，直接影響醫院的財務狀況。為調查新《醫院會計制度》》執行情況并解決執行中存在的問題，內蒙古財政廳、內蒙古會計學會、內蒙古醫科大學、內蒙古衛生政策研究所等聯合組織了本次調查。這次調查根據調研目的設計了《內蒙古公立醫院新〈醫院會計制度〉執行情況調查問卷》，問卷分為6個部分，涉及47個問題；共選取了88家公立醫院作為調查對象，其中：內蒙直屬醫院3家，盟市醫院30家，旗縣醫院55家。截至問卷要求報送日期，共收回有效調查問卷78份，占發放問卷的88%。同時現場走訪了15家醫院，并抽取了15家醫院2011年和2012年的會計報表，對資產、負債、凈資產、收支結余等財務數據進行對比分析，揭示新制度對會計信息質量、財務行為及財務狀況的影響程度，滿足報表使用者全面評價醫院經濟運行和社會貢獻的管理需要。

一、執行新《醫院會計制度》的現狀

（一）新舊《醫院會計制度》銜接情況

在被調查的公立醫院中，財務人員選擇“比較熟悉”新制度的占100%。90%左右的財務人員對新制度持認可態度，認為新制度不僅比舊制度更科學、更適應醫院核算需要，而且新制度從核算要求、精細化程度、財務人員的業務素質以及醫院會計基礎工作等方面提出了更高要求。同時在新舊制度銜接過程中，普遍認為增加了醫院會計工作量。其中大約30%的財務人員認為新舊制度銜接過程中沒有任何困難，另有70%的財務人員認為新舊制度銜接過程中遇到的困難主要有：藥品按進價核算、資產的全面清查盤點、固定資產追溯計提折舊、醫院全成本核算以及財務軟件的銜接等。

（二）新《醫院會計制度》對會計信息的影響情況

在被調查的公立醫院中，財務人員普遍認為新制度對提高醫院會計信息質量產生了積極影響，尤其是醫院年度報表須經注冊會計師審計更有利于規范和提高醫院的會計信息質量。主要表現在執行新制度以后，通過對固定資產計提折舊、基建并大賬、取消修購基金以及增設待沖基金等，使醫院的資產信息較舊制度更加真實。但也認為新《醫院會計制度》執行后，醫院收入信息的真實性較舊制度來看，沒有發生很大變化，尤其是新制度中醫保結算扣款的處理方式對醫院收入核算信息基本沒有產生影響。

（三）新《醫院會計制度》對財務行為的影響情況

1.藥品進價核算方面

在新醫改背景之下，新《醫院會計制度》規定藥品按進價核算，95%的財務人員認為該方法可以促進醫院加強藥品管理，提高藥品管理信息化水平，并為逐步取消藥品加成、實施藥品零差率銷售政策發揮積極作用。但也認為目前公立醫院結轉本期銷售藥品成本的方法主要是從醫院HIS系統統計（即統計藥品實際消耗成本），而該系統未及時進行更新和升級，導致無法與財務核算軟件接口，所以藥品的進貨價格計算存在一定的困難，并且隨著藥品加成的逐步取消，認為政府制定“藥事服務費”新增收費項目標準時應考慮的因素主要包括診次成本中藥品費的比例和床日成本中藥品費的比例。

2.固定資產核算方面

新《醫院會計制度》要求醫院按月對固定資產計提折舊，有90%的財務人員認為這一規定會使醫院和各科室更加重視固定資產管理，有利于財務管理水平的提高；另有10%的財務人員認為固定資產追溯計提折舊并按資金來源進行明細核算這種方式，從某種程度上來看，增加了醫院固定資產管理的實際工作量與難度，然而，從現實中來看，這種難度與工作量醫院尚且能夠適應。

3.全成本核算方面

被調查對象中，有98%的醫院已經實施了成本核算，并且目前能核算科室成本（指完成“三級分攤”后的科室成本）、診次成本和床日成本。但由于醫院成本核算信息系統建設成本太高，醫院無法承擔，所以很多醫院尤其是旗縣醫院成本核算的相關軟件系統尚未安裝到位，大大增加了會計人員核算工作量，而且缺乏統一的成本核算口徑和分攤方法，成本數據的可比性較差。所以財務人員認為要更好地實施醫院全成本核算，首先應加強領導重視，加強對各相關人員的培訓，提高人員素質；其次要加強醫院信息系統建設，制定適合內蒙古公立醫院特點的成本核算實施辦法并統一成本核算口徑及分攤方法。

4.防范財務風險方面

被調查的財務人員認為執行新制度后，下列規定使醫院有效地防范了財務風險。

（1）按醫療收入的一定比例計提醫療風險基金；（2）新增“累計折舊”和“累計攤銷”科目，使資產負債率更真實；（3）要求必須進行科室全成本核算，更有利于經濟效益分析；（4）事業基金彌補虧損的規定。

5.其他方面

新《醫院會計制度》對醫院財務報告內容提出了具體明確的規定，包括會計報表、會計報表附注以及財務情況說明書。為了提供數據真實、內容完整、說明清楚的醫院財務報告，財務人員認為首先應提高醫院各級管理人員的預算管理意識，實施全面預算管理，加強預算執行分析；但其中約95%的被調查對象認為醫院實施全面預算管理操作難度大，預算執行分析難以及時、全面和真實；而且醫院的全面預算與財政部門預算編制要求無法銜接，財政部門應改革對醫院的預算編制管理模式。其次財務人員要加強與醫療業務部門的聯系，主動、及時掌握醫療業務工作情況。最后應改革醫院勞務分配模式，建立新的醫院內部績效考評模式。

（四）新《醫院會計制度》對財務狀況的影響情況

1.新制度對資產的影響

通過對15家公立醫院會計報表的對比分析，發現新制度實施以后，公立醫院的資產信息更加真實但同時賬面價值減少，主要表現在固定資產及應收款項賬面價值變動較大。雖然新制度要求基建按月并入大賬，固定資產賬面價值會增加。但是新制度同時要求固定資產必須按月計提折舊，并提高了固定資產確認標準，使得舊制度下的部分固定資產被重新劃分為低值易耗品，導致固定資產賬面價值減少；而且由于應收款項計提壞賬準備，其賬面價值也在減少。由于這兩項資產賬面價值的變動，最終使資產賬面價值發生變化。

2.新制度對負債的影響

新制度增設了“應付票據”“應交稅費”“應付福利費”三個負債類科目，其中前兩個科目分別對應舊制度中“應付賬款”和“其他應付款”科目所屬明細科目的借方余額；對于舊制度中通過“專用基金”科目核算的從成本費用中提取的職工福利費，新制度改為通過“應付福利費”科目核算，所以新制度的實施對負債金額影響不大。

3.新制度對凈資產的影響

新制度實施以后，由于核算方式及核算科目的變化，細化了會計核算內容，使得醫院的凈資產信息更趨真實。舊制度中，凈資產按照資金用途分為事業基金、固定基金、專用基金、收支結余、結余分配五類。新制度按照資金來源和最終用途將凈資產分為事業基金、專用基金、待沖基金、財政補助結轉（余）、科教項目結轉（余）、收支結余、結余分配。

4.新制度對收支的影響

舊制度未將科教項目收支納入醫院收支管理，而是通過“專用基金”或“其他應收款”“其他應付款”科目核算，新制度明確了“大收大支”的概念，分別將醫療收入和藥品收入歸集到“醫療收入”科目核算，醫療支出和藥品支出歸集到“醫療業務成本”科目核算，并將科教項目納入收支管理，真實反映了醫院收支的情況。

（五） 執行新《醫院會計制度》需要解決的難點

在被調查的財務人員中，普遍認為在實施新會計制度中最需解決的難點依次是（由高到低）：醫院領導的支持、財務信息系統的構建、成本核算體系的建立、醫院會計組織構架的整合和會計人員業務素質的提高。

二、新《醫院會計制度》執行中存在的重點問題

（一）藥品結轉成本及計價問題

按照國家及相關部門下達的要求，公立醫院應時刻遵循社會效益以及公益性雙向原則，逐步推行醫藥分開，藥品零差率銷售政策。同時新制度要求藥品采用進價核算方法，將“藥品成本”“藥品收入”和“藥品”三個科目分別列入“醫療業務成本”“醫療收入”以及“庫存物資”等科目。然而，就目前而言，醫院在具體的實施過程中，因為藥物種類較為繁冗，一部分采用進價加成這種銷售方式，另一部分則實行零差率政策，從某種程度上來看，增加了后期會計核算的難度，尤其是在結轉藥品成本這一環節，由于核算人員并未掌握充足的數據，令整個核算工作變得枯燥且復雜，不僅阻礙了醫院的正常運作，還降低了會計人員的工作效率，為新《醫院會計制度》的實行增加了難度。

（二）固定資產核算及管理問題

隨著我國綜合實力的增強，人們對醫療水平以及醫療人員的綜合性素質提出了更高的要求，為了充分滿足群眾的多方面需求，各大醫院競相引進國外的先進技術與醫療設備，擴大自身的經營規模與醫療規模，從某種程度上來看，增加了醫院的固定資產。但是，因為自身條件以及客觀環境所限，很多醫院在固定資產核算及管理上存在問題。一是固定資產賬目不清。由于員工缺乏對核查固定資產這一工作的了解與認識，促使其忽略了固定資產使用效率、實際質量以及當前的保存狀況，由此導致賬目不清、核算數據不準確，影響了醫院會計信息的質量及會計決策。二是醫院固定資產使用效率低。在當前社會，醫院屬于一種特殊的行業，為了確保在短時間內治愈患者，引進了大量的先進設備。但是，使用這些設備的次數較少，造成了浪費資源的后果。

（三）成本核算及評價體系問題

不完善、不規范的成本核算體系，是新制度推行的主要障礙。新制度中對成本核算對象、成本管理目標、成本核算范圍、成本分攤流程以及成本分析和控制等方面都作出了明確規定，為醫院全成本核算打下了良好的理論基礎。但是因為各公立醫院發展狀況各異，內部管理制度相差甚遠，信息化建設水平的不同等，導致了成本核算口徑與分攤方法口徑存在較大差異，令成本核算變得毫無意義。除此之外，作為一個數據結果，成本核算并不具有輔助決策這一功能，促使其無法實現自身的真正價值。

三、有效執行新《醫院會計制度》的對策建議

（一）做好藥品成本結轉，采用移動加權平均法計算藥品進貨價格

為了促進醫院的可持續發展，應對藥品實行輔助核算管理、信息化管理以及精細化管理。首先要提供藥品進價成本的核算依據與相關信息，隨后，財務人員對其進行驗證，以確保數據的真實性與準確性，按照當期藥品的收入與成本，對加成率進行核算，與銷售加成率進行對比，進行反復計算之后，才能進入結轉核算這一環節，以此來驗證藥品成本，確保其順利結轉。同時針對醫院科室齊全，部門分類繁雜，需要藥品數量很大的實際情況，醫院應建立規范化、精確化、現代化以及科學化的會計核算體系，在對藥品進行核算時，可引入移動加權平均法，確保數據的真實性與準確性，減輕會計人員的工作負擔，提高其工作效率，保證新《醫院會計制度》得以順利推行。

（二）加強固定資產管理，完善固定資產核算

新《醫院會計制度》的實施，提高了固定資產的核算標準，要求會計人員定期清查、盤點已有的固定資產，剔除一些不符合確認標準的資產單位，按照新《醫院會計制度》要求，重新對固定資產進行驗證與分類，為不同類別的資產設置編號，分別設置明細賬與總賬，引進現代化、信息化、規范化、科學化的管理技術，減輕工作人員的實際工作量，實現固定資產的價值功能；建立健全資產調撥制度、日常維護制度、出入庫制度以及采購制度，要求不同的科室均參與到監督、核查工作環節中，確保各項制度順利實施。

（三）完善成本核算及評價體系

首先，相關部門應通過調研，統一制定并發布科學合理的醫療成本核算實施細則，使不同醫院能夠提供有關成本核算和分攤的可比性基礎數據，真正發揮其輔助決策作用；其次，建立一套與醫院實際情況相符的成本評價機制，一般涵蓋產出分析與投入分析兩個方面。從專業的角度來看，所謂的投入分析指標，一般涵蓋三方面，即為財力、物力與人力，反映了醫院的所有費用與成本；而產出分析指標則包含兩個方面，一種為社會效益指標，另一種則為經濟效益指標，要求在降低成本的同時，提高醫院的綜合性水平與醫療服務質量。

綜上所述，新《醫院會計制度》實施至今，成效顯著，推動了公立醫院財務會計管理工作，提高了會計信息質量，規范了醫院財務會計業務活動，促進了醫院各項經濟活動健康有序地發展。然而，在新《醫院會計制度》的執行過程中，仍然存在一些實質問題，需要改進與不斷完善。

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