淺析現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

杜保宣

[摘要]隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步發(fā)展與完善，獨(dú)立審計(jì)作為提供鑒證服務(wù)的一項(xiàng)專門職業(yè)，已受到全社會(huì)的普遍關(guān)注。然而近年來，由于制度的不健全，市場(chǎng)競(jìng)爭的日益激烈，我國審計(jì)失敗案件屢屢發(fā)生，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)問題成為審計(jì)職業(yè)關(guān)注的焦點(diǎn)。許多學(xué)者認(rèn)為在審計(jì)實(shí)務(wù)中引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式是解決我國審計(jì)質(zhì)量低下問題的方法之一。本文闡述了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的含義的，重點(diǎn)分析了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的本質(zhì)區(qū)別，并提出了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的特別要求。

[關(guān)鍵詞]審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的含義

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指，以被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，綜合分析影響被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各種風(fēng)險(xiǎn)因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險(xiǎn)水平確定實(shí)施審計(jì)的范圍、重點(diǎn)，進(jìn)而進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查的一種審計(jì)方法。它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠降低潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，如果事先認(rèn)定某個(gè)審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不會(huì)接受聘約；一旦認(rèn)定風(fēng)險(xiǎn)沒有超過其承受范圍而簽訂了審計(jì)聘約，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)最高的環(huán)節(jié)，“投以重兵”，以降低訴訟風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)審計(jì)全過程風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與控制，并同時(shí)對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的重要思想之一。評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定財(cái)務(wù)報(bào)表各部分發(fā)生錯(cuò)弊的可能性，從而有利于分配審計(jì)資源，提高審計(jì)效率、效果。根據(jù)已確定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃可接受水平和固有風(fēng)險(xiǎn)以及內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)價(jià)，可以得到計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)可接受水平。計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)可接受水平的公式可以表示為：計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)可接受水平=審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃可接受水平÷（固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)）。

由此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師便可根據(jù)計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)可接受水平控制實(shí)質(zhì)性測(cè)試。如果計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)可接受水平高，實(shí)質(zhì)性測(cè)試取證數(shù)量就少，反之就要多取證，這樣才能保證最終的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在最初確定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)計(jì)劃可接受水平內(nèi)。可以說，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種主動(dòng)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)模式。

二、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，也稱為經(jīng)營（商業(yè)）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)，是以現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型（審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)）為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)。現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行了改進(jìn)，是審計(jì)技術(shù)方法在系統(tǒng)理論和戰(zhàn)略管理理論基礎(chǔ)上的重大創(chuàng)新，它以被審計(jì)單位的戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，會(huì)計(jì)報(bào)表重大錯(cuò)誤分析和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系起來，從而提出注冊(cè)會(huì)計(jì)師從源頭分析和發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的觀念是因?yàn)橥ㄟ^“戰(zhàn)略分析-流程分析-經(jīng)營業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)-財(cái)務(wù)報(bào)表剩余風(fēng)險(xiǎn)分析”的基本思路。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)針對(duì)傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不到位，未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域，造成審計(jì)過量或?qū)徲?jì)部足的缺點(diǎn)，大大加強(qiáng)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，做到了以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心，是評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)觀念、范圍的擴(kuò)大與延伸，是傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的繼承和發(fā)展，真正體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的理念。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的本質(zhì)區(qū)別于審計(jì)理念和審計(jì)技術(shù)方法的不同。

1、審計(jì)重心轉(zhuǎn)移。引入“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”概念，正式啟用現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序的重心從以測(cè)試為中心轉(zhuǎn)變到以最初的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為中心。這一轉(zhuǎn)移具有重要意義，真正體現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的理念。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的根源進(jìn)行評(píng)估，從本質(zhì)上看問題，才不會(huì)被問題的現(xiàn)象所迷惑，而做出錯(cuò)誤的判斷。也可以說基本完成了由被動(dòng)審計(jì)到主動(dòng)審計(jì)的轉(zhuǎn)變。

2、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重心由控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估轉(zhuǎn)變到重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的綜合分析評(píng)估。現(xiàn)代企業(yè)中若存在舞弊現(xiàn)象，以管理舞弊為源頭的自上而下的舞弊遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于單純性的基層員工舞弊，而重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)主要與管理舞弊相關(guān)。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估就是針對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)現(xiàn)管理舞弊。強(qiáng)調(diào)對(duì)管理當(dāng)局和治理當(dāng)局的溝通，樹立了禁止管理舞弊的警示標(biāo)牌。

3、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估從零散走向結(jié)構(gòu)化。改進(jìn)審計(jì)業(yè)務(wù)流程，實(shí)現(xiàn)審計(jì)事務(wù)操作與現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論逐步接軌。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)兩大源自審計(jì)對(duì)象的關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)分割開來，進(jìn)行相對(duì)獨(dú)立的分析評(píng)估，缺乏整體性；現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將這兩大風(fēng)險(xiǎn)綜合為重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)行系統(tǒng)化的分析，從更多方面把風(fēng)險(xiǎn)因素有機(jī)地聯(lián)系在一起，有利于從宏觀上把握風(fēng)險(xiǎn)的整體性。

4、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的方式以分析性復(fù)核為中心。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序是注冊(cè)會(huì)計(jì)師開展審計(jì)測(cè)試的前提和基礎(chǔ)，它立足于被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)核算但不能局限于其會(huì)計(jì)資料、關(guān)注被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度但又不能受制于其內(nèi)部控制制度。傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的分析性復(fù)核程序主要用于財(cái)務(wù)報(bào)表分析，往往會(huì)忽略非財(cái)務(wù)信息；現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的指導(dǎo)下，分析性復(fù)核開始走向功能上的多樣化，對(duì)非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的信息也進(jìn)行分析，而且要將現(xiàn)代管理方法中的某些先進(jìn)的分析工具運(yùn)用到工作當(dāng)中去。

三、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的特別要求

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以被審計(jì)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性和公允性為審計(jì)總目標(biāo)，因而它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在具備傳統(tǒng)的審計(jì)素質(zhì)的基礎(chǔ)上，還對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提出了特殊的要求。要求提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)素質(zhì)、執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德水平。

任何審計(jì)業(yè)務(wù)都是注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成的。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下，首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要采用復(fù)雜系統(tǒng)的認(rèn)知模式，這不但需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備更為全面的思維方式，而且需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在具備傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)、審計(jì)知識(shí)同時(shí)，還要具備戰(zhàn)略和風(fēng)險(xiǎn)管理等知識(shí)，從而了解、分析客戶風(fēng)險(xiǎn)管理過程以及客戶控制那些威脅企業(yè)實(shí)現(xiàn)整個(gè)企業(yè)目標(biāo)和企業(yè)經(jīng)營管理環(huán)節(jié)目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)的手段、方法。其次，對(duì)于客戶戰(zhàn)略、環(huán)節(jié)等的分析，必須建立在注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于客戶所處的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)環(huán)境有足夠的認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)之上。這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于衡量戰(zhàn)略、環(huán)節(jié)的控制措施的效果的指標(biāo)，包括市場(chǎng)指標(biāo)、財(cái)務(wù)指標(biāo)、非財(cái)務(wù)指標(biāo)，有足夠的把握能力。

現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是社會(huì)發(fā)展的客觀要求，也是審計(jì)事業(yè)本身發(fā)展的結(jié)果，同時(shí)它也對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)素質(zhì)提出了新的要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求、不斷地提高自身的執(zhí)業(yè)水平，才能有效地防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)并為資本市場(chǎng)的科學(xué)、有序發(fā)展提供服務(wù)。

參考文獻(xiàn)

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