國有集團化企業潛虧治理問題研究

◎ 文/王國義

國有集團化企業潛虧治理問題研究

◎ 文/王國義

潛虧是當前企業會計報表信息失真的一種主要表現形式。這種會計信息既沒有參考價值，也不能為企業決策提供正確依據，同時還為違法亂紀行為創造了條件。因此，探討企業潛虧的存在形式及危害，提出防范策略，對于規范企業管理具有重要現實意義。

國有集團化企業；潛虧；內部控制；外部審計；治理措施

所謂的潛虧，就是指企業沒有把已發生資產損失與費用開支納入相關的損益核算，仍然作為公司的虛擬資產形式，導致企業的經營成果產生一種虛漲的經濟現象。如今，潛虧現象總是頻頻發生，意味著會計信息的失真，不僅降低了資本市場的信息透明度，而且嚴重影響了企業價值、損害了投資者利益。根據實證研究結果可知，外部審計和內部控制都可以抑制潛虧現象的發生。為此，文章中基于內部控制視角和外部審計視角給出相關建議，期望可以對治理潛虧現象有所幫助，進而提高財務報告信息質量，使投資者重拾信心。現階段，公開透明地反映出企業現有的經營狀況，盡可能避免國有資產向外流失，在源頭上控制和治理企業潛虧問題，無疑是我國企業審計監督機構的需要完成的重要任務。

一、國有集團化企業潛虧問題現狀

（一）潛虧差錯表述不清，缺乏統一標準規范

現階段，針對企業潛虧治理工作，我國還缺乏具體的規范文件，對企業潛虧問題中涉及到潛虧時間、潛虧原因、潛虧負責人、潛虧范圍、潛虧形式等沒有做出明確的定義。所以企業潛虧問題表現的多種多樣，很多所謂的潛虧其實只不過是簡單的會計差錯，至于差錯具體為何，則不得而知。有些企業的潛虧內容復雜，這類潛虧問題得不到恰當的解釋，表述問題非常不清楚。根據現有監督機構的有關規定，對于重大的會計差錯更正問題，我們應該以臨時公告的方式全面展開提示性披露。然而我國實際的處理方式則是：某家上市公司出現重大會計差錯后，盡管它有在年報附注中報導了相關情況，但幾乎不會發布臨時公告，更有甚者，某些公司還會把前期會計差錯更正公告和財務季報一起公布。沒有統一規范要求，讓這些企業有了可趁之機，通過各種手段混淆視聽，在各種巧妙掩飾下進行會計差錯更正。

（二）項目多且涉及金額大，利用會計差錯進行盈余管理較明顯

很多上市公司在潛虧報告中追溯調整項目多達七、八項，并且需要調整金額也非常大。如2010年東北電氣（000585）年報公布的凈利潤是102.92萬元，可其債務重組收益確認根本就和會計相關準則規定不符，在2011年的追溯報告中，該企業竟然將凈利潤調整為-921.46萬元，利潤縮水幅度之大令人瞠目結舌。又如2010年北海國發集團（600538）發布的會計差錯更正公告中，對之前兩年的財務報告進行了追溯調整。這里面就將2008年度凈利潤調減為3,094,894.27元，調減凈資產1,428,967.20元；調減2009年度凈利潤4,217,446.87元，調減凈資產454,265.40元。這其中的會計科目發生調整的就超過了10項。就該企業營業收入來說，2008度既推遲收入5,584,662.37元，還有多計主營業務收入6,986,604.16元。還有其他上市公司一旦發布追溯調整報告，他們的利潤馬上就變為大幅度縮水，甚至直接由盈利轉為虧損。由此可見，不少上市公司利用會計差錯調節利潤進行盈余管理，以達到粉飾報表的目的。

（三）利用潛虧數據表象，掩蓋會計舞弊之實

通常會計舞弊會導致企業的賬表不符、賬實不符，很多上市公司通過借助潛虧來掩蓋他們資金上的不足，安然、世通等經典會計舞弊事件在破產前都進行了頻繁的報表潛虧。2010年，云南綠大地（ST大地，002200）財務造假案引發軒然大波。2010年3月，證監會因為云南綠大地涉嫌信息披露違規而立案稽查，經調查發現綠大地確實存在涉嫌虛增資產、收入、利潤等多項違法違規行為。2011年3月15日，綠大地董事長何學葵因涉嫌進行欺詐發行股票被公安機關逮捕。事實上，綠大地自上市以來一直實施財務報表造假，2008年和2009年分別虛增8564.68、6856.1萬元收入，然后又通過發布年報會計差錯更正公告，再調減回虛增的收入和利潤。東窗事發后，一年來綠大地股價暴跌70％，注冊會計師直接對該公司2010年度年報出具無法表示意見，綠大地面臨著退市風險。2011年4月26日，綠大地聲稱由于各種原因無法對最近三年財務報告逐年進行詳細的追溯潛虧，故前期差錯只能追溯調整至2010年度。追溯調整后2011年年報“幸免于難”，僅收到注冊會計師的保留意見審計報告。此外，一些上市公司未單獨出具會計差錯更正公告或者追溯調整公告，僅在其會計報表的附注中簡單地一筆帶過、輕描淡寫。由于會計報表本身就比較復雜，附注通常是不太引人注意，把重要的差錯信息放在附注里，很難引起投資者的關注，就難以發現隱藏在其后的真實動機，這樣容易誤導投資者做出錯誤的投資決策。

二、國有集團化企業防止潛虧的相關建議

（一）及時發現并整改內部控制缺陷

如果上市企業內部控制存在缺陷，無論是管理層無意識的誤報財務信息還是出于自身利益的目的故意操縱財務信息、粉飾報表，都會降低財務報告的信息質量。企業內部控制缺陷可能會從日常監督、專項監督以及外部相關方面等多個方面表現出來，因此企業應具備敏銳的嗅覺，及時發現內部控制缺陷并報告，從而確保企業管理層以及內部控制部門有時間制定整改計劃，有效地完善內部控制制度。對于企業已經識別出的內部控制存在的缺陷和問題，應該得到及時的整改，這個過程應該受到企業管理部門的監督和重視，并針對內部控制中發現的重大缺陷，追究相關責任單位或者責任人的責任。在每年年末進行內部控制評價時，應該明確企業內部控制缺陷的認定標準，并說明與以前年度保持一致或者做出調整的原因。如果期末已經完成了重大缺陷的整改，企業應該抽取足夠的測試樣本來測試與該重大缺陷相關的內部控制是否有效；如果在期末仍然存在未完成整改的重大缺陷，企業應該制定出相應的整改措施以及預期將要達到的效果。

（二）提升自身可持續發展能力

根據文章中的研究結論可知，更容易發生潛虧的情況包括：連續虧損、董事長與總經理兩職合一、資產規模較小；存在更多違規事項和違規處罰；盈利能力、營運能力、償債能力、發展能力較差；可操控應計利潤、未履行債務比、關聯方對資金的占有率較高的企業。因此，可以從提升企業自身的可持續發展能力，改善企業的經營狀況等方面入手，減少惡意潛虧。當企業自身的經營狀況變好，自然不需要通過利潤調節粉飾報表，其真實的經營狀況已經可以向外部描繪一幅宏偉的藍圖。如此一來，便可以從根源上減少惡意進行利潤調節、盈余管理，以誤導投資者做出錯誤決策，然后又進行潛虧行為的發生。

（三）重點關注企業內部控制的有效性

根據文章中的研究結果可知，內部控制在外部審計治理潛虧時發揮了中介變量作用，因此，為了有效治理潛虧現象，企業應當要求審計師在進行審計工作時應該重點關注企業的內部控制是否有效。審計師應該對被審計單位的組織結構、企業文化、人力資源政策、發展戰略、社會責任等內部控制環境因素，以及企業識別、評估風險的具體程序和應對風險的詳細措施，以及信息傳遞的有效性、保證內部控制規范建設和有效運行的機制等，進而全面評價企業內部控制的設計和運行能否為實現企業的戰略目標、提高企業經營的效率和效果、保護資產的安全完整、遵循國家法律法規以及企業財務報告的真實可靠五大目標提供一個合理保證。審計師應該認真做好上市企業內部控制評價報告工作，及時發現企業內部控制是否存在缺陷，并提出相關建議以幫助企業及時整改。為降低審計失敗的風險，會計師事務所應該有計劃、有步驟地培養、吸收工程、法律、金融、信息技術的專門人才加入會計師隊伍，督促企業改進內部控制，以發揮內部控制的治理作用。

（四）警惕企業面臨的財務困境

企業可以借助外部審計力量來發現潛虧問題，并出具管理建議書。企業應該要求審計師重點關注是否存在連續虧損、董事長與總經理兩職合一、資產規模較小；存在更多違規事項和違規處罰；盈利能力、營運能力、償債能力、發展能力較差；可操控應計利潤、未履行債務比、關聯方對資金的占有率較高的情形或跡象，因為根據前文研究，此類企業更容易發生潛虧現象。審計師對這些企業進行審計時應該格外警惕，必須適當地調整審計計劃、增加審計程序、配置專業技術人員等進行審計工作，以降低審計失敗的風險和發生潛虧的可能性。

（五）培養專業化的內部團隊

國有集團化企業的業務范圍多大涉足不同行業。比如在對租賃設備的價值進行評估時，專業性顯得極為重要，這樣一來企業需要在開展不同的租賃業務時有意識地對人才進行“分門別類”的培養，根據業務類型來組建人才團隊，由專人負責打造不同的租賃團隊。目前，國有集團化企業還沒有建立起內部的專業化團隊，而在國外，許多專業的租賃企業其業務領域通常專注于某一特定行業，對市場的靈敏度高，比如GE旗下的飛機租賃團隊會對未來3-5年的航空趨勢進行分析，從而判斷什么時候應該預定飛機，在航空業繁榮的時候加緊開展業務，而在航空業低迷的時候則專注于內部的管理，及時地規避價格風險。人事關系在企業發展過程中是一個不可規避的問題，企業首先需要對員工隊伍適當進行擴張。而面對企業內部部門相互扯皮的現象，需要引起高度重視，首先是管理層要起到帶頭作用，對各自的員工不袒護；另一方面，則是加強制度建設，將責任落實到人頭。

三、結語

總而言之，國有集團化企業一方面要降低資金成本，另一方面，還要提供更加多元化的增值服務，包括為客戶提供風險管理咨詢，租賃設備維護服務，運用稅收優惠政策為客戶提供更多優惠等等。以此同時，我們還需要加強對企業經營的政策法規教育工作，對企業內部各個層面的員工加強經濟責任制宣導，從嚴執行國家規定的各項財經紀律、法規及財務制度。未雨綢繆，防患未然，從源頭把國有集團化企業潛虧扼殺在搖籃之中。

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（作者單位：哈爾濱哈工軸承有限公司）

本文系黑龍江省會計學會2015年度科研立項課題“國有多元化集團基于稅會融合視角下的潛虧治理問題創新研究”〈黑會學字〔2015〕4號〉的部分研究成果。