基于新會計制度的高校成本管理探析

淡志強,　李江輝

(1.石家莊鐵道大學財務處，河北 石家莊　050043，2.河北省社會主義學院辦公室，河北 石家莊　050031)

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基于新會計制度的高校成本管理探析

淡志強1,李江輝2

(1.石家莊鐵道大學財務處，河北 石家莊050043，2.河北省社會主義學院辦公室，河北 石家莊050031)

摘要：建立科學的高校成本核算和管理體系，對提升高校管理水平、促進高校內涵發展具有重要意義。本文分析了新高校會計制度對推進高校成本管理的積極作用，同時揭示了新制度仍不能完全滿足高校成本管理的需要，提出了設置成本核算明細或輔助科目、合理劃分受益對象和期間、制定高校成本核算辦法、擴大經費管理自主權等建議，以期進一步完善新會計制度，更好地推進高校成本管理工作。

關鍵詞：高校;會計制度;成本管理

高校教育成本是社會各方長期關注的一個焦點，但一直未建立起統一的、權威的、科學的核算和管理體系[1]。當前，我國高校已從擴大規模階段轉入內涵發展階段，教育經費使用績效更成為各方關注的重點，這給高校成本管理又提出了更高要求。2014年正式實施的新《高等學校會計制度》，最突出的變化就是初步搭建了成本核算框架[2]，為高校加強成本管理、進一步提高辦學效益創造了有利條件。本文從高校成本管理視角出發，對新會計制度的積極影響和不足之處進行了分析，在此基礎上，對如何充分利用新高校財務和會計制度環境，深入做好高校成本管理工作進行了探討，以期對高校成本管理工作有所幫助。

一、新高校會計制度對高校成本管理的積極意義

(一)有助于比較完整地分析成本

新制度針對高校教學、科研、后勤、行政、離退休人員等五個方面的支出，分別設置了“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”等科目，全面系統地設計了高校成本支出的核算框架[3]。同時，對資產進行折舊和攤銷核算，將基建支出并入大賬，比較完整地反映了高校的各類辦學成本[4]。可以說，新制度基本反映了高校辦學成本的有關信息，便于全面了解高校辦學成本的構成，方便有關各方從不同側面分析高校教育成本，增強不同高校之間的可比性，提高高校會計信息的質量。

(二)有助于強化高校成本意識

長期以來，在政府主導高校經費投入和使用政策的計劃經濟模式下，高校會計制度成本核算設計不足，監督和考核無從下手，高校成本效益意識不強。新制度突出高校成本的分類核算，報表中列示了成本費用的主要內容，為比較或者考核高校生均培養成本提供了相對客觀的依據，能夠引起高校對辦學成本的重視，有利于高校樹立經營理念，加大高校強化成本管理的壓力和動力，推動高校財務管理水平的不斷提升，促進辦學經費使用效益的逐步提高。

(三)有助于成本控制措施的落實

新制度區分高校不同業務類別進行會計核算，使得很多有效的成本管理方法，如對標管理、目標成本管理、責任成本管理等方法的實施更為便利；成本管理各環節如事前規劃和決策、事中控制、事后考核等的執行更為有效[5]。“教育事業支出”、“科研事業支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”等科目的設置，為各類業務活動、不同類別專業生均成本標準的測算提供了較為可靠的依據，也為責任中心的劃分、成本會計的對接提供了便利，同時為標準成本、目標成本等的設置提供了可比數據。

(四)有助于高校成本管理考核

新高校會計制度對各方面費用支出分設科目核算，對高校相關成本發生情況和最終結果進行了反映和記錄，為成本動因確認和差異分析提供了數據來源，減少了成本管理有關業務的重復工作，便于成本考核的實施。會計記錄比較系統、科學、準確、客觀、公正，容易被成本管理各相關方認可和接受，為成本考核和獎懲兌現提供了比較權威的依據，能夠減少成本考核溝通協調工作，可以提高成本考核工作的質量和效率。

二、新高校會計制度仍不能完全滿足成本管理的需要

(一)新會計制度未按成本核算需求設置科目體系

雖然新制度向成本核算的方向邁出了一大步，但基于預算會計收付實現制的考慮，在一些方面仍有所保留，未能按成本核算的需要進行充分設計，沒有建立成本核算科目體系。五大類支出科目不是對辦學成本的核算，只是當期投入資金的記錄。比如：大型儀器設備購置等支出不能直接全部計入當期成本，而新制度全部計入當期成本費用支出。又如，對資產的折舊和攤銷進行了過渡性處理，做出了虛提的規定，影響了成本核算的完整性，雖然對有關科目進行分析后，可以將資產損耗分攤入相關業務成本[6]，但工作量較大，形成了重復勞動。

(二)部分費用支出未合理劃分受益對象和受益期間

盡管新制度對各高校各類業務活動支出進行了比較明確的劃分，但由于收付實現制這一核算基礎的局限，相對于成本會計基于權責發生制原則的要求，部分支出核算不夠科學合理，沒有區分受益對象和受益期間進行成本確認，不能反映真實成本，導致不同高校缺乏可比性。如：購置資產支出一次性全部計入購置當期的支出，科研支出沒有考慮受益期間或生命周期全部計入當期費用，以及未考慮一些管理費用、間接費用的分配，與成本核算按受益期和受益對象分攤的要求不相符，在實施成本管理時，需要對這些影響因素進行分析調整。

(三)無成本報表及成本核算辦法仍不足以引起高度重視

盡管新高校會計制度《收入支出表》中對高校主要支出內容進行了列示，但沒有明確要求編制高校成本費用報表，也沒有給出參考樣式。在高校本身沒有成本管理壓力和動力的慣性下，很難引起高校內部以及外部有關管理層的足夠重視。2013年施行的新《高等學校財務制度》第十章專門對高校成本費用管理進行了規定，要求高等學校應當根據事業發展需要，實行內部成本費用管理，建立成本費用與相關支出的核對機制，以及成本費用分析報告制度。遺憾的是這一要求沒有在新會計制度中落實，國家也沒有另行出臺相關的高校成本核算辦法。

(四)新制度部分業務成本費用核算設計與高校責權體制不匹配

新制度主要根據高校內部二級單位的設置進行成本費用支出科目設計，而當前高校主要實行“統一領導，集中管理”的財務管理體制，經費投入和使用受到有關部門的嚴格控制，如資產配置和處置，科研經費分配，教育經費投入與使用方向等，高校二級單位乃至高校沒有完全的自主權。許多高校內部人員聘任和薪金水平的決定權不在二級單位，有的甚至不在學校。雖然新制度規定各業務單位的人員經費等支出按本單位類別分別計入相應支出科目，以充分反映相應業務成本，但由于許多支出的決策權不在責任單位，而且存在人員混崗等現象，因而按新制度核算的有關成本費用，不能夠準確反映辦學成本水平，也不利于成本管理措施的有效實施。

三、完善新會計制度更好地推進高校成本管理工作

(一)設置成本核算有關明細科目或輔助科目

高校應當按新財務制度要求，考慮建立成本會計體系[7]，具體方法可以按權責發生制原則新設全套成本會計科目體系[8]，在按高校會計制度記賬的同時另行進行成本核算；也可以在新會計制度科目體系的基礎上，對不能滿足成本核算要求的科目，增設成本核算明細科目和輔助科目，以減少重復工作。如按是否計入成本及計入的學科類別設置“教育事業支出—教學成本——**學科”、“教育事業支出—非教學成本”、“科研事業支出—科研費用——**學科”、“科研事業支出—非科研費用”、“行政管理支出—管理費用”、“行政管理支出—非管理費用”、“后勤保障支出—后勤費用”、“后勤保障支出—非后勤費用”等明細賬戶；增設“教學成本—折舊或攤銷”、“行政費用——折舊或攤銷”、“科研費用——折舊或攤銷”、“后勤費用——折舊或攤銷”等科目，在計提資產折舊攤銷或對前期支出進行分攤時，登記相應的成本費用輔助科目；按學科增設“教育成本——**學科”明細科目，用于歸集屬于本學科的成本。期末分析各類支出成本費用明細科目和成本輔助科目，匯總應計入本期成本的金額，按受益對象分配結轉到相應的“教育成本——**學科”科目。

(二)合理劃分受益對象和受益期間準確核算成本

對高校各類支出內容應深入分析，按照成本核算權責發生制的核算基礎要求，合理劃分受益期和受益對象，調整資產、科研、行政、后勤等支出一次性全部計入當期的影響，準確核算當期辦學成本。對于應屬當期負擔的支出計入當期成本費用明細賬戶；對于應分攤到以后期間的按受益期分別計入以后期間；對于以后集中支付但應由當期負擔的費用應在當期預提，保證成本費用類科目真實反映當期的成本費用。資產購置支出計入相應支出的非成本費用明細賬戶，再根據折舊年限區分使用者將折舊費用計入當期成本。科研支出區分學科和課題性質分類合理確定受益期和受益對象，對于一般性課題可一次性計入當期成本費用；對于大額且對學科發展產生較長影響的課題，按設定的攤銷方法將當期攤銷金額計入相應學科的成本。應預提的債務利息費用、大修費用、租金等，應及時計入相應期間的“預提費用”科目。對于“離退休支出”、“經營支出”，由于與學生培養活動關系不緊密，建議不計入教育成本，僅作為一類支出反映。對于“上繳上級支出”、“對附屬單位補助支出”、“其他支出”，如與學生培養活動相關，則應計入教育成本，如不相關也可不計入成本。

(三)制定高校成本核算辦法規范成本核算行為

國家應按新高校財務制度要求，盡快出臺高校成本核算辦法，作為新財務會計制度的補充規定，統一成本核算的科目體系設置、核算內容口徑、會計處理方法、成本報表格式、成本分析報告及有關管理要求等。雖然2005年國家發展與改革委員會曾發布《高等學校教育培養成本監審辦法(試行)》，但由于原來缺乏配套的高校會計制度的原因，一直不能真正執行[9]。2006年以來，教育部多次表示要出臺《高等學校生均成本核定辦法》，也主要因高校會計制度因素截至目前仍未出臺[10]。隨著新《高等學校財務制度》、《高等學校會計制度》的相繼實施，當前深入推行高校成本管理已初具制度基礎。目前正在大力推行的財政支出績效預算和績效評價制度，使強化高校成本管理的外在條件亦漸趨成熟。而制定高校成本核算辦法可以說是推進高校成本管理工作的首要任務，也是貫徹國家法律法規要求、響應各界社會公眾呼聲、完善高校會計制度體系、提高校內資源配置效率、加強教育經費績效管理的內在要求。因此，盡快研究出臺高校成本核算辦法正當其時。

(四)優化高校管理體制和機制擴大經費管理自主權

教育經費有關管理部門及高校本身，應借國家本輪簡政放權改革的東風，研究出臺有關措施，切實下放教育經費使用自主權，優化高校財務管理的體制機制，保證新高校財務會計制度有關成本核算要求的有效實施，充分調動經費使用者加強成本管理的積極性和主動性，大力提高教育經費績效水平。財政部門應出臺具體措施，制止清理精減專項資金過程中細專項合并歸類成大專項的做法，遏制地方專項資金規模不但沒有減少反而進一步擴大的現象，扭轉預算管理審批手續越來越復雜、要求提供資料越來越多的趨勢。財政、教育等經費管理部門應將工作中重心放在建立規范經費使用機制上而不是經費使用審批上，完善經費使用制度體系，加強監督考核，營造經費使用者“不敢亂花錢、不能亂花錢、不想亂花錢、主動花好錢”的環境。建議高校教育經費分配推行“生均撥款+少量專項”模式，預算管理實行備案批復制。高校應賦予內部基層單位較高的預算編制和經費使用自主權，作為成本核算和考核的基本單元，實現責權利的統一。

參考文獻：

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[9]陳瑩．高校教育培養成本監審問題初探[J].財會月刊,2014(4):119-120.

[10]淡志強.淺論高校教育成本管理機制構建[J].財會通訊,2012(7):102-104.

Discussion on University Cost Management Based on the New Accounting Policy

Dan Zhiqiang1, Li Jianghui2

(1. Financial Department, Shijiazhuang Tiedao University, Shijiazhuang, 050043, China;2. Socialist College of Hebei Province, Shijiazhuang, 050031, China)

Abstract:Establishing a scientific system of cost accounting and management of universities and colleges is of great significance in improving the management level and promoting their substantial development. This paper analyzes the positive role of new university accounting policy, and reveals that the new policy can not fully meet the needs of the cost management, and then puts forward suggestions to improve the new accounting policy, such as setting some cost accounting subsidiary subjects, dividing the period of the object, expanding the financial autonomy etc. It is hoped that this paper can be of help to further improve the new accounting policy, and better promote the cost management in universities and colleges.

Key words:universities and colleges； accounting policy； cost management

文章編號：2095-0365(2016)02-0016-04

收稿日期：2016-03-15

作者簡介：淡志強(1973- )，男，高級會計師，研究方向：高校財務會計。

基金項目：河北省軟科學項目高校成本管理研究(13406229D)研究成果

中圖分類號：G647.5

文獻標識碼：A

DOI:10.13319/j.cnki.sjztddxxbskb.2016.02.03

本文信息:淡志強,李江輝.基于新會計制度的高校成本管理探析 [J].石家莊鐵道大學學報：社會科學版，2016，10(2)：16-19.