論會計核算中公允價值與資產(chǎn)減值的統(tǒng)一

章卓然

摘要：資產(chǎn)減值會計核算是基于企業(yè)會計準(zhǔn)則中謹(jǐn)慎性原則要求而推出的，其重要意義在于可以避免企業(yè)資產(chǎn)價值不實且有效地防止其人為調(diào)節(jié)利潤。公允價值的計量與資產(chǎn)減值會計有著千絲萬縷的聯(lián)系，二者之間具有一定相同點的同時，也存在著部分差異。本文將從資產(chǎn)減值會計計量與公允價值計量之間的關(guān)系入手，闡述會計核算過程中將二者統(tǒng)一的必要性，進而淺析會計核算中公允價值計量與資產(chǎn)減值會計統(tǒng)一的路徑。

關(guān)鍵詞：公允價值 資產(chǎn)減值 統(tǒng)一

會計核算中公允價值與資產(chǎn)減值的統(tǒng)一有助于降低會計準(zhǔn)則復(fù)雜性和難度，也有助于滿足不同財務(wù)報表使用者的信息需求，有利于我國會計行業(yè)的科學(xué)發(fā)展。

一、會計準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值與公允價值規(guī)定的相同點

（一）兩者都是價值觀理念的體現(xiàn)

價值觀理念主要是針對未來，考慮的是整個市場。公允價值與資產(chǎn)減值下的資產(chǎn)計量都包含在后續(xù)計量范圍之內(nèi)，其計量過程中也都是針對著未來。資產(chǎn)價值產(chǎn)生的變動——公允價值損益和資產(chǎn)減值損失都需要計入到利潤表當(dāng)中，都是企業(yè)未實現(xiàn)的損益。

（二）公允價值的思想體現(xiàn)在資產(chǎn)減值會計中

資產(chǎn)減值計量包括兩個方面，即對資產(chǎn)減值的可能性進行評價及對減值進行計量。資產(chǎn)減值可能性的評價過程中，引發(fā)資產(chǎn)減值產(chǎn)生的條件是市價下降，并且在未來可以預(yù)見的時期內(nèi)無法恢復(fù)；而在資產(chǎn)減值的計量過程中，可變現(xiàn)凈值及可回收金額正是會計準(zhǔn)則中所提到的計量基礎(chǔ)，這個計量基礎(chǔ)計算起點也是市價。同時，市價也是多種計價屬性中最符合公允價值含義的定義。

二、資產(chǎn)減值會計計量與公允價值計量的關(guān)系

（一）計量基礎(chǔ)一致

資產(chǎn)減值會計計量中提取資產(chǎn)減值關(guān)鍵是可回收金額的確定。會計準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)的可回收金額要同時估計未來資產(chǎn)公允價值扣除處置費用的余額及資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，在此基礎(chǔ)上確定是否需要計提減值準(zhǔn)備及確定減值準(zhǔn)備的金額。

首先，如果兩者之一的金額都比資產(chǎn)賬面價值大則無須計提減值準(zhǔn)備；

其次，如果資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值估計不能完全確定時，應(yīng)該按照資產(chǎn)未來公允價值扣除處置費用確定可回收金額；

最后，如果資產(chǎn)未來公允價值凈值無法確定時可以用其未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值確定可回收金額。可以看出，資產(chǎn)減值會計計量的核心是公允價值的估計，只不過是用在資產(chǎn)減值會計中可回收金額確定的哪個層次而已，因而二者的計量基礎(chǔ)是一致的。

（二）計量結(jié)果存在差異

資產(chǎn)減值計量是估計的公允價值扣除處置費用凈值與資產(chǎn)賬面價值比較中的較小者確定。可見，公允價值的計量不一定與資產(chǎn)減值計量相同，因為公允價值的計量沒有考慮資產(chǎn)未來的處置費用。因而，資產(chǎn)減值會計同公允價值計量的結(jié)果存在著一定的差異。

（三）會計處理差異

資產(chǎn)減值會計核算中，如果估計公允價值扣除處置費用后的凈值小于賬面價值，則按照兩者的差額確認資產(chǎn)減值損失，列入利潤表中。反之則無須確認資產(chǎn)減值損失，也就不必進行相應(yīng)的會計處理。可見，資產(chǎn)減值損失是預(yù)計資產(chǎn)減值時的損失計入利潤表，如果資產(chǎn)升值將不作處理。

（四）會計理念不一致

資產(chǎn)減值會計的出發(fā)點是謹(jǐn)慎性原則，其會計理念為期末資產(chǎn)價值的計量寧可低估也不能高估，即所謂的“就低不就高”，其目的是謹(jǐn)慎地預(yù)計可以實現(xiàn)的利潤。公允價值計量的會計理念，本著相關(guān)性原則。期末資產(chǎn)或是負債的計量，無論是增值還是減值都應(yīng)予以客觀的確認。故此，二者的會計理念不完全一致。

三、會計核算中公允價值與資產(chǎn)減值統(tǒng)一的路徑

（一）資產(chǎn)減值的計量依據(jù)應(yīng)以公允價值作為計量標(biāo)準(zhǔn)

公允價值計量與資產(chǎn)減值計量說到底都是資產(chǎn)價值計量的具體表現(xiàn)。從財務(wù)報表“價值觀”的觀點來看，基于公開市場參與者角度的公允價值計量相對能夠更加客觀些。資產(chǎn)減值計量是站在會計主體自身地位進行預(yù)計的，雖說會計主體的決策層最能掌握資產(chǎn)的價值信息，但是市場才是資產(chǎn)價值的決定人。公允價值計量使得企業(yè)的資產(chǎn)直接面對市場的交易，是市場中的交易雙方最后“博弈”的結(jié)果，其相對于資產(chǎn)減值計量的未來全部經(jīng)濟利益流入的現(xiàn)值更具有交易性及客觀性，在企業(yè)對外披露的財務(wù)報告中各易于報告的閱讀者接受。

（二）會計處理應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一

公允價值計量雖然是基于市場交易參與者的角度操作，理論上比資產(chǎn)減值計量更加客觀、更加符合市場的交易規(guī)則，但并不能由此將資產(chǎn)減值取而代之。原因有二：其一，公允價值實際可操作性較差、其主觀性卻較強，容易出現(xiàn)人為調(diào)節(jié)利潤及夸大資產(chǎn)價值的問題；其二，會計核算要求的謹(jǐn)慎性、穩(wěn)健性原則來看，財務(wù)報表非估值功能及市場非有效性，需要資產(chǎn)減值計量對其進行一定的限制。因而，公允價值計量應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)減值在會計處理上應(yīng)當(dāng)做到協(xié)調(diào)統(tǒng)一，建議可以運用資產(chǎn)減值的會計處理方式進行，可以起到避免人為調(diào)節(jié)利潤及虛增資產(chǎn)的問題出現(xiàn)。

（三）目的應(yīng)當(dāng)協(xié)調(diào)統(tǒng)一

我國之所以先后推出了公允價值與資產(chǎn)減值兩個會計準(zhǔn)則，其目的是顯而易見的，就是要使得國內(nèi)企業(yè)對外披露的財務(wù)信息更加真實、可靠，同時起到預(yù)防及減少財務(wù)舞弊、財務(wù)造假事件的出現(xiàn)。公允價值計量的出發(fā)點是使得企業(yè)的資產(chǎn)更加符合資產(chǎn)的定義，進而使得財務(wù)報告所披露的信息具有一定的相關(guān)性；資產(chǎn)減值會計目的則是使得資產(chǎn)價值應(yīng)該與未來的現(xiàn)金流量現(xiàn)值趨同，即只有資產(chǎn)的價值等于或者超過該資產(chǎn)未來的現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，資產(chǎn)才能被其所確認。可見公允價值目的強調(diào)的是財務(wù)信息的相關(guān)性，資產(chǎn)減值計量的目的強調(diào)財務(wù)信息的客觀性、可靠性。因而會計核算中若想使得公允價值與資產(chǎn)減值達到統(tǒng)一，就必須使得二者的出發(fā)點及其目的趨于協(xié)調(diào)一致，從而避免因公允價值計量與資產(chǎn)減值會計不一致造成兩者之間不必要的分離。

參考文獻：

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