全面“營改增”政策下的企業稅收籌劃

從2016年5月1日起，我國將營改增試點范圍擴大到建筑業、房地產業、金融業和生活服務業4大行業，并將所有企業新增不動產所含增值稅納入抵扣范圍，財政部和國家稅務總局據此發布一系列政策文件，全面推開營改增試點。自此，所有營業稅納稅人都改為繳納增值稅，實現了營業稅到增值稅的稅制轉換。

一、營改增背景下的稅收籌劃

稅收籌劃目前尚無權威的定義，一般理解為在稅法規定的范圍內，通過對經營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得節稅的稅收利益，其要點在于合法性、籌劃性和目的性。合法性要求只能在法律法規許可范疇內進行；籌劃性是由于納稅義務通常滯后于應稅行為，客觀上使納稅人可事先規劃、設計安排；目的性表明稅收籌劃是以稅收支付盡可能達到最小，獲得稅收利益為目的。

2011年“十二五”計劃綱要明確提出“擴大增值稅征收范圍相應調減營業稅等稅收”，同年出臺“營改增”試點方案總綱；2012年1月1日在上海地區對交通運輸業和部分現代服務業正式啟動“營改增”，并逐漸擴大試點地區和試點行業；至2016年5月1日，全國所有行業所有地區完成了營業稅改征增值稅的稅制轉換，自此營業稅退出歷史舞臺，我國建立了比較完整的消費型增值稅制度，構建成了全國統一規范的增值稅管理體系，是財稅體制改革取得的又一重大成果。“營改增”是以“規范稅制，合理負擔”為原則，根據財政承受能力和不同行業發展特點，合理設置稅制要素，使總體稅負不增或略有下降，基本消除重復征稅問題。但由于地域性、行業性因素，不同企業在產業規模和業務模式上存在較大的差異性，以及財稅人員對新稅收政策理解不到位操作不準確，使得并非所有企業都切實減輕了稅負。部分行業如建筑業、銀行業的企業由于稅率提高、進項稅額抵扣不充分而使稅負不減反增。因此，需要合理運用稅收籌劃，真正實現企業減稅目的，從而充分享受改革紅利，減輕企業整體稅收負擔，提升企業經營管理能力，提高企業經濟效益。

二、稅收籌劃的幾個策略

（一）一般納稅人與小規模納稅人身份選擇

增值稅一般納稅人和小規模納稅人身份的劃分可從定量和定性兩方面劃分，定量是以年銷售額為標準，即工業企業年應稅銷售額在50萬元以上、商業企業年應稅銷售額在80萬元以上、營改增應稅服務的應稅銷售額500萬以上，為一般納稅人，低于該標準的為小規模納稅人。定性是以會計核算是否健全為標準，即低于年應稅銷售額標準的小規模納稅人，只要會計核算健全，能夠準確提供銷項稅額、進項稅額和稅務機關要求的其他資料，經稅務機關批準也可認定為一般納稅人。此外，對于年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的非企業單位、不經常發生應稅行為的企業可選擇按小規模納稅人納稅。

增值稅一般納稅人實行抵扣納稅，即以銷項稅額扣除進項稅額納稅；小規模納稅人實行簡易征收辦法，以3%的征收率乘以銷售額納稅。除一般規定外，以下情況增值稅一般納稅人可以選擇簡易征收辦法計稅（1）營改增后一般納稅人提供的部分服務（如公交客運等公共交通運輸服務、經認定的動漫企業為開發動漫產品提供的相關服務、電影放映服務、倉儲服務、裝卸搬運服務、收派服務和文化體育服務、以納入“營改增”試點之日前取得的有形動產為標的物提供的經營租賃服務、在納入“營改增”試點之日前簽訂的尚未執行完畢的有形動產租賃合同等）可以選擇簡易計稅方法按3%征收率計算繳納增值稅；（2）一般納稅人銷售自己使用過的、未抵扣進項稅額的固定資產減按2%征收率計算繳納增值稅；（3）自2016年5月1日起，一般納稅人銷售、出租其2016年4月30日前取得的不動產，房企銷售的老項目，可以選擇適用簡易計稅方法，按5%征收率計算繳納增值稅。

因此，以上政策為企業的納稅安排提供了籌劃空間，納稅人身份的籌劃一般依據稅負無差別平衡點的增值率，增值率高于無差別點，低征收率作用明顯；增值率低于無差別點，進項抵扣作用明顯。因此，只要找出增值率的稅負無差別點，在這一增值率水平之上，企業適用簡易征收率比較合適。在這一增值率水平之下，企業適用憑票抵扣方式比較有利。當然，由于各個行業簡易征收率、銷項稅額適用稅率、進項稅額適用抵扣稅率有所不同，稅負無差別點在各個企業也是不同的。企業在選擇納稅人身份時，應當靈活運用稅收政策進行計算判斷，通過進行合并、分立或分拆等提高或降低年銷售金額，掌握身份選擇的主動權，有效減少稅收負擔。對于年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的非企業單位及不經常發生應稅行為的企業，可通過稅負比較等方法進行納稅籌劃，選擇納稅人的身份。

（二）重大資產處置方式選擇

按現行規定，納稅人銷售自己使用過的、未抵扣進項稅額的固定資產，適用簡易辦法減按2%征收增值稅；納稅人在資產重組中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或部分實物資產以及與其相關的債權、債務和勞動力一并轉讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍；2016年5月1日起，在資產重組過程中，涉及的不動產、土地使用權轉讓行為不征收增值稅.

資產處置是企業資本運作的重要內容，其業務構成要素和財務處置方案的多樣性，以及現行稅制對企業兩種處置行為的不同處理方式，為企業開展資產剝離經濟活動提供了稅收籌劃空間，企業可從稅負的角度進行綜合比較，擇優選擇稅負較低的資產處置方式。

（三）企業集團業務流程再造

增值稅較營業稅的一大優勢就是可以避免重復征稅，有利于行業的細分化和專業化發展，提高生產效率。在此背景下，企業集團可以通過將部分服務進行外包，做自己最為擅長的領域，將一些研發、設計、營銷等內部服務環節從企業主業剝離出來后，不僅能更加專注于提供某類型服務，成為效率更高、專業更強的創新主體，催生新技術、新產業、新業態、新商業模式，為實施創新驅動發展戰略和推動大眾創業、萬眾創新拓展更為廣闊的空間，也為民營經濟和小微企業營造更為寬松的發展環境。如“營改增”后，企業可選擇委托運輸還是使用自營車輛運輸，非獨立核算的自營運輸隊車輛運輸耗用的油料、配件及正常修理費用支出等項目，按照17%的增值稅稅率抵扣，而委托運輸企業發生的運費抵扣按交通運輸業稅率為11%，企業集團可根據實際測算結果，進行調整優化。

（四）經營模式籌劃

按現行規定，一般納稅人提供有形動產租賃服務，稅率為17%。遠洋運輸的光租業務、航空運輸的干租業務，屬于有形動產經營性租賃。光租業務，是指遠洋運輸企業將船舶在約定的時間內出租給他人使用，不配備操作人員，不承擔運輸過程中發生的各項費用，只收取固定租賃費的業務活動。干租業務，是指航空運輸企業將飛機在約定的時間內出租給他人使用，不配備機組人員，不承擔運輸過程中發生的各項費用，只收取固定租賃費的業務活動。企業可靈活轉變經營模式，為上述遠洋運輸和航空運輸配備專用人員，從而變有形動產經營性租賃業為交通運輸業，稅率從原來的17%降低到11%，產生6%的節稅空間。

（五）減免稅等優惠政策籌劃

營改增后國家對4大行業原稅收優惠政策原則上予以延續，對老合同和老項目實行政策平轉，對特定行業制定了過渡性優惠措施等，基本是把過去營業稅的優惠政策和增值稅本身的優惠政策全部承繼下來，企業應詳細研讀“營改增”的過渡政策，探討相應的稅收優惠，充分利用政策為企業稅收籌劃工作提供參考。其中的免稅條款和零稅率政策為企業提供了廣闊的籌劃空間。企業可依靠零稅率或者免稅政策選擇不同的行業和領域，利用優惠政策取得價格優勢，進而提高企業的同行競爭力和市場占有率。利用零稅率或放棄免稅權的一般納稅人企業，其客戶取得的進項稅額可以抵扣，會大幅度提升企業的運營能力和盈利能力。

（六）延期納稅籌劃

通過稅務籌劃實現推遲繳納稅款，相當于獲得了一筆政府無息貸款，獲取貨幣資金時間價值，有利于其資金周轉.因此，企業可以通過籌劃服務合同等方式推遲納稅義務的產生.例如，稅法規定一些固定資產可以采用加速折舊法，使投資初期繳納最少的稅收，獲得遞延所得稅資產，減少當期所得稅費用，把稅收推遲到以后期間，相當于延期納稅。此外，對于企業購進大額固定資產時，也可根據實際情況在180天內的認證期選擇恰當的認證時點，按照規定，增值稅專用發票需要在認證的次月申報納稅，如果企業當期沒有足額的銷項稅額，認證的進項稅額也無法充分抵扣。

三、稅收籌劃需統籌考慮的其他因素

（一）注重企業整體利益，實現企業價值最大化

一是對于納稅人身份的籌劃要綜合考慮企業成本。小規模納稅人要轉換為一般納稅人時應考慮，一般納稅人要有健全的會計核算制度，需要培養和聘用專業會計人員，將增加企業財務核算成本；一般納稅人的增值稅征收管理制度較小規模納稅人復雜，需要投入的財務、物力和精力更多，會增加納人繳納成本 。二是對于經營模式的籌劃，在為光租和干租配備專業人員、轉變經營模式的過程中，需綜合考慮企業資金承受能力和成本控制狀況，即人員的增加能否為企業真正謀福利，不能只看稅收上的利益而無視企業整體效益。

（二）注重統籌安排，加強學習培訓

稅務籌劃具有很強的專業性和綜合性，營改增政策又處于不斷完善制訂中，企業必須做好良好的計劃和統籌工作，同時加強學習，積極參加稅務部門舉辦的各項培訓，提高相關人員的籌劃意識和專業素養，有效借助中介或者專業人士的力量，從而實現降低企業涉稅風險。加強與稅務部門的溝通協調，關注稅收要求的變化趨勢，提高對稅收政策的敏銳度和應變能力，進而為企業稅務籌劃工作提供及時的有效信息。（作者單位為長江瀘州航道局 ）