基于GAIN績效指標的內部審計增值評價體系研究

本文運用公司治理導向理念對平衡計分卡模型中的客戶維度內容僅行了修正，提出了審計委員會和管理層需求及評價的概念。去除了財務維度，增加了審計成果價值評價維度，使其更適用于內部審計價值增值評價。并將最具意義的25項GAIN績效指標融合進修正后的平衡計分卡模型。為內部審計價值增值評價提供指導。

一、價值增值的定義

IIA對定義中所提到的“增加價值”作了如下解釋：“組織存在的目的是創造價值，或者使組織的所有者、其他股東客戶受益。組織提供價值的方式則是生產產品或者提供服務，并且通過利用資源推銷這些產品或者服務。在收集、理解和評估風險的數據時，內部審計人員對組織的運營有了更為深刻的理解，并提出了一些改進運營的建議，而這對于組織來說都非常有益。內部審計人員可以通過咨詢、建議、書面報告或者其他形式向合適的管理人員或運營人員傳遞這種非常重要的信息。”

二、公司治理導向視角下的內部審計增值

（一）公司治理概念的界定

公司治理或組織治理是一個經常被監管者、投資者、注冊會計師和懂事會使用的、含義廣泛的概念。前SEC主席Arthur Levitt強調了公司治理的重要性，他指出公司治理是“有效市場監管不可或缺的過程，是公司管理層、董事會和它的財務報告系統之間的一種關系”，Levitt關于公司治理的定義反映出了監管者的立場及其對財務報告的關注。 世界經濟合作與發展組織（OECD，1999）對公司治理給出了一個更為廣泛的定義“公司治理是一種據以對公司進行管理和控制的體系。公司治理明確規定了公司的各個參與者的責任和權利分布，諸如，董事會、經理層、股東和其他利益相關者。并且清楚地說明了決策公司事務時所應遵循的規則和程序。同時，它還提供了一種結構，使之用以設置公司目標，也提供了達到這些目標和監控運營的手段。”

（二）內部審計在公司治理中的價值分析

由于委托代理關系的多層次，如股東和董事會之間的代理關系，管理層和員工之間的代理關系，相對應的公司治理也是多層次的。由內部審計在組織中的定位知，內部審計涵蓋了公司治理的各個層次，所以內部審計通過對公司各代理層次進行控制、監督和評價從而在內部治理中發揮基礎作用。同時由于內部審計向董事會下屬的審計委員會的報告機制，決定了內部審計在以董事會為治理核心的公司治理中發揮著重大作用。 IIA《準則》2130 規定：“內部審計活動應該評價公司治理過程并提出改進公司治理的恰當建議，以實現下列目標：（1）在組織內部推廣恰當的道德和價值觀；（2）保證有效的績效管理和責任性；（3）向組織內部有關部門有效傳達風險和控制信息；（4）有效協調董事會、外部審計師及管理層與內部審計師之間的工作和信息溝通。內部審計師應當對組織內與道德相關的目標、項目以及活動的設計、實施及效果進行評價。” Hermanson Rittenberg 則認為，公司治理的主題主要是兩個方面，一個是控制的有效性，另外一個是風險管理的有效性。內部審計通過為審計委員會“效力”參與公司治理，內部審計是“審計委員會的耳目”。內部審計在公司治理中的具體作用可以歸納為：（1）系統評估控制環境，對控制的有效性進行測試。（2）評價管理層執行控制過程的有效性。（3）對風險控制系統的充分性和有效性進行評價。（4）對管理層的風險管理過程進行評價。（5）執行審計委員會的欺詐分析和特別調查。（6）對高層基調進行獨立評價。

內部審計在公司治理中的價值，主要體現為企業內部審計在董事會的領導下，致力于改善內部治理結構和機制的服務活動，并向其報告審計情況，讓其及時了解相關情況并據此采取措施促進和幫助管理層有效履行其受托責任，進而減少代理成本，提高管理績效，促進企業價值增值。

公司治理不僅是企業所有者與經營者之間的一種權力制衡機制，更是維護組織所以利益相關者利益的機制。隨著公司治理功能的發展，內部審計也在以往遵循性和財務性的傳統審計工作基礎上擴大到保證咨詢服務方面，已從傳統的“查錯防弊”提升為“幫助企業增加價值”。這與公司治理的目標，即維護各方利益相關者的利益一脈相承。內部審計的存在，客觀上會對組織內的經營管理者和其它職能部門產生威懾作用，使其不得不維持良好的控制系統，并努力改善工作績效，更好地履行其受托責任。這種被動的自律行為客觀上導致了組織價值的增加。

三、基于GAIN績效指標的修正平衡記分卡內部審計增值評價模型

（一）GAIN績效指標

Ziegenfuss（2000）在IIA的支持下依據GAIN（全球審計信息網）所進行的內部審計績效指標調查所得到的審計績效指標是最受認可的審計績效評價指標，Ziegenfuss通過檢驗84個GAIN績效指標，最終識別出了25個對首席審計官最為重要的績效指標（表1）。

（二）運用公司治理導向理念修正的平衡計分卡模型

平衡計分卡，自1992年Robert S. Kaplan David P. Norton提出以來，歷經十四年的發展，其架構已基本成熟，被《哈佛商業評論》評選為近七十五年來最具影響力的管理工具之一。平衡計分卡是一個綜合評價企業長期戰略目標的指標評價系統，它由財務、客戶、內部經營過程、學習與成長四個相互聯系的部分組成，為每一部分設計適當的評價指標，賦予不同的權重，形成一套完整的業績評價指標體系。平衡計分卡用驅動績效的指標，輔助財務指標衡量過去績效評價的不足，其目標和評價指標是從組織的愿景與戰略衍生而來，透過四個層面：財務、顧客、企業內部流程、學習與成長來考核一個組織的績效，組成平衡計分卡的架構。平衡計分卡在企業業績評價中的優越性非常明顯，因此，自創建以來在西方得到了廣泛的應用。

由于內部審計的特殊性，其價值主要體現為企業內部審計在董事會的領導下，致力于改善內部治理結構和機制的服務活動，并向其報告審計情況，讓其及時了解相關情況并據此采取措施促進和幫助管理層有效履行其受托責任，進而減少代理成本，提高管理績效，促進企業價值增值。因此，平衡計分卡模型不能完全適用于內部審計價值評價，因此，本文依據公司治理導向審計理念對平衡計分卡模型就行了部分修正，以便更加適用于內部審計價值評價。我們保留了平衡計分卡模型中的學習和成長維度和內部業務流程維度，對客戶維度內容僅行了修正，提出了審計委員會和管理層需求及評價的概念。去除了財務維度，增加了審計成果價值評價維度（圖1）。

（三）基于GAIN績效指標的內部審計增值評價指標體系

GAIN（全球審計信息網）提供的內部審計績效指標是在全球范圍內廣泛調查和征求意見后形成的，具有很強的實踐性，Ziegenfuss運用統計手段識別出的這25個績效指標包含了影響內部審計績效的大部分主要因素，具有很強的指導意義。將GAIN績效指標與修正后的平衡記分卡模型相結合，能夠更好的為內部審計增值評價提供指導（圖2）。

四、結語

本文運用公司治理導向理念對平衡計分卡模型中的客戶維度內容僅行了修正，提出了審計委員會和管理層需求及評價的概念。去除了財務維度，增加了審計成果價值評價維度，使其更適用于內部審計價值增值評價。并將最具意義的25項GAIN績效指標融合進修正后的平衡計分卡模型。為內部審計價值增值評價提供指導。（作者單位為國網淮南供電公司）