企業全面預算管理中存在的問題及解決對策

孫曉序

摘要：目前，全面預算管理理念已在國內得到普遍認同，并逐漸成為企業內部管控重要手段之一。然而在實務工作中，部分企業全面預算管理方法與先進水平仍有一定差距，更有部分企業預算管理工作只是流于形式、敷衍了事，無法真正發揮全面預算管理有效作用。本文從預算目標制定、預算編制、預算執行分析、預算調整、預算考核等主要環節深入剖析了企業全面預算管理工作中普遍存在的問題，并在此基礎上有針對性地提出了解決方法和途徑，對企業有效利用全面預算管理手段優化資源配置、實現企業戰略、提高企業價值提供了依據。

關鍵詞：全面預算管理；問題；解決對策

一、全面預算管理的目的及意義

自2000年9月國家經貿委發布《國有大中型企業建立全面預算管理制度》以來，全面預算管理理念已在國內得到普遍認同，全面預算管理方法也得以廣泛應用。然而到目前為止，仍有部分企業全面預算管理工作只是“按章行事”，被動地執行上級布置的預算任務，并沒有將其視為推動企業發展的有效手段。全面預算管理的目的及意義究竟何在？根據“全球最佳實務數據庫”（Global Best Practice）定義，“預算是一種系統的方法，用來分配公司的財務、實務及人力等資源，以實現公司既定的戰略目標”；財政部印發的《關于企業實行財務預算管理的指導意見》則將全面預算管理定義為“利用預算對企業內部各部門、各單位的各種財務及非財務資源進行分配、考核、控制，以便有效地組織和協調企業的生產經營活動，完成既定的經營目標”。可見，預算本身并不是最終目的，推動企業完成既定的經營目標、實現企業戰略才是全面預算管理意義所在。

全面預算管理主要包括預算目標制定、預算編制、預算執行分析、預算調整、預算考核等主要環節，任何一個環節出現問題都會影響到企業全面預算管理工作總體效率和效果。在下文中，筆者將逐一分析全面預算管理各環節中普遍存在的問題，并有針對性地提出解決方法和途徑。

二、全面預算管理中存在的問題

（一）預算目標制定

預算目標制定作為全面預算管理工作的起點，對企業生產經營活動具有很強的導向作用。如果目標制定缺乏合理性、與企業戰略脫節，則全面預算管理在優化資源配置、提高經濟效益、實現企業戰略等方面都將難以發揮有效作用。企業在預算目標制定環節主要存在以下問題：

一是目標制定完全是自下而上的數據匯總，缺乏戰略高度和全局意識。部分企業制定預算目標時決策層參與程度較低，全權交給下級單位匯總上報。然而，基層單位上報預算時往往存在自利行為，傾向于為爭奪有限資源或獲得理想考核結果而產生“預算松弛”現象，業務預算、資本預算、籌資預算、財務預算等各專項預算也容易相互脫節，最終導致全面預算管理難以充分發揮優化資源配置、實現企業戰略的作用。

二是目標制定完全是自上而下的目標下壓，脫離企業實際情況。企業制定預算目標時，應以戰略為導向，實施“決策層提出總體方案、全員廣泛參與”的上下聯動式目標制定方式。但部分上級企業由于自身利益或本級預算壓力，傾向于向下級單位下壓較高的預算目標，甚至遠遠超過其實際經營管理能力，下級單位在預算編制時只能湊數上報，導致預算目標喪失合理性。

三是目標制定存在短期行為，忽略企業長期利益。目前大多數企業開展全面預算管理工作仍以年度為周期，盡管已有部分企業將中長期預算納入預算管理范圍，但考慮到任職期限及不確定因素，企業管理者仍傾向于將年度預算的優先級置于長期預算之上，甚至通過利潤操縱等手段虛增盈利，進而在短期內獲得額外經濟利益。

（二）預算編制

Hackett Benchmarking & Research公司研究標明，企業計劃和編制預算平均需要消耗管理人員20%-30%的時間，可見預算編制是全面預算鏈條中耗時最多、最為細致的環節，發揮著將預算目標量化和具體化的重要作用。企業在預算編制過程中主要存在以下問題：

一是預算編制全員參與程度較低。企業基層員工在全面預算管理工作中普遍缺乏“主人翁”意識，認為做預算只是管理層和預算編制人員的責任，甚至認為預算工作應由財務部門全權負責。產生預算執行差異時，相關責任人也時常出現相互推諉現象，管理人員傾向于將目標執行差異歸咎于業務人員，而業務人員則認為是管理人員目標制定不合理所致。

二是預算編制缺乏彈性。預算編制方法包括固定預算、彈性預算、概率預算、零基預算、增量預算、定期預算、滾動預算等，但考慮到預算編制消耗時間長、投入精力多，大多數企業在實務工作中僅采用最基礎的固定預算、增量預算和定期預算的編制方式。然而，預算缺乏彈性可能會使企業實際經營環境與目標制定假設條件差異程度較大，導致預算喪失合理性。

（三）預算執行分析

預算執行分析是企業確保生產經營活動按計劃進行，及時發現和糾正預算執行差異的有效手段。然而部分企業全面預算管理工作存在“虎頭蛇尾”現象，注重預算編制而忽略執行監督，導致企業計劃好但實施難，主要存在以下問題：

一是預算執行分析不到位導致戰略規劃不能落地。部分企業未有效利用預算執行分析手段對預算完成情況進行動態監測；部分企業雖然建立了預算分析指標體系，但并沒有深入分析差異原因并及時采取糾偏措施；甚至有部分企業預算實際執行與目標制定完全脫離，使預算目標成為“一紙空文”。

二是預算監督不到位導致問題集中暴露。企業應動態監測各項指標的預算執行進度，并提前做好生產經營計劃及財務規劃，特別是涉及大額訂單、重要投融資行為、潛在訴訟風險、大額減值損失等重大事項應盡量早作打算，防止臨近期末問題集中暴露，導致企業無法完成預算目標而又無力補救。

（四）預算調整

為保證預算管理的嚴肅性和約束力，部分企業規定預算目標一律不予調整，部分企業則只允許在自然災害、法律法規變動、會計政策變更等極其特殊的情況下予以調整，導致預算管理嚴肅性較強而缺乏必要柔性。相反，也有部分企業預算調整門檻過低，導致預算喪失了必要的約束力，如何平衡預算的剛性和柔性是企業預算管理中普遍面臨的難題。

（五）預算考核

預算考核作為全面預算管理鏈條最終環節，其重要性不容忽視。考核目標設定和權重分配均體現了企業的戰略導向和管理意圖，科學合理的預算考核體系不僅能夠公平公正地反映企業的生產經營成果，更有助于提升企業內部管理水平，激勵企業努力實現戰略目標。然而，完善預算考核體系并非易事，企業預算考核環節主要存在以下問題：

一是指標選取過于單一，沒有結合企業實際情況推行差異化考核機制。不同企業發展階段不同，企業戰略目標也不盡相同，單一的指標體系很難有效衡量所有企業的經濟效益和管理水平。

二是僅考核財務指標，并未將非財務指標一并納入考核體系。盡管財務指標能夠在一定程度上反映企業的盈利狀況、資產質量、債務風險以及經營增長能力，但畢竟財務指標主要反映歷史數據，在評價企業未來價值方面效果欠佳。從管理角度來看，不同下級企業具有不同戰略地位，部分企業戰略目的并非擴大規模或增進效益，而是在于提高市場占有率、擴大品牌知名度、保證項目進展程度、研究開發新產品等，對于這類企業，單憑財務指標很難有效評價企業的發展狀況和管理水平。

三是僅關注預算目標完成程度，對目標制定的合理性和準確性缺乏考量。部分企業為實現理想考核結果，在預算上報環節傾向于故意壓低目標，以減輕完成壓力。管理者有時很難判斷企業究竟是通過努力經營超額完成預算，還是由于目標制定偏低而營造出預算完成良好的假象。因此，若僅關注目標完成程度，而不對目標上報的準確性加以約束，則可能導致高報目標的企業由于未能完成受到懲罰，相反壓低目標的企業卻可以憑借超額完成而獲得獎勵。

三、全面預算管理問題的解決對策

（一）規范預算目標制定程序，關注短期效益兼顧長期發展

為保證預算目標合理性，企業制定目標時應采取上下結合的工作方式，決策層提出戰略規劃，預算執行單位提出具體方案，雙方溝通協商后確定預算目標。同時，為實現預算目標的戰略導向性，避免短期行為，企業可在年度預算基礎上引入為期三至五年的任期預算，并持續考核，以保證企業長遠發展；亦或設立“獎金池”，留存部分考核獎勵延期發放，后期經營不善予以扣減，業績良好則照常發放，從而激勵企業持續改進績效。

（二）考核獎懲落實到基層，提高預算編制全員參與程度

筆者認為，企業預算編制全員參與程度較低、基層人員責任意識淡薄，除宣傳普及不到位，與考核獎懲未落實到基層也有很大關系。多數企業預算考核結果僅與高層管理人員薪酬掛鉤，無論預算完成情況如何，均對基層員工薪酬水平不產生任何影響，不免導致基層員工缺乏開拓業務與節省費用開支的動力，甚至產生“期末狂歡”現象。因此，為提高預算編制全員參與程度，建議企業加強制度管理，將責任落實到部門和個人，相應考核獎懲也與基層人員薪酬掛鉤，綜合運用績效薪金、榮譽褒獎、晉升機會等多種獎勵手段，充分調動企業全員在全面預算管理活動中的積極性，引導員工利益與企業利益趨同。

（三）不同預算編制方法綜合運用，提高預算彈性

為提高預算彈性，部分學者提出針對不同項目采取不同預算編制方法，例如：變動成本采用彈性預算、開拓新業務采用概率預算，對外捐贈采用零基預算、銷售與生產采用滾動預算等；部分國外企業則引入“激進預算”、“基本預算”、“保守預算”等多套預算方案，依據企業實際經營環境最終選擇一套方案依照執行，同樣值得借鑒。但需要提醒企業注意，上述方法均會大幅增加預算編制人員的工作量，需要企業結合實際情況予以考慮。

（四）完善預算執行分析指標體系，建立外部監督與自我評價相結合的管理機制

針對預算執行監督不到位的問題，建議企業建立預算執行分析指標體系，從盈利能力、資產狀況、債務風險等方面多方位動態地監測下級企業的預算執行情況，對于預算執行差異，及時溝通了解、深入分析原因、積極采取措施；同時，應鼓勵下級企業加強預算執行分析自我評價工作，可將相關工作開展情況納入考核范圍，對于自評工作及時透徹、監控到位的企業給予獎勵。

（五）合理確定預算調整原則，平衡預算管理的剛性與柔性

針對下級企業提出的預算調整申請，上級企業應具體問題具體研究，避免“一刀切”式管理方法，在保證預算嚴肅性的前提下給予企業一定預算調整空間，特別是生產經營環境變化引起的要素價格、市場供求等因素變動，也應作為預算調整合理原因之一。以黃金貿易企業為例，2015年金價暴跌，一度跌至六年低位，許多業內人士甚至行業研究專家都始料未及，在這種情況下，若下級企業針對金價下跌申請預算調整，上級企業應當予以考慮。

（六）推行差異化考核機制，科學設定考核指標及權重

企業在預算管理中應充分考慮下級企業的戰略地位及發展階段，針對不同企業或企業類型分別設置預算考核指標并合理分配權重。在指標選取過程中，可利用平衡計分卡，將財務指標與非財務指標、定性指標與定量指標結合起來，從財務、客戶、內部流程及學習與成長四個維度中選取適當指標分別分配給不同企業，執行差異化考核制度。同時，為防止企業故意壓低預算目標以減輕完成壓力，上級企業可將目標制定“準確性”作為指標之一納入考核體系，或參照“New Soviet Incentive Model”及“聯合確定基數法”等方法引入少報罰金，對目標制定與實際情況偏離程度較大的企業予以一定懲罰。

四、思考與探索

本文中，筆者針對企業全面預算管理中普遍存在的問題進行了分析并提出解決建議，但在實務工作中，預算管理人員仍面臨著一些其他難題，目前相關理論與實踐研究較少或尚未形成定論，筆者認為值得商榷，現列舉如下，希望與各位同仁共同探索。

（一）如何界定預算考核中的特殊事項

企業在考核清算過程中通常會對經濟環境變化、相關政策變更、自然災害、意外損失等特殊情況進行單獨考量，對符合條件的事項予以剔除或加回。然而如何界定“特殊事項”？企業未能完成預算目標是否是客觀因素造成、能否最終歸結到自身生產經營水平及市場應變能力上？針對被考核企業提出的形形色色的調整事項，如何保持科學合理的調整口徑？在保證預算考核嚴肅與公正的前提下，如何盡可能提高企業經營的積極性？……這些都是企業在預算考核中應當加以關注的問題。

（二）彈性預算下如何有效進行考核

筆者在文中提到，為提高預算彈性，企業可針對不同預算項目采取不同的預算編制方法，或制定多套預算方案。然而，彈性預算下如何實施預算考核？究竟選取哪一種預算方案作為考核基準？如何在保證預算彈性的同時又不喪失預算管理的嚴肅性和考核的公平性？……這些都是企業在引入彈性預算前應當予以考慮的問題。

（三）如何科學評價定性指標的預算完成程度

為更加充分、全方位地評價企業的經營水平和管理能力，企業在設置預算考核指標時不應局限于定量指標，而應將產品研發能力、服務質量、創新能力、員工滿意度等定性指標一并納入考核體系。然而，由于缺少量化約束，企業核定定性指標預算完成程度時，一般只能設置“優秀”、“良好”、“平均”、“偏低”、“較差”等評價等級并相應分配考核分數，不免摻雜主觀成分，很難保證考評結果絕對公平合理。如何確定定性指標考核原則，盡量保證考核結果公平公正，同樣是企業在預算管理工作中需要進一步思考與探索的問題。

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【作者單位：中國工藝（集團）公司】