公立醫院全成本核算實施難點及對策

張蘇

摘要：醫院全成本核算是根據醫院管理的需要，對一定時期內醫療服務活動中所發生的各項耗費進行分類、歸集、分配、記錄和分析，提供相應成本信息的經濟管理活動。本文分析了公立醫院全成本核算的實施條件和難點，結合工作實際，對全成本核算如何更好地提高醫院運行效率和績效考評結果進行探討。

關鍵詞：公立醫院 全成本核算 對策

中圖分類號：F234 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）07-0101-02

一、背景

新《醫院財務制度》和《醫院會計制度》對我國公立醫院提出精細化管理要求。《“十二五”期間深化醫藥衛生體制改革規劃暨實施方案》中明確指出：積極推進公立醫院改革，控制醫療費用增長，完善公立醫院財務核算制度，加強費用核算和控制，為公立醫院成本核算和管理指明了方向。新醫改要求公立醫院要建立現代醫院管理制度，借助經濟管理手段來提高市場競爭力，同時通過認識成本、剖析成本，為醫院管理者和主管部門提供決策參考依據。

開展全員參與、全要素涵蓋、全過程銜接的全成本核算，合理有效降低成本，提升醫院精細化管理能力，無疑是落實深化醫改，提高醫院管理水平的一項重要措施。

二、醫院全成本核算的內容和意義

醫院成本是指在預防、醫療、康復等醫療服務活動中所耗費資金的總和。按照成本核算對象來看，醫院成本分為醫院總成本、科室（單元）成本、病種成本、項目成本以及床日成本等；按照成本性態來看，醫院成本分為變動成本和固定成本；按照可控性來看，醫院成本又分為可控成本和不可控成本。

成本核算是成本管理的基礎，是醫院將業務活動中所發生的各種耗費按照核算對象進行歸集和分配，加工成管理者有用信息的過程。醫院的全成本核算，體現在“兩個全”：一是要素全，既有直接成本，又有間接成本，既算可控成本，也算不可控成本。橫向來看，全部科室、全部核算單元，縱向來看，醫院、科室（單元）、病種、項目，對構成成本的所有項目均要進行計量、分析、考核和控制。二是過程全，與醫院經濟運行有關的每個環節都納入全成本核算范圍。如資產購置活動，從計劃、論證、招標、采購、驗收、入庫、出庫、使用到報廢整個過程各個環節，是否節約費用，是否降低成本，最終都能直接或間接地從醫院成本中反映出來。全成本核算能為內部分配提供合理可靠數據，為醫院運營決策提供重要依據。

隨著市場經濟體制的不斷完善，我國公立醫院面臨著越來越激烈的市場競爭。在國家全面深化醫藥衛生改革的形勢下，科學補償機制的建立，全民醫保體系的健全，醫院為了可持續發展，必須轉變成本管理理念，深挖探索全成本核算和管控措施，以提升醫院運營效果。

三、醫院全成本核算的發展

公立醫院傳統的成本核算大多以獎金分配為目的，是對各臨床科室人力成本、物資領用、設備折舊、消毒洗滌、水電氧氣等耗費進行歸集和統計，以完成獎金計算和發放。通常通過手工或半手工作業的形式獲取數據，對科室耗費僅限于可劃分、可歸集部分，準確性和及時性都不高，無法全面反映科室實際成本，不能作為成本分析的有效參考依據，成本管控的作用有較大的局限性。

隨著公立醫院面臨的外部環境和內部環境巨大變化，基于獎金核算目的的成本核算已經無法滿足醫院管理的需要，全成本核算制度的建立彌補了傳統成本核算的不足。全成本核算先是對醫院各級各類成本進行全過程反映，然后歸集分配到臨床各科室，包括醫院、科室、單元、病種、醫療項目五個層次。通常利用信息軟件進行歸集和分配，建立分攤標準和核算體系，通過計劃、核算、分析、控制、決策等環節，以最小成本獲得最大效益。

四、醫院全成本核算的實施條件

（一）基礎環境

1.組織基礎。醫院應成立成本核算管理機構，建立以醫院領導為負責人，財務部門為抓手，信息部門為支持的成本核算工作體系，同時為了提高成本核算的效率和制度落實，可在各科室設立兼職成本核算人員，協助開展本科室以及全院成本歸集工作。

2.制度基礎。醫院要貫徹落實《會計法》《醫院財務制度》《醫院會計制度》等各項財經法規制度要求，結合醫院實際情況建立成本核算和管理制度。同時按照全成本核算的類型，對醫院總成本、科室成本、項目成本以及病種成本等單獨制定相應的核算流程和工作規定。

3.人員基礎。全成本核算和管控是一項全員參與的系統工作，要向全院職工傳遞成本管理理念，使其認識成本核算的意義。對醫院的管理層和中層干部強化成本意識，對醫院成本核算人員加強培訓，使其了解成本核算的方法，提高技能。

4.信息系統支持。全成本核算的組織基礎不僅是建立相關成本管理機構，重要的是搭建信息平臺，所有與成本核算相關的數據均可以在平臺中獲得，合理運用成本核算軟件，以提高核算的準確性和工作效率。

（二）核算體系建立和數據采集。根據醫院實際情況和成本核算深度劃分核算單元，確定各核算單元的成本項目、費用要素和支出明細。通過醫院HIS系統和成本核算軟件，對需要的業務收入、業務支出、工作量、服務結果等數據進行采集，堅持從業務源頭、最小單元、最小項目采集起，不從會計數據簡單分攤，確保成本核算的精確性。

（三）制定核算流程。通過對人力成本、物料消耗的直接計量，以及公用支出的合理分攤，將醫療輔助成本和管理費用分攤到臨床科室。采用項目成本歸集的方法，計算出院病人成本，根據疾病診斷信息計算病種成本，根據診療業務量數據，計算診次（床日）成本、出院人次成本。

（四）核算表單及其應用。按照國家衛計委《醫院成本管理暫行辦法》的總體要求，在編制《醫院各科室直接成本表》《醫院臨床服務類科室全成本表》和《醫院臨床服務類科室全成本構成分析表》的基礎上，根據各科室業務實際情況，對科室收入支出結余情況按照月度、季度、年度進行匯總分析，結合主要經濟指標形成分析報告，為臨床科室明確年度成本管控目標、探索管控措施提供參考意見，成本核算的結果要與科室績效考評掛鉤。

五、醫院全成本核算的實施難點

（一）結果運用要滿足醫院發展和臨床實際需求。在公立醫院實際操作中，為了提供對醫院運營管理有效的數據分析和管理方案，需要針對不同科室類型、不同業務流程和項目，甚至不同階段，調整成本核算的范圍和內容以及計算方式，量身定做臨床實際需要的成本報表，便于分析和探討管控措施。

（二）核算單元的劃分。由于傳統成本核算科室口徑過于寬泛，無法滿足全成本核算需求，需進行進一步劃分，理清門診與住院、醫療與教學、醫療與科研、診療與醫技、診療與護理、本部與分院的收入與支出邊界，才能核算科室全成本、診次成本、床日成本、醫療項目成本等。但是對于核算單元如何劃分，目前無相關制度規定和范例，主要是結合醫院實際和由核算深入程度確定。

（三）人力資源動態管理。醫院是一個復雜的綜合運行體，各類人員在門診與住院、本部與分院、醫療與教學、醫療與管理以及同一科室亞專科之間頻繁流動。為了準確計量人力資源成本，就需要動態考勤員工工作時間，清晰反映多角色員工在各部門的出勤情況，防止出現單一按照花名冊和工牌對人員所屬科室進行“一刀切”劃分，減輕角色對人力成本在不同核算單元之間分配的較大影響。

（四）業務流程的重組。需要對醫院的成本管理相關業務流程進行再造，以適應成本核算需求。比如人員調配和考勤登記、物資出入庫管理、固定資產調撥和報廢流程等，相關業務科室的信息系統設置和報表內容格式均要符合成本核算要求。

（五）信息孤島的整合。醫院各部門在不同時期啟用的信息系統，由于大部分僅與本部門業務相關，未考慮相關信息系統對接和信息共享問題，形成信息孤島。要實施全成本核算，需要將各信息系統高度集成在全院統一的網絡平臺上，以及時、準確獲得所有與成本核算相關的數據，提高效率。

（六）尚未納入核算范圍的成本內容。雖然全成本核算已經充分考慮醫療服務活動在開展過程中的所有耗費，但一些成本由于計量和分攤難度等問題仍然沒有被納入，值得成本核算工作者共同思考。比如土地成本、 醫護人員的市場價值、醫院品牌形象價值等。

六、提高全成本核算對醫院運營管理效果的對策

（一）制定內部服務價格，公平合理考核科室成本。內部服務價格是指一個機構內各個責任中心之間相互提供產品和服務所采用的結算價格。醫院的每個業務部門都可以視為一個成本責任中心，后勤輔助部門為其提供的各種服務就可以體現在內部服務價格之內。內部服務價格對于提供服務的科室來說表示收入，對于被服務的科室來說則表示成本。制定內部服務價格的目的，是為了防止成本轉移帶來的科室之間的責任轉嫁，便于公平合理的考核和評價科室成本控制和管理情況；內部服務價格有利于彌補成本核算中簡單分攤造成的不合理，使成本核算數據更準確、職責更明確；實行內部有償服務，還有利于調動提供服務科室的工作積極性。

（二）建立與全成本核算相適應的資產管理流程。建立物資庫存預警體系，提高物資管理能力。主要有通過條形碼實現高值耗材全過程跟蹤管理，防止事后損失。通過規范固定資產采購流程，嚴格執行國有資產管理相關規定，對基建投資、設備購置等重大投入進行可行性論證和集體研究，保證國有資產保值增值。加強設備使用效益分析，對病源少、產出低的儀器設備進行嚴格控制，優化醫院資源配置。

（三）成本核算與預算、資產、績效實現多位一體的聯動管理。財務管理是一項綜合性很強的價值管理活動，滲透于醫院所有經濟活動之中，涉及醫院各項業務和人、財、物各個要素。通過充分發揮醫院管理信息資源的整合效益，以成本核算為基礎，建立醫院全面預算體系，在精簡合理的基礎上結合醫院發展規劃編制預算。運用科室成本與科室績效掛鉤的手段，達到管控科室成本的目的。通過預算管理、成本管理和績效管理的聯動，可有效加快醫院資金運作效率，提高醫院財務精細化管理的效果。

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