關于非居民企業股權轉讓所得稅稅收籌劃探析

文/于妍妍

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關于非居民企業股權轉讓所得稅稅收籌劃探析

文/于妍妍

摘要：本文主要根據當前的稅收政策，對非居民企業涉及境外與境內股權轉讓的情形進行分析，研究如何才能在不違背稅法的條件，合理籌劃非居民企業的股權轉讓涉稅問題。

關鍵詞：非居民企業；股權轉讓；特殊性稅務處理；稅收籌劃

隨著市場經濟快速發展，對外改革開放的擴大，以及相關法律法規的實施，外國公司在我國境內的股權交易市場不斷活躍，股權轉讓所得稅問題成為了業界焦點，合理運用股權轉讓交易中籌劃方法進行交易結構優化，實現稅務優惠等，成為當下企業股權轉讓過程最為關注的問題。

一、非居民企業與居民企業區別概述

（一）非居民企業與居民企業簡析

居民企業是在我國境內成立的，或者依照國外法律而成立的，但其實際管理機構、總機構在我國境內的企業。

非居民企業是依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。

（二）非居民企業與居民企業納稅義務的區別

居民企業是就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅。

非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，按照25%的企業所得稅稅率繳納企業所得稅。非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得減按10%稅率繳納企業所得稅。

二、非居民企業股權轉讓過程中的所得稅處理方法

（一）股權轉讓一般性稅務處理方法

股權轉讓一般性稅務處理原則：交易發生時，確認應稅所得或損失，以公允價值確認取得資產、股權的計稅基礎，重組前虧損不得互相彌補或結轉，被收購企業的相關所得稅事項原則上保持不變。

股權轉讓一般性稅務處理方式：被收購企業股東應以在交易時的公允價值確認轉讓被收購企業股權的所得或損失；而收購企業對股權收購的計稅基礎，以取得的股權公允價值確定。

（二）股權轉讓特殊性稅務處理方法

股權轉讓特殊性稅務處理原則：股權轉讓具有合理的商業目的，并且不以減少或推遲納稅為目的，對于股權收購企業購買的股權不低于被收購企業全部股權的50%，并且企業進行股權收購后的連續12個月內不改變重組資產原來的實質性經營活動，在重組交易中涉及的股權支付金額不低于交易支付總額的85%，重組中取得股權支付的原主要股東在重組后連續12個月內不得轉讓所取得的股權。

股權轉讓特殊性稅務處理方式：被收購企業的股東取得收購企業的股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定；收購企業取得被收購企業股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定；收購企業和被收購企業原有各項資產和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。

（三）非居民企業股權轉讓適用特殊性稅務處理的特別規定

企業發生涉及中國境內與境外之間的股權收購業務，除了應符合“（二）適用特殊性稅務處理的條件”外，還應符合100%控股關系才能選擇適用特殊性稅務處理規定，即：

1.非居民企業向其100%直接控股的另一非居民企業轉讓其擁有的居民企業股權，同時，該重組不會改變以后該項股權再次轉讓所產生的收益的預提稅負擔，且轉讓方非居民企業承諾3年內不轉讓其擁有受讓方非居民企業的股權；

2.非居民企業向與其具有100%直接控股關系的居民企業轉讓其擁有的另一居民企業股權；

3.居民企業以其擁有的資產或股權向其100%直接控股的非居民企業進行投資。

三、舉例闡明非居民企業跨境股權轉讓特殊性稅務處理的運用

非居民企業日本株式會社ISD公司（簡稱“日本ISD公司”或轉讓方）依照日本法律法規在日本成立，于1998年至2003年間先后在中國上海、天津、成都、沈陽等地投資設立外商投資企業主要從事百貨零售、餐飲等業務，日本ISD公司在其中持股比例分別為80%、90%、77%、100%。隨著日本ISD公司在中國投資規模的擴大，為了便于在中國境內的統一管理，實現其在中國投資和經營穩定發展的戰略目標，充分發揮地區總部職能，日本ISD公司于2010年10月在中國上海投資設立了ISD（中國）投資有限公司（以下簡稱“ISD中國投”或收購方），“ISD中國投”是“日本ISD公司”按照中國法律法規在中國上海投資設立的100%控股的居民企業，“ISD中國投”注冊資本為3000萬美元。轉讓方日本ISD公司與被收購企業中其他股東、收購方達成股權轉讓協議，“ISD中國投”通過股權支付方式收購“日本ISD公司”所持有的其在中國上海、天津、成都、沈陽等地設立的外商投資企業的所有股權。股權轉讓協議約定的評估基準日的被轉讓企業的實收資本、凈資產公允價值、按照持股比例計算的股權公允價值以及股權取得成本詳見表1：

單位：千元人民幣

表1

本案的股權收購業務具有合理的商業目的，“日本ISD公司”為擴大在華經營的戰略目標，實現在華企業的統一管理，充分發揮新設立的“ISD中國投”在華地區總部的職能，合理調整在華投資的股權架構。企業股權架構變更后，運營模式和商業規則保持不變。

本案中股權收購方購買的股權比例均在75%以上，遠遠超過特殊性稅務處理要求的50%的收購股比。同時，股權收購方在股權交易中支付的對價是以本公司100%股權支付，即收購方在收購了四家被收購企業的股權后，其注冊資本增加至6037.15萬美元，股權收購行為經機構所在地商務委員會批準并在工商行政管理局變更登記。

本案股權收購符合財稅（2009）59號第七條第二項有關規定的條件，即轉讓方“日本ISD公司”作為非居民企業向與其擁有100%直接控股關系的居民企業“ISD中國投”轉讓其擁有的四家居民企業的股權。

本案中被收購的上海、天津兩家公司盈利能力較強，凈資產公允價值較高，使得被收購股權公允價值遠高于股權初始成本，產生較高的評估利潤，假設按一般性稅務處理，本次股權交易需要由被轉讓方按照評估利潤代扣代繳10%的預提所得稅，若有雙邊稅收協定優惠稅率的，按照協定稅率繳納預提所得稅。然后，本案中涉及的境內與境外股權轉讓交易符合特殊性稅務處理，整個股權交易過程中暫不確認轉讓所得和損失，無需納稅。

本案中在股權重組之前，當被收購企業有利潤分配給境外投資方“日本ISD公司”時應該由被收購企業代扣代繳利潤分配額10%的預提所得稅。而重組后，被收購企業的利潤直接分配到“ISD中國投”，根據所得稅法的相關規定“符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益是免稅的”，故此該利潤分配環節無需繳納所得稅。那么，未來“ISD中國投”再將該部分投資收益匯出給境外“日本ISD公司”時，根據所得稅法的有關規定“在中國境內設立機構、場所的非居民企業從居民企業取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益免稅”，故此該部分投資收益匯出境外時也無需繳納所得稅。

四、結論

對于非居民企業涉及境內外股權轉讓的納稅籌劃需要對相關企業的性質、股權架構、股權轉讓所得適用的稅率及稅收優惠政策進行分析，對股權轉讓比例及股權支付比例進行考察，合理判定股權轉讓適用一般性稅務處理還是特殊性稅務處理規則，從而對非居民企業股權轉讓進行合理的稅收籌劃。

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［2］王克鵬，尹燕波.淄博單筆最大非居民企業稅收入庫［N］.淄博日報，2016，05-04（002）.

上接（第162頁）人員提出了較高的要求，企業財務人員務必要嚴格遵守我國對增值稅征收的相關法律規章。此外，務必加強對增值稅專用發票的嚴格管理，嚴格增值稅專用發票的獲取、流通、銷廢，依據企業有關制度進行。比如：對虛假增值稅專用發票要及時向相關部門揭發，丟失增值稅專用發票的需立刻向稅務機關做備案等。增強對增值稅專用發票各個環節的管理，強化稅收風險觀念和意識。

（三）提高物業管理公司財務管理水平，完善公司財務管理體系

在新的稅務體系下，物業管理公司必須更新自身的管理理念，尤其是財務管理方面的觀念和思想意識。企業的長遠發展離不開良好配套的財務管理體系，一個公司管理水平的高低河大程度上取決于財務管理的水平。物業管理公司必須根據當前公司的實際情況和公司發展的戰略目標，提高財務管理水平，完善自己的財務管理體系。因此，必須規范企業的財務管理制度，減少和防止企業非法現象，比如私自挪用資金等現象的發生，防止企業資金的非法流失。不容忽視的是還應該加強企業的財務監督，構建企業內部完善的控制機制。

（四）加強物業管理企業“營改增”行政模塊的優化力度

加強物業管理企業“營改增”的順利開展，離不開國家的宏觀調控和引導。主要有：保持原有的財務稅收補貼，保持對物業管理企業進行部分收入減免稅收等積極的優惠措施，以保證物業管理企業的正常運轉。此外，還需要擴大簡易征收的范圍，這也一定程度上緩解了物業管理企業的稅收壓力，增強其資金的持續運轉。實施保障性住房，比如廉價公租房的稅收優惠，通過降低廉租房用戶的稅收壓力來策應物業管理企業稅負的減免。最主要的是政府的一些列的補助要降低其財政專項資金補助的要求，惠及更多的物業管理公司。

三、總結

我國“營改增”的稅制的改革，對物業管理公司的發展既是機遇也是挑戰，因此當務之急是物業管理公司抓住機遇，積極的借助國家相關法規政策，籌劃自身稅務，完善和更新自身的財務管理體系，盡快融入到新的發展環境中，使其自身稅務核算更加規范合理，以此提高公司整體管理水平，進而促進物業管理公司更好的發展。

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作者單位：（峰景國際投資有限公司） （浙江省農村發展集團有限公司）